III SA/Wa 1385/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (spr.), Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2007 r. sprawy ze skargi F. GMBH z siedzibą w W. N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2005 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o zwrot podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2003 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2005 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz F. GMBH z siedzibą w W. N. kwotę 340 zł (trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] września 2005 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2005 r. o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku złożonego przez F. GmbH z siedzibą w W. [...] o zwrot podatku od towarów i usług za okres styczeń-grudzień 2003 r. Z akt niniejszej sprawy wynika, że wniosek skarżącej spółki o zwrot podatku od towarów i usług złożono na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2001 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 67, poz. 690), obowiązującego do 31 sierpnia 2003 r. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 152, poz. 1478), obowiązującego od 1 września 2003 r., zwanego dalej "rozporządzeniem". Do wniosku załączono tłumaczenie przysięgłe na język polski zaświadczenia z dnia 1 kwietnia 2004 r. o rejestracji podatnika VAT, przy czym, w ocenie organu, zaświadczenie to nie zawierało informacji określonych w załączniku nr 2 do omawianego rozporządzenia, tj. stwierdzenia, że podmiot zagraniczny ubiegający się o zwrot podatku od towarów i usług w Polsce jest podatnikiem tego podatku bądź podatku o podobnym charakterze, zarejestrowanym w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania albo miejsca prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe organ wezwał wnioskodawcę, w trybie określonym w art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) – dalej powoływana jako "Ordynacja podatkowa", do uzupełnienia w terminie 7 dni wniosku, m.in. o właściwe zaświadczenie o rejestracji podatnika VAT. Wezwanie organu podatkowego strona otrzymała w dniu 8 grudnia 2004 r., a ponowne tłumaczenie przysięgłe zaświadczenia z dnia 1 kwietnia 2004 r., potwierdzające, że wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku obrotowego, złożyła w dniu 18 lutego 2005 r. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2005 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W., na podstawie art. 169 § 4 i art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej, pozostawił wniosek strony bez rozpatrzenia z uwagi na uchybienie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji podzielił wyrażone w nim stanowisko i wyjaśnił, że brak wskazania w treści tłumaczenia przysięgłego zaświadczenia informacji, o których mowa w treści § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia jest brakiem formalnym wniosku, podlegającym uzupełnieniu w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniósł również, że skarżąca pomimo przekroczenia terminu do usunięcia braków formalnych wniosku nie wystąpiła z wnioskiem o przywrócenie tego terminu. Załączone do wniosku tłumaczenie zaświadczenia z dnia 1 kwietnia 2004 r. nie wskazywało zaś, iż wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił również, że organy podatkowe nie mogą dokonywać oceny obcojęzycznych dokumentów, które w świetle art. 180 Ordynacji podatkowej bez urzędowego tłumaczenia na język polski nie mogą być uznane za dowód w sprawie. Posługiwanie się nimi w postępowaniu prowadzonym przez organ administracji publicznej jest sprzeczne z prawem, tj. art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.) oraz art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka zarzuciła postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenie przepisu art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia oraz naruszenie art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Wniesiono o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania oraz zastępstwa procesowego. Zdaniem strony skarżącej organy podatkowe błędnie przyjęły, że brak wskazania w treści tłumaczenia przysięgłego zaświadczenia o którym mowa w § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia, iż ubiegający się o zwrot podatku podmiot zagraniczny jest podatnikiem podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest brakiem wniosku o zwrot podatku VAT. Wykładnia przepisu § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia prowadzi zdaniem strony do wniosku, iż ewentualnym brakiem formalnym złożonego podania mogłoby być nie załączenie do wniosku przedmiotowego zaświadczenia zgodnego ze wzorem załącznika nr 2. Omawiane rozporządzenie Ministra Finansów nie statuuje bowiem obowiązku przedkładania tłumaczeń przysięgłych dołączonych do wniosków dokumentów. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wyrokiem z dnia 16 lutego 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 3278/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę wniesioną przez skarżącą. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na brzmienie § 5 ust. 4 rozporządzenia i podkreślił, że nie budzi wątpliwości, iż zaświadczenie winno być złożone w języku polskim. Wyjaśnił, że fakt dokonywania ustaleń dowodowych o kluczowym dla sprawy znaczeniu w oparciu o obcojęzyczny materiał dowodowy stoi w sprzeczności z art. 122, art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 4 pkt 3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. Nr 90, poz. 999 ze zm.). Sąd zaznaczył, że załączone do wniosku o zwrot podatku VAT zaświadczenie zostało przetłumaczone w sposób niewłaściwy i nie wynikało z niego, aby przedsiębiorca był podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku podobnego. Dokonując analizy art. 169 § 1 oraz art. 168 Ordynacji podatkowej Sąd stwierdził, że wniosek spółki słusznie pozostawiony został bez rozpatrzenia, bowiem nie czynił zadość wymaganiom ustalonym w przepisach prawa, a braki nie zostały uzupełnione we wskazanym w wezwaniu terminie. Od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej spółki wniósł skargę kasacyjną. Po rozpoznaniu wniesionej skargi wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 668/06 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i przekazał sprawę temu sądowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wyroku Sąd II instancji uznał za trafny podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a." w postaci braku odniesienia się do zarzutu skargi, że organ podatkowy nie ma prawa dokonywać merytorycznej oceny wniosku na etapie wszczęcia postępowania podatkowego i sprawdzania wniosku strony pod względem formalnym. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uchybienie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd I instancji przyjął zbyt szeroki zakres badania przez organ podatkowy wniosku na etapie wszczęcia postępowania, podczas gdy na tym etapie organ nie powinien wgłębiać się w treść przedłożonego dokumentu. Zdaniem Sądu II instancji jakkolwiek przepis § 5 ust. 4 pkt 2 wyżej wymienionego rozporządzenia mówi o wymogach stawianych zaświadczeniu, to badanie treści zaświadczenia wykracza poza etap badania przesłanek formalnych wniosku i stanowi wkroczenie w meritum sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również, że skoro do wniosku skarżącej załączono dokumenty wskazane w § 5 ust. 4 rozporządzenia to organ powinien rozpoznać ten wniosek merytorycznie, a odpowiedzialność za treść przedłożonych dokumentów, w tym także za jakość ich tłumaczenia obciążałaby wnioskodawcę. Organ podatkowy nie powinien na etapie wszczęcia postępowania badać treści dokumentu i zdejmować z wnioskodawcy odpowiedzialność za jego działania. Za częściowo trafny Sąd II instancji uznał również zarzut nie rozpoznania zarzutu zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej zamiast Kodeksu postępowania administracyjnego. Stwierdził jednakże, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż merytorycznie zarzut ten był błędny. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również, że ani organ podatkowy ani Sąd I instancji nie rozpoznawali wniosku strony skarżącej merytorycznie, a zatem nie stosowali prawa materialnego, co wykluczało trafność zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy na skutki jakie dla niniejszej sprawy ma wydanie przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku w którym uchylił on orzeczenie wydane w niniejszej sprawie przez tut. Sąd i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. Zgodnie bowiem z art. art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Związanie to ma szeroki zasięg, nie można bowiem oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z powyższych względów Sąd kierując się wykładnią przepisów dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że organ I instancji bezpodstawnie zastosował w rozpoznawanej sprawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej wzywając w trybie tego przepisu skarżącą Spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku o zwrot podatku VAT. Dane żądane w treści wezwania z dnia 30 listopada 2004 r. wbrew temu co stwierdzono w postanowieniu Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W., a następnie Dyrektora Izby Skarbowej w W. nie stanowiły braków formalnych tego wniosku. Należy podkreślić za Naczelnym Sądem Administracyjnym, że zgodnie z § 5 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 23 czerwca 2001 r. jak i analogicznego przepisu obowiązującego od dnia 1 września 2003 r. rozporządzenia Ministra Finansów z 26 sierpnia 2003 r. do złożonego wniosku o zwrot podatku skarżąca miała obowiązek załączyć dokumenty w postaci oryginałów faktur lub dokumentów celnych oraz zaświadczenia o ustalonym wzorze, wskazujące, że jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze zarejestrowanym w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania albo miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Brakiem formalnym złożonego wniosku – niezależnie oczywiście od ewentualnych braków co do treści samego formularza z wnioskiem - mógł by być zatem jedynie brak któregoś z wymaganych dokumentów. Skoro zatem złożono wymagane dokumenty to niemożliwe było uzupełnienie ewentualnych wad co do ich treści w trybie przewidzianym do badania formy w jakiej je złożono. Ich ocena mogła nastąpić jedynie na etapie merytorycznego rozstrzygnięcia o zasadności żądania, z konsekwencją w postaci odmownego załatwienia wniosku, nie zaś jego pozostawienia bez rozpoznania. Z tego względu zastosowanie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie pozostawienie złożonego wniosku bez rozpoznania na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej wskutek niewywiązania się przez skarżącą z wezwania w wyznaczonym terminie, wiązało się z niewłaściwym zastosowaniem tych przepisów w niniejszej sprawie. Utrzymanie zaś w mocy postanowienia organu I instancji przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. oznaczało akceptację rozstrzygnięcia naruszającego wskazane przepisy. Z tego względu Sąd stwierdzając naruszenie przepisów postępowania w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oraz art. 135 p.p.s.a. uchylił rozstrzygnięcia organów obu instancji. Przy ponownym rozstrzyganiu sprawy organ I instancji zobowiązany będzie ocenić złożony wniosek z uwzględnieniem poczynionych powyżej zastrzeżeń. Odnosząc się zaś do zarzutu dotyczącego braku podstaw do stosowania w niniejszej sprawie przepisów Ordynacji podatkowej, należy wskazać, że również w tym zakresie ocena wyrażona przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże tutejszy Sąd. Niniejsza sprawa jest sprawą z zakresu prawa podatkowego, a skarżąca z chwilą złożenia wniosku stała się stroną postępowania podatkowego służącego załatwieniu wniosku, które zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej toczy się na podstawie przepisów tego aktu. W systemie prawa podatkowego - do którego zalicza się z całą pewnością akt wykonawczy do ustawy – istnieje bowiem przepis na podstawie którego skarżąca skierowała żądanie zwrotu podatku, a zatem ma ona interes prawny w żądaniu określonej czynności organu podatkowego w rozumieniu art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzenie bezzasadności wskazanego zarzutu nie ma jednak wpływu na ocenę wadliwości postanowień organów obu instancji, której powody przytoczono powyżej. Z powyższych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 i art. 152 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd postanowił na podstawie art. 200 p.p.s.a.