III SA/Wa 1428/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 listopada 2008 r. sprawy ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia zażalenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości Wnioskiem z dnia 12 lutego 2008 r. A. R. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z prośbą o umorzenie podatku od spadków i darowizn, wymierzonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego W. po zmarłej J. R. w kwocie 3.153,00zł, uzasadniając swój wniosek trudną sytuacją finansową i zdrowotną. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] lutego 2008r. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia podatku od spadków i darowizn. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zgodnie z treścią art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej "Ordynacja" organ podatkowy może, na wniosek podatnika, umorzyć należności podatkowe, których termin płatności upłynął. Wyjaśnił, że w sprawie brak było podstaw prawnych do umorzenia należności podatkowej, bowiem w dacie złożenia wniosku termin płatności należności podatkowej jeszcze nie upłynął. Wyjaśnił, że termin wpłaty podatku od spadków i darowizn upływa po 14 dniach od daty doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Stwierdził, że w związku z faktem, iż decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została doręczona w dniu 31 stycznia 2008r. to termin do zapłaty podatku upływał w dniu 14 lutego 2008r, natomiast wniosek o umorzenie złożony został przez Skarżącego w dniu 13 lutego 2008r, a zatem, jak wyjaśnił organ, został złożony przedwcześnie. Pismem z dnia 18 marca 2008 r. Skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie, w którym ponownie zwrócił się o umorzenie zaległości podatkowej w całości lub w części. W uzasadnieniu podkreślił, że całe życie pracował ciężko i uczciwie, stracił żonę, synową, syna oraz swoje zdrowie oraz, że od 14 lat ma wszczepiony rozrusznik serca. Wyjaśnił, że wszystkie opłaty musi ponosić z niskiej emerytury i nie starcza mu na minimum wyżywienia i gdyby nie pomoc rodziny i sąsiadów miałby duże zaległości z tytułu niepłacenia rachunków. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia zażalenia i pozostawił je bez rozpatrzenia. Termin do złożenia zażalenia upłynął w dniu 17 marca 2008 r., a Skarżący złożył je w dniu 18 marca 2008 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 maja 2008r. Skarżący zarzucił, że ani Naczelnik Urzędu Skarbowego W., ani Dyrektor Izby Skarbowej nie rozpatrzyli jego prośby o umorzenie podatku od spadku po zmarłej żonie J. R.. Naczelnik Urzędu Skarbowego swoje rozstrzygnięcie motywował tym, że wniosek został przez niego złożony o jeden dzień za wcześnie, natomiast Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania, gdyż wniosek został złożony o jeden dzień za późno. Podkreślił, że ma 77 lat i nie orientuje się i gubi w zawiłościach przepisów i ustaw, w związku z czym ponownie wniósł o umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowych, gdyby jednak okazało się to niemożliwe to wniósł o rozłożenie należności na 37 rat po 100 zł. Wyjaśnił, że wydatki poniesione na opłacenie wszystkich mediów przekraczając jego dochody. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując prezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył: Jednymi z podstawowych zasad postępowania podatkowego wynikającymi z przepisów art. 121 § 1 i 122 Ordynacji są te, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Pierwsza z nich oznacza między innymi, iż uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (wyrok NSA z dnia 9 listopada 1987 r., III SA 702/87, ONSA 1987, nr 2, poz. 79). Nie można przerzucać na podatnika błędów lub uchybień popełnionych przez samego prawodawcę (niejasność przepisów), jak i przez organ podatkowy (niewłaściwa ich interpretacja - wyrok NSA z dnia 17 czerwca 1988 r., III SA 118/88, Gazeta Prawnicza 1988, nr 20). Wszelkie niejasności j czy też wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika. Tylko wtedy można podatnikowi zarzucić niedopełnienie jego obowiązków, jeżeli treść tego obowiązku jest w pełni zrozumiała, a ponadto podatnik ma realne możliwości wywiązania się z obowiązku wynikającego z przepisu prawa (wyrok NSA z dnia 18 stycznia 1988 r., III SA 964/87, OSP 1990, z. 5-6, poz. 251, z glosą Z. Kmieciaka). Natomiast z określonej w art. 122 Ordynacji, zwanej zasadą prawdy obiektywnej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa". Należy zwrócić uwagę, iż organy podatkowe otrzymały tu wyraźną wskazówkę co do prowadzenia postępowania nie tylko w znaczeniu normatywnym, ale również nawiązującą wprost do ekonomiki postępowania" LEX 2007 Komentarz do art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz. W ocenie Sądu rozpatrującego tę sprawę, obie z tych zasad, zostały przez organy podatkowe obu instancji pominięte. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w uzasadnieniu postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania nie zawarł istotnej dla podatnika informacji, że o ile nadal pragnie skorzystać z dobrodziejstwa przepisu art. 67 a § 1 pkt 1 Ordynacji, może on złożyć niezwłocznie po upływie terminu do wniesienia zażalenia, nowy wniosek. Po upłynięciu zaś zażalenia podatnika i stwierdzeniu, że zostało złożone po upływie ustawowego terminu, co przesądzało o braku możliwości rozpoznania sprawy co do istoty, nie poddał szczegółowej analizie treści tegoż zażalenia. Tymczasem Sąd oceniając to pismo stwierdza, że może być ono potraktowane również jako ponowny wniosek o umorzenie postępowania. Przemawia za tym powołanie się podatnika na okoliczności, które jego zdaniem przemawiają za umorzeniem podatku oraz jednoznaczny wniosek zamieszczony w ostatnim zdaniu "...ponownie wnoszę o zastosowanie art. 67a § 1 Ordynacji". Zauważyć też należy, że w dacie 18 marca 2008 r., o ile podatnik nie zapłacił podatku, a tak wynika to ze skargi do Sądu, podatek ten stanowił już zaległość podatkową. Pismo z dnia 18 marca 2008 r. wpłynęło po upływie ustawowego terminu do zaskarżenia postanowienia, istniała więc alternatywna możliwość potraktowania go albo jako spóźnionego zażalenia albo nowego wniosku o umorzenie. Organ podatkowy miał więc obowiązek, zgodnie z cytowanymi na wstępie uzasadnienia zasadami proceduralnymi, zwrócić się do A. R. o wyjaśnienie jaki cel miało wywołać złożone przez niego pismo. Istniała ku temu podstawa prawna w przepisie art. 169 § 1 Ordynacji gdyż przepis ten przewiduje tryb usuwania braków w podaniach. Ma on charakter gwarancyjny, bowiem, wnoszący podanie, co do zasady, otrzymuje "szansę" naprawienia błędów i uzupełnienia niewykonanie wskazówek organu może spowodować negatywne skutki w postaci pozostawienia pisma bez rozpoznania. Z tych przyczyn w ocenie Sądu działanie międzyinstancyjne Naczelnika Urzędu Skarbowego W., opisane w art. 227 § 1 Ordynacji, było przedwczesne. Dyrektor Izby Skarbowej również nie przeanalizował treści pisma podatnika z dnia 18 marca 2008 r. wobec czego i on nie wezwał zainteresowanego do złożenia wyjaśnień, uznając, iż pismo jest zażaleniem podatnika, które nie może być rozpoznane wobec uchybienia terminowi do jego złożenia. Wobec wskazanych uchybień Sąd uznał, iż skarga jest zasadna i uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej, uznając, że stwierdzone braki można uzupełnić przed organem drugiej instancji. W ponownym postępowaniu należy wezwać podatnika do sprecyzowania żądania zawartego w piśmie z dnia 18 marca 2008 r., a następnie ocenić dokonane ustalenia. Podstawę prawną uchylenia zaskarżonego postanowienia stanowi przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153 poz.1270 ze zmianami), gdyż naruszenie przepisów art. 121 § 1, art.122 i art.169 § 1 Ordynacji mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także przepis art. 152 tej ustawy przewidujący możliwość niewykonania orzeczenia aż do jego uprawomocnienia . O kosztach nie orzeczono wobec braku wniosku, ze strony Skarżącego o ich zasądzenie, pomimo pouczenia go o jego prawach, wynikających z art.200 cytowanej ustawy.