III SA/Wa 1415/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 listopada 2019 r. sprawy ze skargi W. G. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia kosztami postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika P. M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz W. G. D. kwotę 580 zł (słownie: pięćset osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej także: "NUS", "Naczelnik", "organ pierwszej instancji") prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku G. Sp. z o.o. z siedzibą przy w W. (dalej także: "Zobowiązany", "Spółka") na podstawie wystawionych przez Wójta Gminy D. tytułów wykonawczych z dnia 30 lipca 2018 r. o nr [...], obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości, podatku rolnego i podatku od środków transportowych za poszczególne miesiące 2016 r., 2017 r. i 2018 r., na łączną kwotę 74.664,00 zł należności głównej. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. dokonał szeregu czynności egzekucyjnych, z czego skuteczne okazały się: 1) zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Banku S.A., dokonane zawiadomieniem z dnia 12 września 2018 r.; 2) zajęcie innej wierzytelności pieniężnej w S. Sp. z o.o. dokonane zawiadomieniem z dnia 12 września 2018 r. (zobowiązanie w wysokości 5.683,48 zł przekazane w dniu 20 września 2018r na konto bankowe organu egzekucyjnego). Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. wydanym na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm., dalej także: "u.p.e.a.", "ustawa egzekucyjna"), Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 30 lipca 2018 r. Przy piśmie z dnia 31 grudnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. zawiadomił Wójta Gminy D. (dalej także: "Wierzyciel", "Skarżący", "Strona", "Wójt") o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku G. Sp. z o.o., na podstawie ww. tytułów wykonawczych. W związku z powyższym, pismem z dnia 16 stycznia 2019 r. Wójt Gminy D., zgodnie z art. 64c § 7 u.p.e.a., zwrócił się z prośbą do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. obciążył Wierzyciela, tj. Wójta Gminy D. kosztami postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze z dnia 30 lipca 2018 r. w kwocie 4.776,30 zł. Argumentując wydane rozstrzygnięcie stwierdził, że wobec umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych, w sprawie wystąpiła przesłanka obciążenia wierzyciela kosztami, określona w art. 64c § 4 ustawy egzekucyjnej. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 5 marca 2019 r. Wójt Gminy D. złożył zażalenie, w którym wniósł o odstąpienie od obciążenia wierzyciela kosztami, ewentualnie obciążenie kosztami, ale w mniejszej wysokości. Zdaniem Wójta Gminy D. organ egzekucyjny nie wykorzystał wszystkich możliwych i wskazywanych przez Wierzyciela możliwości egzekucji. Nadto organ egzekucyjny nie zweryfikował okoliczności, iż w dniu 30 lipca 2018 r. zmarł prezes zarządu Spółki W. M.. Tym samym prowadzone postępowanie egzekucyjne i podejmowane w jego toku czynności m.in. zajęcia rachunków bankowych – generujące tak poważne koszty po stronie wierzyciela – były wadliwe. W ocenie Wierzyciela czynności egzekucyjne, które wygenerowały tak wysokie koszty, były niepotrzebne, a organ egzekucyjny nie zmierzał do ich minimalizacji. Skoro organ posiadał kilka tytułów wykonawczych, to nie musiał kierować zajęć rachunków bankowych na wszystkie należności objęte tytułami, bo właśnie to spotęgowało istotny wzrost kosztów postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej także: "Dyrektor", "organ drugiej instancji") postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2019 r. W uzasadnieniu Dyrektor wskazał, że wskutek umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku G. Sp. z o.o. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r., w sprawie wystąpiła przesłanka obciążenia wierzyciela kosztami, określona w art. 64c § 4 ustawy egzekucyjnej. Z uwagi na to, że koszty egzekucyjne nie zostały w całości pobrane w toku postępowania egzekucyjnego, a w związku z jego umorzeniem nie można nimi obciążyć zobowiązanego, zobowiązanym do ich pokrycia będzie wierzyciel. Powyższe oznacza więc, że postanowienie z dnia [...] lutego 2019 r. zostało wydane prawidłowo na podstawie art. 64c § 4 ustawy egzekucyjnej. Organ drugiej instancji wskazuje przy tym, że podniesione w zażaleniu z dnia 5 marca 2019 r. zarzuty dotyczące nieprawidłowego prowadzenia przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. postępowania egzekucyjnego wobec majątku G. Sp. z o.o. nie mogą zostać rozpoznane w postępowaniu odwoławczym prowadzonym w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi. Mogły one stanowić przedmiot rozważań przez organ jedynie w przypadku złożenia przez wierzyciela zażalenia na postanowienie z dnia [...] grudnia 2018 r. wydane w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jak wynika z akt sprawy Wójt Gminy D. nie skorzystał jednak z przysługującego mu prawa, czym sam pozbawił się możliwości kwestionowania prawidłowości prowadzenia postępowania egzekucyjnego wobec majątku G. Sp. z o.o. Odnosząc się do twierdzenia Wójta Gminy D., że dokonane przez organ egzekucyjny czynności, które wygenerowały tak wysokie koszty, były niepotrzebne, a organ egzekucyjny nie zmierzał do ich minimalizacji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wyjaśnił, że opłaty za czynności egzekucyjne stanowią zryczałtowane wynagrodzenie dla organów egzekucyjnych za dokonanie określonych czynności. Wysokość tych opłat jest ustalana kwotowo lub w sposób stosunkowy proporcjonalnie do wysokości egzekwowanej należności. Koszty egzekucyjne mają charakter obiektywny i wynikają wprost z konkretnych przepisów prawa, zarówno co do momentu ich powstania, jak i wysokości. Dyrektor podniósł, że każdy tytuł wykonawczy wszczyna odrębne postępowanie egzekucyjne i do każdego z tytułów wykonawczych przypisywane są związane z nim koszty egzekucyjne. Obowiązkiem organu egzekucyjnego jest zatem określenie kosztów faktycznie należnych na podstawie poszczególnych tytułów wykonawczych. Błędne jest zatem twierdzenie Wójta Gminy D., że dokonanie przez organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 12 września 2018 r. zajęcia rachunku bankowego uwzględniającego wszystkie należności objęte tytułami wykonawczymi spotęgowało jedynie wzrost kosztów egzekucyjnych. W dniu 22 maja 2019 r. wpłynęła do Dyrektora skarga na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2019 r. wniesiona przez Wójta Gminy D. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 64c § 4 w zw. z art. 64 § 1 pkt 4 ustawy egzekucyjnej poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na obciążeniu wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w sytuacji, gdy nie doszło do zajęcia innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych; 2) art. 138 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej także "k.p.a.") poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy prawidłowa i wszechstronna ocena materiału dowodowego winna doprowadzić do uchylenia tego postanowienia; 3) art. 107 k.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na braku ustosunkowania się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia do wszystkich zarzutów zawartych w zażaleniu skarżącego, a co za tym idzie nie wyjaśnieniu wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności. Mając na uwadze powyższe Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz wstrzymanie wykonania postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2019 r. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że organ egzekucyjny niezasadnie obciążył wierzyciela kosztami postępowania, a co najmniej uczynił to w zawyżonej wysokości. Po pierwsze, w toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny nie wykorzystał wszystkich możliwych i wskazywanych przez wierzyciela możliwości egzekucji. W szczególności organ nie dokonał zajęcia należności złożonej w depozycie przez państwa B. u notariusza w O.. Ponadto zdaniem Strony, organ egzekucyjny nie zweryfikował okoliczności, iż w dniu 30 lipca 2018 r. zmarł prezes zarządu G. Sp. z o.o. W. M.. Tym samym prowadzone postępowanie egzekucyjne i podejmowane w jego toku czynności m.in. zajęcia rachunków bankowych, generujące tak poważne koszty po stronie wierzyciela, były wadliwe. Strona wskazała, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, iż zajęcia rachunków bankowych nastąpiły nie wcześniej niż we wrześniu 2018 r., a zatem po dacie zgonu prezesa zarządu Spółki. Skarżący podniósł ponadto, iż czynności egzekucyjne, które wygenerowały tak wysokie koszty, były niepotrzebne, a organ egzekucyjny nie zmierzał do ich minimalizacji. Skoro organ posiadał kilka tytułów egzekucyjnych, to nie musiał kierować zajęć rachunków bankowych na wszystkie należności objęte tytułami, bo właśnie to spotęgowało istotny wzrost kosztów postępowania egzekucyjnego. Skarżący podkreślił, iż dokonane przez organ egzekucyjny zajęcia wierzytelności na rachunkach bankowych okazały się bezskuteczne z uwagi na brak jakichkolwiek środków finansowych na owych rachunkach. Tym samym nie ma podstaw do obciążenia tymi kosztami, albowiem stoi to w oczywistej sprzeczności z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zdaniem Skarżącego opłata egzekucyjna w wysokości określonej art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. W przedmiotowym postępowaniu podjęta czynność egzekucyjna, tj. zajęcie rachunku bankowego, nie doprowadziła do faktycznego zajęcia jakichkolwiek środków pieniężnych, nie doszło do zaspokojenia wierzyciela nawet w najmniejszej części. W związku z tym obciążenie wierzyciela opłatą za tą czynność jest niezasadne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej także "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd obowiązany jest zatem dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Stosownie do art. 135 p.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga., jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 p.p.s.a. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane zarzuty oraz argumenty uzasadnienia skargi, Sąd stwierdził, że istnieją podstawy do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego, a także poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji. Skarga jest zasadna, chociaż nie wszystkie zarzuty sformułowane przez Skarżącego zasługują na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy organy obu instancji prawidłowo obciążyły Wierzyciela, zamiast Zobowiązanego, kosztami postępowania egzekucyjnego. Co do zasady, powstałe w postępowaniu egzekucyjnym koszty egzekucyjne, stosownie do art. 64c § 1 u.p.e.a., obciążają zobowiązanego. Jedynie w przypadkach określonych w § 2-4 wyżej wymienionego przepisu koszty te obciążają innych uczestników postępowania. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny obciążył kosztami postępowania egzekucyjnego Wierzyciela na podstawie art. 64c § 4 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Z wykładni językowej i systemowej tego przepisu wynika, że ma on zastosowanie do stanów faktycznych, w których koszty postępowania egzekucyjnego nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego niezależnie od tego, czy wynika to z przyczyn faktycznych czy prawnych. Przy czym zwrot normatywny "nie mogą być one ściągnięte" należy rozumieć jako nieściągnięte w ogóle (z przyczyn faktycznych czy prawnych). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje przyczyn niemożności ściągnięcia kosztów od zobowiązanego, przyjmuje się, że art. 64c § 4 u.p.e.a. znajduje zastosowanie nie tylko wtedy, gdy w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego nastąpi takie zubożenie zobowiązanego, że nie będzie on w stanie pokryć kosztów egzekucyjnych lub gdy wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych wiązałoby się z poniesieniem przewyższających je wydatków egzekucyjnych, ale także i wówczas, gdy ściągnięcie tych kosztów byłoby niemożliwe z innych przyczyn faktycznych lub prawnych (wyrok NSA z 24.04.2014 r., sygn. akt II FSK 3267/13; wszystkie wyroki powołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2005 r., sygn. akt FSK 2659/04 ("Palestra" 2006/3–4, s. 239), stwierdzono, że okoliczności stanowiące o niemożności ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego mogą mieć charakter zarówno faktyczny, jak i prawny. Do powodów faktycznych należy zaliczyć np. tak daleko idące zubożenie zobowiązanego w toku postępowania egzekucyjnego, że nie będzie faktycznej możliwości ściągnięcia od niego kosztów egzekucyjnych (zob. także R. Hauser, Z. Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2004, s. 182). Do powodów prawnych należy natomiast złożenie przez wierzyciela wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Biorąc pod uwagę powyższą argumentację, w ocenie Sądu, z sytuacją braku możliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego będziemy mieli do czynienia, gdy zobowiązany nie posiada żadnego majątku, z którego można by te koszty zaspokoić, lub gdy wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych wiązałoby się z poniesieniem przewyższających je wydatków egzekucyjnych. Podobnie będzie w przypadku umorzenia postępowania egzekucyjnego, np. z powodu ogłoszenia upadłości zobowiązanego czy też z powodu jego śmierci. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wydał postanowienie z [...] lutego 2019 r. w przedmiocie obciążenia Wierzyciela, tj. Wójta Gminy D., kosztami postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 64c§ 1, § 4 i H 7 u.p.e.a. w łącznej kwocie 4.776,30 zł. Zdaniem Sądu obciążenie wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w niniejszej sprawie jest uzasadnione i nastąpiło po uprzednim umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Oznacza to, że art. 64c § 4 ustawy egzekucyjnej ma zastosowanie w odniesieniu do kosztów zakończonego postępowania egzekucyjnego, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. zauważył, że ustawodawca przez użycie w treści przedmiotowego przepisu regulacji "wierzyciel pokrywa", nie pozostawił organowi egzekucyjnemu możliwości wyboru czy wierzyciela obciążyć kosztami egzekucyjnymi, czy też nie. Organ w takim przypadku ma obowiązek obciążyć wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Obciążenie wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego jest obligatoryjne, jeżeli koszty te nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego. Stwierdzić należy, że wobec umorzenia przez Naczelnika postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Zobowiązanego na podstawie trzech wymienionych na wstępie tytułów wykonawczych, z uwagi na jego bezskuteczność, w sprawie zaszła przesłanka obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, określona w art. 64c § 4 u.p.e.a. Wobec tego, skoro koszty egzekucyjne nie zostały pobrane w toku postępowania egzekucyjnego, a w związku z jego umorzeniem z powodu bezskuteczności egzekucji nie można nimi obciążyć Spółki, zobowiązanym do ich pokrycia jest Wierzyciel. W konsekwencji obciążenie Wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego nie narusza art. 64c § 4 u.p.e.a. Niezasadny jest również zarzut Wierzyciela, który podnosi, że "czynności egzekucyjne, które wygenerowały tak wysokie koszty były niepotrzebne, a organ egzekucyjny nie zmierzał do ich minimalizacji. Skoro organ posiadał kilka tytułów egzekucyjnych, to nie musiał kierować zajęć rachunków bankowych na wszystkie należności objęte tytułami, bo właśnie to spotęgowało istotny wzrost kosztów postępowania egzekucyjnego" oraz że "oprócz wskazania podstawy prawnej obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, organ egzekucyjny winien wziąć pod uwagę, czy rozstrzygnięcie o kosztach będzie zgodne z zasadami ogólnymi postępowania egzekucyjnego zawartymi w ustawie, w szczególności zasadą celowości postępowania, tj. czy nie obciąża się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo, że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych", przy czym pełnomocnik Skarżącego nie wskazuje, na jakiej podstawie organ egzekucyjny miałby mieć to przekonanie, że czynności będą bezskuteczne. Nie można przy tym tracić z pola widzenia, że nawet w sytuacji zaprzestania prowadzenia przez zobowiązanego działalności gospodarczej, podejmowanie czynności egzekucyjnych jest nadal konieczne i celowe, bowiem zobowiązany może posiadać inny majątek, o którym wierzyciel czy organ egzekucyjny może nie wiedzieć. W ocenie Sądu działania organu egzekucyjnego nie mogły wywołać szkody w majątku Wierzyciela, bowiem to wierzyciel jest dysponentem postępowania egzekucyjnego i może z powodu zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez zobowiązanego złożyć wniosek o umorzenie tego postępowania, jeśli chce uniknąć powiększenia kosztów. W ocenie Sądu Wierzyciel w niniejszej sprawie niezasadnie chce przerzucić na organy odpowiedzialność za swoje działania bądź zaniechania i uniknąć w ten obowiązku poniesienia kosztów egzekucyjnych. Nie ulega wątpliwości Sądu, że organ egzekucyjny podejmował czynności celem wyegzekwowania należności wynikających z wystawionych tytułów wykonawczych i zarzuty jakoby w sposób nieuzasadniony wygenerował koszty egzekucyjne nie znajdują w świetle zgromadzonego materiału dowodowego żadnego uzasadnienia. Sąd nie dopatrzył się wadliwości działania organu egzekucyjnego także w zarzucanym przez Skarżącego skierowaniu zajęć rachunków bankowych na wszystkie należności objęte trzema wymienionymi na wstępie tytułami wykonawczymi. W ocenie Sądu dokonanie zajęcia rachunku bankowego na podstawie wszystkich trzech tytułów wykonawczych było zasadne. Organ egzekucyjny nie miał przecież wiedzy, czy na rachunku bankowym Zobowiązanego znajdują się środki. Dokonanie zajęcia na podstawie tylko jednego tytułu wykonawczego mogło dać wiedzę, że takich środków nie ma. Jeżeli jednak okazałoby się, że środki są, to nim zostałyby skierowane kolejne zajęcia, środki takie mogłyby zostać wyegzekwowane przez innych wierzycieli. Scenariusz taki wydaje się bardzo prawdopodobny wobec uzyskania od [...] Banku S.A. zawiadomienie o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na zbieg egzekucji. Dodatkowo kwoty zaległości podatkowych ujęte w trzech tytułach znacznie różniły się wysokością. Wobec kwoty samej należności głównej w wysokości 73.646,00 zł wynikającej z tytułu wykonawczego nr 260/18, od której wyliczono ogółem 4.712,30 zł kosztów egzekucyjnych, dwa pozostałe tytuły wykonawcze z naliczonymi łącznie kosztami egzekucyjnymi w kwotach 7,50 zł i 56,50 zł trudno uznać za generujące istotny wzrost kosztów egzekucyjnych. Podnoszona w skardze okoliczność, że organ egzekucyjny nie wykorzystał wszystkich możliwych i wskazywanych przez Wierzyciela możliwości egzekucji, a w szczególności nie dokonał zajęcia należności złożonej w depozycie przez państwa B. u notariusza w O., nie może być podnoszona w postępowaniu dotyczącym obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Zarzut taki Skarżący mógł podnosić żaląc postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Podobnie prawidłowość dokonywania czynności egzekucyjnych w stosunku do Spółki, która – według twierdzeń Skarżącego – nie miała od dnia wystawienia tytułów wykonawczych zarządu budziłaby wątpliwości, jednakże kwestia ta nie może być oceniana w sprawie dotyczącej obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego. Stąd też w przedmiotowym postępowaniu Sąd nie może zajmować się tą kwestią. Natomiast należy przyznać rację Skarżącemu, który zasadnie wywodzi, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Tymczasem ze sporządzanego w dniu 19 września 2018 r. przez [...] Bank S.A. zawiadomienia o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na zbieg egzekucji wynika, że wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego dla Zobowiązanego została już zajęta przez inne organy oraz że środki będą przekazywane do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w O. M. N.. Jednocześnie na podstawie akt administracyjnych sprawy nie sposób jednoznacznie ustalić, czy jakieś środki udało się z tego rachunku bankowego wyegzekwować. Tymczasem ustalenie takie jest istotne w rozpoznawanej sprawie, gdyż w judykaturze przyjmuje się, że w postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, nie zaś sam rachunek bankowy, jako narzędzie oszczędnościowo-rozliczeniowe. Dopiero w momencie wpływu należności na rachunek bankowy, staje się ona wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku od banku. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie przewidują opłat za zajęcie rachunku bankowego, a jedynie za zajęcie wierzytelności pieniężnych. W sytuacji, gdy nie doszło do zajęcia wierzytelności, nie ma podstaw zatem do naliczenia opłaty określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (por. wyrok NSA z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 613/19). Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę podziela ten pogląd i uzasadnienie wskazanego Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje za własne. W postępowaniu egzekucyjnym opłaty za czynności egzekucyjne, regulowane przepisem art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przy egzekucji należności pieniężnych, obejmują zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. W tym postępowaniu zajęciu podlega zatem wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku. Rachunek bankowy musi więc odzwierciedlać w liczbach stan majątku albo kapitału jako rezultat obrotów pieniężnych, w tym dane dotyczące wpływów i wydatków ujawnionych na kontach. Jeżeli na rachunku zobowiązanego będą znajdowały się dostępne środki pieniężne należące do dłużnika, wówczas będzie możliwe skuteczne zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych. Dopiero z chwilą, gdy wpłyną środki pieniężne na rachunek bankowy, stają się wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku bankowego w stosunku do banku. W tym momencie może nastąpić faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (zob. wyroki NSA: z dnia [...] lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 589/17; z dnia 20 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 778/16; z dnia 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 778/16 i II FSK 693/15). Uwzględnić przy tym trzeba przepis art. 80 § 2 u.p.e.a., zgodnie z którym zajęcie, o którym mowa w § 1 tego artykułu, obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Wobec tego ponownie rozpoznając sprawę organ egzekucyjny ustali, czy na rachunku bankowym, do którego skierowano zajęcie, były w chwili zajęcia lub pojawiły się później jakiekolwiek środki pieniężne. W oparciu o tak ustalone fakty ponownie wyliczy koszty egzekucyjne obciążające Wierzyciela, uwzględniając dodatkowo wnioski płynąc ze wskazanego poniżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14, a także fakt, w sprawie dokonano także innych czynności egzekucyjnych, w tym skutecznego zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w S. Sp. z o.o. oraz brzmienie art. 64 § 1 u.p.e.a, zgodnie z którym opłaty za zajęcia, o których mowa w § 1 pkt 2-6, pobiera się tylko raz w toku postępowania egzekucyjnego, chociażby takie same czynności były następnie ponawiane. Ponadto w ocenie Sądu, sposób ustalenia kosztów egzekucyjnych w niniejszej sprawie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W., a następnie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W., jest błędny i narusza normy egzekucyjne. Podkreślić należy, że w niniejszej sprawie bezsporne jest, że przepisy, na podstawie których wyliczone zostały koszty egzekucyjne, tj. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. są niezgodne z przepisem art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. Niezgodność z Konstytucją RP powołanych przepisów została stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. SK 31/14. Istota sprawy w tym zakresie sprowadza się zatem do ustalenia, czy skutkiem stwierdzenia niekonstytucyjności tych przepisów przez Trybunał Konstytucyjny jest obowiązek ich interpretowania przez organy państwowe oraz sądy w sposób zapewniający poszanowanie norm konstytucyjnych i w konsekwencji ocena zasadności obciążenia Skarżącego kosztami postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w łącznej kwocie 4.776,30 zł. Należy zauważyć, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. SK 31/14 stwierdził, że niezgodne z art. 2, art. art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP są przepisy: art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określają one maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej oraz art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia wymienionych opłat w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych oraz art. 64 § 1 pkt 1-5, pkt 7, pkt 11, pkt 12 i § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, iż z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Jednocześnie Trybunał stwierdził, że dla właściwej realizacji wyroku Trybunału konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie deroguje zatem wymienionych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji z porządku prawnego, a jedynie wskazuje na ich zakresowo określoną niekonstytucyjność. Przepisy te nadal zatem obowiązują, zaś rzeczą ustawodawcy jest doprowadzenie ich brzmienia do stanu zgodnego z Konstytucją w zakresie wskazanym przez Trybunał. Nie można więc zasadnie twierdzić, że na mocy orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego wymienione w tym orzeczeniu przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji utraciły domniemanie konstytucyjności ze skutkiem w postaci niemożności ich stosowania i rozstrzygania spraw w oparciu o zawarte w nich normy prawne. Domniemanie ich konstytucyjności zostało bowiem odjęte tylko w takim zakresie, jak orzekł Trybunał i jakkolwiek wytyczenie granic tego zakresu może napotykać na praktyczne trudności, zwłaszcza ad casum, brak podstaw do odmowy stosowania tych przepisów w ogóle. Na taki właśnie skutek omówionego wyroku Trybunału Konstytucyjnego wskazywano już w orzecznictwie sądowoadministracyjnym – jak choćby w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 6 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 2206/17), z dnia 20 marca 2018 r. (sygn. akt II FSK 778/16), czy z dnia 10 kwietnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 914/16). W konsekwencji, organy te mają nie tylko prawo, ale obowiązek stosowania tych przepisów – z ograniczeniami wynikającymi z treści tego wyroku. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, zwłaszcza biorąc pod uwagę powszechnie obowiązującą moc orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., a następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. nie powinni byli dokonać, wyliczenia kosztów egzekucyjnych na podstawie przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji uznanych za niezgodne z Konstytucją RP przez Trybunał Konstytucyjny – bez ograniczeń wynikających z treści ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Organy nie zbadały, czy koszty te nie są niewspółmiernie wysokie do czynności podjętych przez organ egzekucyjny oraz związanej z tym aktywności organu egzekucyjnego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. dokonał szeregu czynności egzekucyjnych, z czego skuteczne okazały się: – zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Banku S.A., dokonane zawiadomieniem z dnia 12 września 2018 r. nr [...] (zbieg egzekucji), odebrane przez bank w dniu 12 września 2018 r., zaś doręczone Spółce wraz z odpisami tytułów wykonawczych w dniu 17 września 2018 r.; – zajęcie innej wierzytelności pieniężnej w S. Sp. z o.o. dokonane zawiadomieniem z dnia 12 września 2018r nr [...] (zobowiązanie w wysokości 5.683,48 zł przekazane w dniu 20 września 2018 r. na konto bankowe organu egzekucyjnego), doręczone zarówno Spółce, jak i dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 17 września 2018 r. W przypadku zatem stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny, że dany przepis jest niezgodny z Konstytucją, sądy i organy państwowe powinny zastosować taką jego wykładnię, która pozostawałaby w zgodności z normami konstytucyjnymi. W szczególności obowiązek ten – w świetle brzmienia art. 190 ust 1 Konstytucji RP, zgodnie z którym orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne – w odniesieniu do organów państwowych wynika z zasady pogłębiania zaufania do władzy publicznej (art. 8 k.p.a.) oraz zasady legalizmu (art. 6 k.p.a.). Przepis w oczywisty sposób niekonstytucyjny nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia organów administracji publicznej. Ponownie ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny uwzględni swój realny nakład pracy i zakres czynności, jakie podjął, w celu wyegzekwowania kwoty dochodzonej należności zgodnie z prokonstytucyjną wykładnią art. 64 § 1 pkt 1-5, pkt 7, pkt 11, pkt 12, art, 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 64 § 8 u.p.e.a., zaprezentowaną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 28 czerwca 2016 r. w sprawie o sygn. SK 31/14. Organ winien wziąć pod uwagę – jak wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału – ocenę nakładu pracy organu egzekucyjnego w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, częstotliwość podejmowanych czynności, ich skomplikowanie. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że czynności faktyczne, jakie w rozpoznawanej sprawie były podejmowane przez organ egzekucyjny, sprowadzały się zasadniczo do doręczenia odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych oraz zawiadomień o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej, a więc czynności egzekucyjnych nie wymagających szczególnego nakładu pracy czy obarczonych wysokim poziomem skomplikowania. Tym bardziej, że czynności te wykonywane są z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego. Z uwagi na powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego konieczne jest ustalenie przez organ egzekucyjny kosztów egzekucyjnych w przedmiotowej sprawie adekwatnie do nakładu pracy i poziomu skomplikowania czynności zajęcia wierzytelności na podstawie tytułu wykonawczego. W ponownym postępowaniu w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi organ powinien wziąć pod uwagę argumenty wyrażone w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 31/14. Organ musi mieć również na uwadze to, że już z samej sentencji wyroku Trybunału wynikało, że przyczyną uznania przepisów za niezgodne z Konstytucją nie był brak w ustawie możliwości miarkowania wysokości opłat w pełnym zakresie. Wynika to też ze stwierdzenia Trybunału, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych jako jednej z metod określania wysokości opłat. W związku z tym swoiste miarkowanie powinno w zasadzie pojawić się dopiero wówczas, kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych kosztów W praktyce, w sytuacji braku koniecznej interwencji ustawodawcy, nie da się, stosując omawiane przepisy w poszczególnych sprawach, oderwać od okoliczności faktycznych i prawnych konkretnych spraw. W niniejszej sprawie obowiązkowi temu organ uchybił. Zatem, w razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie, zadaniem organu będzie w pierwszym rzędzie odpowiedź na pytanie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, in concreto przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy je miarkować. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien zatem uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, które to okoliczności winny być wskazane w rozstrzygnięciu. Brak takiego wskazania powoduje bowiem, że w istocie takie rozstrzygnięcie wymyka się spod kontroli sądowej. Nie sposób bowiem poznać, jakie czynności organu egzekucyjnego, jaki nakład pracy organu egzekucyjnego, legły u podstaw takiego ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych – tak jak ma to miejsce w uchylonym przez sąd postanowieniu. Koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego a nie wierzyciela. Funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże organ powinien mieć na uwadze, że z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów a czynnościami organów, za podjęcie których te koszty zostały naliczone. Wszystko powinno się odbywać w ramach i przy uwzględnieniu okoliczności konkretnego stanu faktycznego danej sprawy. Organy stosując prawo powinny tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby ustrzec się przed zarzutem naruszenia standardów określonych w wyroku Trybunału. Uściślając, nie powinno dojść do pozyskania dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Fakt, że do ustawodawca nie wykonał ww. wyroku Trybunału nie może stać na przeszkodzie w rozpoznaniu sprawy przez organ egzekucyjny, który zobowiązany jest zastosować odpowiednie przepisy zgodnie z ich wykładnią zaprezentowaną przez Trybunał. Stąd uznając zarzuty skargi w części dotyczącej uzasadnienia ustalenia kosztów egzekucyjnych za zasadne, biorąc pod uwagę przedstawione wyżej okoliczności, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie oraz je poprzedzające na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 p.p.s.a. Rozpoznając ponownie sprawę organ egzekucyjny zastosuje się do wyżej podanych wskazówek co do ustalenia faktów istotnych w niniejszym postępowaniu oraz wskazanego przez Sąd sposobu wyliczenia kosztów egzekucyjnych, w tym w związku z wyrokiem Trybunały Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a., przy czym zasądzono je w wysokości 580 zł, w tym kwota 100 zł odpowiadająca uiszczonemu wpisowi sądowemu oraz kwota kosztów zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł ustalona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).