III SA/Wa 1397/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Sędziowie sędzia WSA Monika Świercz (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi M. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od lipca do września 2012 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] września 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] określił M. W. (dalej: Skarżący, Podatnik, Strona) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień 2012 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] listopada 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] nadał ww. decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie z dnia [...] listopada 2017 r. (data stempla pocztowego) wnosząc o jego uchylenie w całości. W uzasadnieniu zażalenia Skarżący podniósł, że organ podatkowy nadał nieostatecznej decyzji klauzulę rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie bezzasadnego uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie "rzekomo" przez Stronę wykonane. Zdaniem Strony nadanie tej klauzuli ma nie dopuścić do przedawnienia zobowiązania wynikającego z decyzji. Skarżący wskazał, że powyższe działanie organu podatkowego ograniczyło mu czynny udział w toczącym się postępowaniu odwoławczym, a nade wszystko pozbawiło możliwości ustawowego prawa wstrzymania wykonania tejże decyzji. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy nie posiadał żadnych danych odnośnie wartości samochodów (ustalonych na podstawie danych z Cepiku) a "nieudolne" stwierdzenie o ich bezwartościowości jest uchybieniem. Strona zwróciła również uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] miał czas na wyegzekwowanie należności podatkowych których termin płatności upłynął kolejno w dniu 27 sierpnia 2012 r., 25 września 2012 r., 25 października 2012 r. - czego z przyczyn niewiadomych Stronie organ podatkowy nie uczynił, a obecnie chce sprawę zakończyć, stosując z ewidentnym uchybieniem instytucję rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Skarżący nie zgodził się ze stwierdzeniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...], że dokonywał czynności polegającej na zbywaniu majątku. W ocenie Skarżącego miał prawo do sprzedaży ruchomości cyt.: "Pojazdy nie stanowiły bowiem żadnego zabezpieczenia, nie były zajęte przez organ więc nie stanowiły przedmiotu żadnego zabezpieczenia. Czynienie z tego zarzutu jest działaniem chybionym i pozostaje w sferze życzeń organu". Zdaniem Strony organ podatkowy nie miał podstaw do obaw, że zobowiązanie podatkowe wynikające z doręczonej Stronie decyzji nie zostanie wykonane przez Stronę. Nie badał bowiem stanu finansowego Podatnika oraz nie sprawdzał jego majątku ruchomego, czy nieruchomego. Strona zaznaczyła, że rygor natychmiastowej wykonalności nadaje się generalnie w sytuacji zaistnienia ryzyka uprawdopodobnienia przez organ podatkowy, że podatnik nie posiada majątku pozwalającego na wykonanie decyzji podatkowej oraz dodatkowych przesłanek jak: brak majątku wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwlokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy. Natomiast w tej sprawie ryzyko to nie występuje. Postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu powyższego postanowienia Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wskazał, że w sprawie zachodzą przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm., dalej O.p. lub Ordynacja podatkowa) tj. organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Na podstawie informacji uzyskanej w Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych organ pierwszej instancji ustalił, że Skarżący w niej nie figuruje, co oznacza, że Strona nie posiada nieruchomości. W bazie CEPiK-u ujawniono dwa samochody ciężarowe z roku 1992 i 1993. Z uwagi na rocznik pojazdów, uznano, że wartość mienia ruchomego nie przedstawia znacznej wartości. Co istotne w aktach sprawy znajduje się protokół o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 2 marca 2017 r., w którym Skarżący nie wskazał żadnego majątku tj. nieruchomości, ruchomości, ani rachunków bankowych. W świetle powyższego organ wskazał, iż Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia co wypełnia dyspozycję art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organ zwrócił uwagę, iż z akt sprawy wynika (wydruk informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z dnia 30 maja 2017 r.), że po zakończeniu w dniu 22 marca 2017 r. postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności transakcji zawartych w okresie 01-11/2012 r. z P. M. Skarżący dokonał w ciągu 8 dni (tj. między 29 marca 2017 r., a 7 kwietnia 2017 r.) sprzedaży 23 pojazdów (samochody specjalne, naczepy ciężarowe, ciągniki samochodowe), zaś nabywcą pojazdów (poza jednym) była spółka W. sp. z o.o., w której jedynymi udziałowcami są Skarżący oraz Jego syn M. W. oraz (w jednym przypadku) W. sp. z o.o., w której udziałowcami są Skarżący, M. W. oraz I. W. Organ odwoławczy uznał, iż zachodzi w niej również druga okoliczność, która może stanowić podstawę nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności tj. Strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku o znacznej wartości. Organ zaznaczył, że Podatnik nie zgłosił pojazdów, które sprzedał w okresie 29 marca 2017 r. - 7 kwietnia 2017 r., do protokołu o stanie majątkowym z dnia 2 marca 2017 r. sporządzonego na okoliczność postępowania zabezpieczającego prowadzonego wobec Niego. W ocenie organu odwoławczego oznacza, to że Skarżący zataił prawdę o swojej sytuacji majątkowej przed organem podatkowym w momencie spisywania protokołu i dokonał sprzedaży pojazdów w krótkim czasie po zakończeniu kontroli. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] wbrew twierdzeniom Strony, została spełniona kolejna przesłanka art. 239b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organ drugiej instancji zauważył, iż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji dodatkowo wskazał, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 239h § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, tj. okres do upływu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Jako okoliczności uprawdopodobniające, że ww. zobowiązanie nie zostanie wykonane organ podatkowy pierwszej instancji wskazał krótki okres do upływu terminu przedawnienia oraz przysługujące Stronie prawo do złożenia odwołania. Organ podatkowy podkreślił, że okoliczności te mogą być oceniane w aspekcie istnienia przesłanek do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin płatności dla podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień i wrzesień 2012 r. upływał odpowiednio w dniu 27 sierpnia 2012 r., 25 września 2012 r. i 25 października 2012 r. Zatem ustawowy termin przedawnienia ww. zobowiązania określonego w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2017 r. w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, mijał z dniem 31 grudnia 2017 r. Wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia 3 listopada 2017 r. działając na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, zawiadomił Stronę, iż z dniem 3 listopada 2017 r. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące 01-11/2012 r. uległ zawieszeniu. Organ odwoławczy podkreślił, iż w rozpatrywanej sprawie postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] września 2017 r., zostało wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] w dniu [...] listopada 2017 r. tj. w okresie zawieszenia biegu terminu przedawnienia, a więc w sytuacji gdy termin ten nie biegł. Wobec tego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] stwierdził, iż w niniejszej sprawie przesłanka określona w art. 239 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, nie ma zastosowania bowiem termin przedawnienia zobowiązania podatkowego uległ zawieszenia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w dniu 3 listopada 2017 r. Organ odwoławczy podkreślił, że powyższe okoliczności pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie gdyż do nadania decyzji nieostatecznej rygory natychmiastowej wykonalności konieczne jest stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy wystąpienia choćby jednej z okoliczności wynikających z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej, co zostało wykazane. Zaznaczył, iż w niniejszej sprawie jako okoliczności uprawdopodobniające, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od 07-08/2012 r. nie zostanie dobrowolnie wykonane, organ podatkowy wskazał: • wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od 07-09/2012 r. w łącznej kwocie 35.774,00 zł wynikającej z decyzji z dnia [...] września 2017 r. w odniesieniu do sytuacji majątkowej i finansowej Strony, • ujawnienie tych zaległości dopiero w efekcie przeprowadzenia kontroli podatkowej, co wskazuje na nierzetelne wywiązywanie się z obowiązków podatkowych, • wyzbywanie się majątku i związany z tym brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, • zaprzestanie, z dniem 30 maja 2017 r. wykonywania działalności gospodarczej (informacja z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej), • niski (14.697,19 zł) w porównaniu do ciążących na Stronie zaległości dochód uzyskany w 2016 r. Organu odwoławczy, stwierdził, iż wbrew zarzutom zażalenia, organ podatkowy pierwszej instancji wykazał, że zachodzi prawdopodobieństwo niewykonania przez Stronę zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za okres 07-09/2012 r. w łącznej kwocie 35.774.00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W skardze na powyższe postanowienie Skarżący wniósł o jego uchylenie. W uzasadnieniu skargi wskazał, iż w jego ocenie postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wydane zostało na podstawie domniemań i jednostronnych ustaleń skutkujących zaistniałym - krzywdzącym dla strony rozstrzygnięciem. Nadto, zdaniem Strony Skarżącej, wydane zostało na skutek nadinterpretacji prawa tj. art. 239a oraz art. 239b Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącego postanowienie będące przedmiotem niniejszego środka zaskarżenia narusza interes prawny strony, godzi w jego dobra, szkodzi jego interesom i jako takie winno zostać w sposób trwały wyeliminowane z obrotu prawnego. W ocenie Skarżącego nadanie decyzji przez organ klauzuli rygoru natychmiastowej jest celowym działanie organu pierwszej instancji, który "za wszelką cenę" nie chce dopuścić do przedawnienia zobowiązania z niej wynikającego, ale to właśnie ten organ w sposób bez usprawiedliwienia przewlekły prowadził przedmiotowe postępowanie nie na skutek zawinienia strony, a teraz kosztem strony doprowadzić chce do stanu, aby rozstrzygnięcie sprawy stało się skutecznym na jego korzyść, bez względu na okoliczności, o czym świadczy treść art. 239a Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188, ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.; dalej: "P.p.s.a.") sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Zdaniem Sądu żadna z wyżej wskazanych przesłanek nie zaszła w sprawie. W myśl art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 P.p.s.a. sprawa, w której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, może być rozpoznane w trybie uproszczonym, czyli na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Treść powyższego przepisu upoważniała zatem Sąd do rozpoznania niniejszej sprawy w postępowaniu uproszczonym. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności (art. 239a O.p.). Stosownie zaś do art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Prawidłowo organ stwierdził, że redakcja powyższego przepisu - użycie spójnika "lub" wskazuje, iż stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy wystąpienia choćby jednej z okoliczności w nim wymienionych daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania instytucji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przesłanki te mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym należy mieć na uwadze, że stosownie do treści art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Zatem dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek, tj.: co najmniej jednej z czterech okoliczności wskazanych w art. 239 b § 1 O.p., uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W przedmiotowej sprawie prawidłowo ustalono, że ziściły się ww. ustawowe przesłanki. Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutu, iż skarżone postanowienie wydane zostało na podstawie domniemań i jednostronnych ustaleń. Strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Powyższe uzasadnione jest przede wszystkim tym, że: - z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że Strona nie posiada nieruchomości, - w bazie CEPiK-u ujawniono dwa samochody ciężarowe z 1992 r. i 1993 r. Z uwagi na rocznik pojazdów słusznie, uznano, iż takie mienie ruchome nie przedstawia znacznej wartości, - do protokołu o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 2 marca 2017 r. Skarżący nie wskazał żadnego majątku tj. nieruchomości, ruchomości, ani rachunków bankowych. Ponadto organ prawidłowo zwrócił uwagę na okoliczności wskazujące na istnienie drugiej z podstaw nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności - dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku o znacznej wartości. Z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (wydruk z dnia 30 maja 2017 r.) wynika, iż po zakończeniu w dniu 22 marca 2017 r. postępowania kontrolnego, Skarżący dokonał w ciągu zaledwie 8 dni (tj. między 29 marca 2017 r., a 7 kwietnia 2017 r.) sprzedaży 23 pojazdów (samochody specjalne, naczepy ciężarowe, ciągniki samochodowe), zaś nabywcą pojazdów (poza jednym) była spółka W. sp. z o.o., w której jedynymi udziałowcami są Pan M. W. oraz Jego syn M. W. oraz (w jednym przypadku) W. sp. z o.o., w której udziałowcami są Pan M. W., Pan M. W. oraz Pani I. W. Znamiennym w sprawie jest również to, że Skarżący nie zgłosił pojazdów, które sprzedał w okresie 29 marca 2017 r. – 7 kwietnia 2017 r. do protokołu o stanie majątkowym z dnia 2 marca 2017 r. sporządzonego w związku z prowadzeniem postępowania zabezpieczającego wobec Skarżącego. Zasadnie organ również stwierdził, że z uwagi na stwierdzenie, iż w niniejszej sprawie zaistniały ww. dwie przesłanki do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest konieczne badanie i wykazywanie istnienia pozostałych przesłanek, w szczególności tego, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Ponadto organ prawidłowo wskazał na okoliczności uprawdopodobniające, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od 07-09/2012 r. nie zostanie przez Skarżącego dobrowolnie wykonane, tj.: - wysokość zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za okres od 07-09/2012 r. w łącznej kwocie 35.774,00 zł wynikającej z decyzji z dnia [...] września 2017 r. w odniesieniu do sytuacji majątkowej i finansowej Strony, - ujawnienie powyższych zaległości dopiero w efekcie przeprowadzenia kontroli podatkowej, co wskazuje na nierzetelne wywiązywanie się z obowiązków podatkowych, - wyzbywanie się majątku i związany z tym brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, - zaprzestanie, z dniem 30 maja 2017 r. wykonywania działalności gospodarczej, - niski (14.697,19 zł) w porównaniu do ciążących na Stronie zaległości dochód uzyskany w 2016 r. Sytuacja finansowa Skarżącego, wbrew Jego twierdzeniom, ustalona została na podstawie analizy odpowiednich danych i dokumentów m.in. zeznania PIT-36 za 2016 r., informacji z bazy CEPiK i Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych. Dokonane przez Stronę czynności w zakresie posiadanego majątku (wyzbycie się majątku o znacznej wartości) wskazują na brak środków na zapłatę zobowiązania, zaś pozostały majątek ruchomy nie przedstawia znacznej wartości pozwalającej pokryć zaległości podatkowe. Ponadto w treści zaskarżonego postanowienia organ podatkowy, wbrew zarzutom Strony, wskazał okoliczności i zawarł informacje, które uprawdopodobniają obawę niewykonania zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji z dnia [...] września 2017 r. Powyższe okoliczności wskazują, że brak jest podstaw do twierdzenia Strony, że organy nie dokonały analizy jego sytuacji materialnej i finansowej. Sąd, wbrew zarzutom skargi, nie znalazł również podstaw do stwierdzenia, że doszło do ograniczenia Stronie czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, że został naruszony interes prawny oraz naruszono zasady prawdy materialnej i zasady zaufania do organu podatkowego. Wobec wskazanych przez organ okoliczności świadczących o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Strony nie zasługują również na uwzględnienie argumenty, że organ dąży "za wszelką cenę" do nieprzedawnienia zobowiązania. Argumenty Skarżącego są bardzo ogólną polemiką ze stanowiskiem organu, poza samymi twierdzeniami, nie zostały poparte żadnymi dowodami. Mając powyższe na uwadze Sąd nie doszukał się nieprawidłowości w zaskarżonym rozstrzygnięciu, dlatego też na postawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.