III SA/Wa 1455/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2008 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uznania zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz P. S.A. kwotę 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z [...] maja 2007 r., wydanym na podstawie art. 127 § 2, art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej "Kpa") oraz art. 34 w zw. z art. 33 i art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.; dalej "upea"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy skierowane do P. S.A. (zwanej dalej "Skarżącą" lub "Spółką") postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] stycznia 2007 r. w sprawie odmowy uznania zarzutów wniesionych w sprawie egzekucji administracyjnej. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie następującego stanu faktycznego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. jako organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] wystawionego w dniu [...] 12.2006 r. w stosunku do Spółki w związku z należnościami w podatku od towarów i usług za lipiec 2001 r., określonymi przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w decyzji z dnia [...] 09.2006 r. (nr [...]). W dniu 22.12.2006 r. ww. organ egzekucyjny. wystawił zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego, które przesłał do: Fortis Bank Polska S.A. I O/Warszawa, PEKAO S.A. I/O Warszawa, RAIFFEISEN BANK POLSKA S.A. w Warszawie, BANK HANDLOWY w Warszawie S.A., BIG O. MILLENIUM O. Warszawa, BRE BANK S.A. Oddział Regionalny Warszawa. Zawiadomienia zostały doręczone osobiście poszczególnym dłużnikom zajętej wierzytelności w dniu 27.12.2006 r. Tego samego dnia (22.12.2006 r.) poborca skarbowy udał się do siedziby Spółki mieszczącej się przy ul. G. 129, a następnie na ul. K. 65 w celu doręczenia odpisu tytułu wykonawczego oraz zajęć rachunków bankowych. Doręczenia nie udało się dokonać, z uwagi na odmowę przyjęcia pism oraz ich podpisania przez członka zarządu P.J. zastanego pod drugim z ww. adresów. Podjęto również inne próby doręczenia pism zobowiązanej Spółce oraz jej pełnomocnikowi (osobiście, na adres korespondencyjny podany przez pełnomocnika oraz za pośrednictwem firmy kurierskiej na adres zamieszkania pełnomocnika). Wszystkie próby doręczenia okazały się bezskuteczne. Ostatecznie odpis tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, zostały doręczone za pośrednictwem poczty 3 stycznia 2007 r. pełnomocnikowi Spółki, a kopie zawiadomień o zajęciu rachunku bankowego wraz z kopią odpisu tytułu wykonawczego do Spółki na adres - ul. G. nr 129 w dniu 2 stycznia 2007 r. Kwota w wysokości zajętej wierzytelności wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi została przekazana przez jeden z banków na konto urzędu skarbowego w dniu 28.12.2006 r. Wobec dokonania ww. czynności Spółka, w piśmie z 9 stycznia 2007 r., wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując na: - przedawnienie oraz wygaśnięcie egzekwowanego obowiązku, - brak spełnienia wymogów formalnych określonych w art. 27 upea poprzez brak wskazania okresu zawieszenia naliczania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, - prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sytuacji, kiedy egzekwowany obowiązek nie był jeszcze wymagalny, - nieskuteczne doręczenie "kopii tytułu wykonawczego". Postanowieniem z [...] stycznia 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił uznania ww. zarzutów za zasadne. W zażaleniu na powyższe postanowienie, pełnomocnik Spółki powtórzył zarzuty zgłoszone w piśmie z 9 stycznia 2007 r. i wniósł o jego uchylenie oraz umorzenie postępowania w sprawie. Powołanym na wstępie postanowieniem, uznając, że wierzyciel przy wydawaniu postanowienia działał zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie z [...] stycznia 2007 r. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia egzekwowanego obowiązku, Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 Op, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym, iż termin wykonania zobowiązania podatkowego upłynął w dniu 28 sierpnia 2001 r., przedawnienie zobowiązania podatkowego następowało z dniem 31 grudnia 2006 r. Podniósł także, że zgodnie z art. 70 § 4 Op bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. W tym przypadku środek egzekucyjny został zastosowany z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu (27 grudnia 2006 r.). Jednocześnie, jeśli chodzi o warunek zawiadomienia podatnika, Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził, że nastąpiło to w 22 grudnia 2006 r., kiedy poborca skarbowy udał się do siedziby spółki i na rzecz członka zarządu próbował przekazać odpis tytułu wykonawczego oraz zawiadomień o zajęciu rachunku bankowego. Z notatki służbowej poborcy skarbowego sporządzonej w związku z podjętymi czynnościami wynika, iż członek zarządu odmówił przyjęcia dokumentów oraz ich podpisania. W związku z powyższym, zdaniem organu, należy przyjąć, iż członek zarządu upoważniony do działania w imieniu podatnika został zawiadomiony o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Odmowa przyjęcia pisma rodzi bowiem takie same konsekwencje prawne, jak jego doręczenie. Tym niemniej organ zauważył, że podejmowane kolejno próby doręczenia zawiadomienia, wynikały z nie dochowania wszystkich warunków formalnych wymaganych do uznania skuteczności doręczenia zastępczego określonego w art. 47 § 1 i § 2 Kpa. Zastrzegł także, że w tym przypadku nie chodzi jednak o doręczenie, lecz wyłącznie o zawiadomienie podatnika o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Czynność ta nie wymaga spełnienia takich wymogów formalnych jak doręczenie. Zdaniem Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie zasadne są też zarzuty dotyczące błędnego wypełnienia tytułu wykonawczego. W tym względzie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia wskazano, że zgodnie z art. 31 pkt 1 ustawy o kontroli skarbowej w brzmieniu na dzień wszczęcia kontroli skarbowej, to jest w dniu 29.12.2003 r. w zakresie nieuregulowanym w ustawie, do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa, z wyłączeniem art. 54 tej ustawy. Zatem powoływanie się przez pełnomocnika Skarżącej na okresy przerw w naliczaniu odsetek wynikające z art. 54 Op jest nieuprawnione. Organy kontroli skarbowej prowadziły postępowanie kontrolne na podstawie ustawy o kontroli skarbowej, zatem nie wykonywały kontroli podatkowej prowadzonej w ramach ordynacji podatkowej. Jednocześnie przepis art. 54 § 1 pkt 6 Op ma odniesienie do kontroli podatkowej, a nie do postępowania zabezpieczającego. Nie jest zatem uprawnione twierdzenie, iż zastosowanie okresów przerw w naliczaniu odsetek jest związane z postępowaniem w sprawie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie podzielił zarzutów dotyczących nieistnienia i braku wymagalności obowiązku podatkowego z uwagi na dokonanie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. W tym względzie wyjaśnił, że kwestia zasadności i skuteczności dokonania zabezpieczenia została rozstrzygnięta przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w odrębnych postanowieniach wydanych dnia [...] i [...] marca 2007 r. Niezgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem Skarżąca wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której zarzuciła organom obu instancji naruszenie: - art. 70 § 4 Op; - art. 27 w zw. z art. 33 pkt 10 upea; - art. 33 pkt 2 upea; - art. 26 § 5 i § 6 upea. Wskazując na naruszenia ww. przepisów prawa Skarżąca wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w całości oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi W piśmie z 18 grudnia 2007 r. stanowiącym replikę odpowiedzi na skargę pełnomocnik Skarżącej podniósł dodatkowe okoliczności uzasadniające zasadność skargi. Odpowiadając na powyższe pismo Dyrektor Izby Skarbowej w W. w piśmie z dnia 21 grudnia 2007 r. stwierdził, że wniesiona do tutejszego Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż w niej podniesione. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wyjaśnił, że postanowienie organu I instancji z [...] stycznia 2007 r. w sprawie odmowy uznania zarzutów wniesionych w sprawie egzekucji zostało wydane jako stanowisko wierzyciela. W tym trybie zostało wydane także zaskarżone postanowienie. Wskazując na bezprzedmiotowość ww. rozstrzygnięć, Dyrektor Izby Skarbowej w W. odwołał się do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06. Końcowo w piśmie tym wskazano, że w stosunku do Skarżącej w dniu 14 czerwca 2007 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., działając na podstawie art. 34 § 1, § 4 i § 5 upea, tj. w trybie przewidzianym dla organu egzekucyjnego odmówił uznania zarzutów Skarżącej za zasadne, na co Skarżąca wniosła zażalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić poprzez uchylenie obu wydanych w niniejszej sprawie postanowień. Tym niemniej zaznaczyć należy, że Sąd podejmując przedmiotowe rozstrzygnięcie oparł się na powodach innych niż wskazane w skardze. Działanie takie umożliwia Sądowi art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej "ppsa") stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu (w tym przypadku postanowienia) ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. W pierwszej kolejności podkreślić trzeba, jakie były granice sprawy, tj. w jakim przedmiocie zostały wydane zaskarżone postanowienia. Zaskarżone postanowienia wydano w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym w ramach stanowiska wierzyciela. O tym, że postanowienie z [...] stycznia 2007 r. (błędnie wskazywane przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. jako postanowienie z [...] stycznia 2006 r.) jest stanowiskiem wierzyciela świadczy wprost pouczenie w nim zawarte, które stanowi, że na postanowienie służy prawo wniesienia zażalenia na podstawie art. 34 § 2 upea. Przepis ten przewiduje natomiast, że "na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie". O takim charakterze dobitnie świadczy też treść postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w W., w którym zarówno podstawa prawna, jak i motywy rozstrzygnięcia stanowią bezpośrednio o takim jego charakterze. Kontroli Sądu w sprawie niniejszej podane zatem zostały postanowienia zawierające stanowisko wierzyciela co do zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym. Przepis art. 34 ust. 1 upea wymaga, aby przy egzekucji o charakterze pieniężnym zarzuty przewidziane w art. 33 (za wyjątkiem zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego – pkt 8), w tym zarzut niedopuszczalności egzekucji oraz niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 (art. 33 pkt 6 i pkt 10) organ egzekucyjny rozpatrywał po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów. Wypowiedź wierzyciela w przedmiocie tych ostatnich zarzutów nie jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Specyfika stanu faktycznego niniejszej sprawy polegała na tym, że wierzycielem, który skierował tytuł wykonawczy do egzekucji administracyjnej był Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. Bezspornym jest, że organem egzekucyjnym, który wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie był ten sam Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. W tym stanie rzeczy rozważyć należało, czy przewidziana w art. 34 ust. 1 upea konieczność uzyskania stanowiska wierzyciela obejmuje również sytuację, kiedy to wierzyciel należności podatkowych jest jednocześnie organem egzekucyjnym właściwym dla egzekucji tych należności. Nie ulega wątpliwości, że naczelnik urzędu skarbowego występuje w takim przypadku w podwójnej roli, a mianowicie organu podatkowego (art. 13 § 1 pkt 1 Op) i organu egzekucyjnego w rozumieniu art. 19 § 1 upea. Nie zmienia to jednakże faktu, iż jest to wciąż ten sam organ – naczelnik urzędu skarbowego, którego rzeczowy zakres działania określony został w art. 5 ust. 6 ustawy o urzędach i izbach skarbowych. W myśl tego przepisu do zadań naczelników urzędów skarbowych należy zarówno ustalanie lub określanie i pobór podatków oraz niepodatkowych należności budżetowych, jak również innych należności, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem podatków i należności budżetowych, których ustalanie lub określanie i pobór należy do innych organów (pkt 1), a zatem czynności właściwe dla organu podatkowego, jak i wykonywanie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych (pkt 7), czyli czynności właściwe dla organu egzekucyjnego. Zważyć również należało, że podwójna funkcja naczelnika urzędu skarbowego uwzględniona została przez ustawodawcę w przepisach upea. Ustawodawca nie tworzy tu konstrukcji prawnej, która prowadziłaby do swojego rodzaju fikcji, że w takiej sytuacji mamy do czynienia z odrębnymi podmiotami. Przeciwnie, w art. 26 § 4 upea postanawia, że jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Specyfikę sytuacji, gdy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, ustawodawca uwzględnia przede wszystkim określając podmioty uprawnione do złożenia zażalenia na postanowienia organu egzekucyjnego. Prawo to z reguły nie przysługuje wierzycielowi będącemu organem egzekucyjnym (zob. art. 13 § 2, art. 23 § 8, art. 29 § 2, art. 45 § 3, art. 58 § 3, art. 59 § 3, art. 64e § 5, art. 157 § 1, art. 159 § 1a upea). Ustawodawca wyłączył także możliwość złożenia przez wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenia na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów. Prawo to przysługuje bowiem wyłącznie dłużnikowi i wierzycielowi nie będącemu jednocześnie organem egzekucyjnym (art. 34 § 5 upea). Zdaniem Sądu powodem pozbawienia wierzyciela - naczelnika urzędu skarbowego prawa do zaskarżania postanowień organu egzekucyjnego jest uznanie przez ustawodawcę, że organ egzekucyjny - naczelnik urzędu skarbowego wyraża jednocześnie swoje stanowisko jako wierzyciel. Ustawodawca nie dopuszcza więc niejako możliwości, że naczelnik urzędu skarbowego mógłby wyrazić inny pogląd jako wierzyciel i inny – jako organ egzekucyjny. Także inne unormowania ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, dotyczące zarachowywania kosztów upomnienia (art. 15 § 3), naliczania kosztów egzekucyjnych (art. 64c § 2, art. 66 § 4 pkt 2), opłat w postępowaniu zabezpieczającym (art. 163 § 2a) oraz egzekucji z nieruchomości (art. 110 § 1a) świadczą o tym, że ustawodawca aczkolwiek rozróżnia pozycję naczelnika urzędu skarbowego jako wierzyciela i organu egzekucyjnego, to jednak uwzględnia okoliczność, że jest to w istocie jeden organ administracji (jak wynika z ustawy o urzędach i izbach skarbowych), pełniący funkcje różnych organów w rozumieniu ustaw określających poszczególne dziedziny z zakresu działalności administracji (Ordynacja podatkowa i ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Z drugiej strony jednakże, ustawodawca formułując art. 34 § 1 upea nie zawarł w nim zapisu wyłączającego obowiązek uzyskania stanowiska wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym. Wykładnia gramatyczna tego przepisu prowadzi zatem do wniosku, że w każdym przypadku złożenia zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, organ egzekucyjny musi uzyskać stanowisko wierzyciela, nawet wtedy, gdy wierzycielem tym jest on sam. Rezultatem tego jest możliwość uruchomienia przez dłużnika dwukrotnej kontroli instancyjnej i sądowej stanowiska pochodzącego od tego samego organu, raz wyrażonego w postanowieniu zawierającym stanowisko wierzyciela, a następnie – w postanowieniu w sprawie zarzutów. Zdaniem Sądu, w świetle powyższego uzasadnione jest odejście od wykładni literalnej na rzecz wykładni celowościowej. Ta zaś prowadzić musi do wniosku, że wymóg uzyskania stanowiska wierzyciela nie dotyczy sytuacji, gdy wierzycielem tym jest organ egzekucyjny prowadzący egzekucję, w której zgłoszono zarzuty. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 27 maja 2004 r., sygn. akt I SA/Sz 486/04, którego prawidłowość potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 października 2005 r. sygn. akt II FSK 384/05, że ratio legis unormowania zawartego w art. 34 upea jest poddanie kontroli instancyjnej oraz kontroli sądowoadministracyjnej, stanowiska wierzyciela niebędącego organem egzekucyjnym, skoro organ egzekucyjny związany jest takim stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 tej ustawy oraz umożliwienie zobowiązanemu podjęcie polemiki z takim stanowiskiem wierzyciela. W przypadku zaś wierzyciela będącego jednocześnie organem egzekucyjnym ten etap postępowania egzekucyjnego, wprowadzony ustawą z dnia 6 września 2001 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 125, poz. 1368) jest zbędny, ponieważ, co już wskazywano, stanowisko organu egzekucyjnego będzie takie samo jak stanowisko wierzyciela, nie tyle z uwagi na związanie tym ostatnim, lecz dlatego, że stanowisko to wyraża ten sam organ. Zauważyć przy tym należy, że w opisywanej sytuacji zażalenie na postanowienie zawierające stanowisko wierzyciela, jak i zażalenie na postanowienie w sprawie zarzutów rozpatrywałby ten sam organ – Dyrektor Izby Skarbowej. W ocenie Sądu w sytuacji, gdy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem skutkiem uruchomienia trybu określonego w art. 34 § 1 upea jest jedynie zbędne przedłużenie postępowania w sprawie zarzutów, co nie mogło być celem racjonalnego ustawodawcy. Podkreślić należy, że na postanowienie w sprawie zarzutów zobowiązanemu służą takie same środki zaskarżenia, jak na postanowienie w przedmiocie stanowiska wierzyciela, tj. zażalenie w postępowaniu instancyjnym, a następnie skarga do sądu administracyjnego na postanowienie organu odwoławczego (art. 3 § 2 pkt 3 ppsa). Natomiast wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym i tak pozbawiony został możliwości kwestionowania postanowienia w sprawie zarzutów. Reasumując, Sąd stwierdza, że art. 34 § 1 upea ma zastosowanie w sytuacji, gdy wierzyciel nie jest jednocześnie organem egzekucyjnym. W takim przypadku organ egzekucyjny obowiązany jest uzyskać stanowisko wierzyciela co do zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów. Sąd uznał zatem, że wydanie zaskarżonego postanowienia, a także poprzedzającego je postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w sprawie stanowiska wierzyciela co do zgłoszonych przez Skarżącą zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym było bezprzedmiotowe, ponieważ wierzycielem i organem egzekucyjnym w tej sprawie był ten sam podmiot – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. Formułując powyższy pogląd Sąd miał również na względzie, iż Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06 stwierdził, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 upea, w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci – naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. Niezależnie od tego, że uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wiążąca w sprawie, w której została podjęta (art. 187 § 2 ppsa), ma ona ponadto tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 ppsa. Ostatni z ww. przepisów nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego (także wojewódzkiego sądu administracyjnego) rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jeżeli natomiast skład orzekający nie podziela stanowiska zawartego w uchwale przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił pogląd wyrażony w ww. uchwale. Brak było zatem podstaw do uruchomienia trybu ponownego zapytania przewidzianego w art. 269 § 1 ppsa. Skoro postępowanie w przedmiocie wyrażenia stanowiska w charakterze wierzyciela było bezprzedmiotowe, a zostało już wszczęte, to Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. umorzy to postępowanie na podstawie art. 105 § 1 kpa w związku z art. 18 upea. Sąd nie mógł badać merytorycznej zasadności zarzutów skargi odnoszących się do stanowiska zajętego przez wierzyciela, które to stanowisko – jak wykazano wyżej – nie mogło być wyrażone. Uwzględniając powyższy stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w zw. z art. 135 ppsa uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie podlegają wykonaniu określono zgodnie z art. 152 ppsa. Sąd zasądził na rzecz Skarżącej koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 4 w zw. z § 2 ppsa, w kwocie 340 zł, tj. równej uiszczonemu wpisowi (100 zł) oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości (240 zł) określonym na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075 ze zm.).