III SA/Wa 1462/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2016 r. sprawy ze skargi A. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia wniosku o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej oddala skargę Jak wynika z akt sprawy wnioskiem z dnia 11 lutego 2014r. A.H. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku od spadku w wysokości 34.098 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.488 zł, ujętej w ostatniej racie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2009 r., nr [...]. W uzasadnieniu wniosku Strona wskazała na swoją trudną sytuację finansową, podniosła, iż jest osobą niepełnosprawną z orzeczoną [...] grupą inwalidztwa, a jej źródłem utrzymania jest renta w wysokości 1.139zł. Wskazała również, iż nie posiada żadnych oszczędności, ani możliwości na zdobycie dodatkowych środków pieniężnych by móc jednorazowo spłacić pozostałą zaległość podatkową w kwocie 34.098zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.488złoraz, że z uwagi na swoją trudną sytuację finansową korzysta z pomocy Ośrodka Pomocy Społecznej. W związku z tym, że podatek od spadków i darowizn w całości stanowi dochód jednostki samorządu terytorialnego, zatem stosownie do art. 209 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."), Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. działając na podstawie art. 18 ust. 2 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U z 2010r. Nr 80 poz. 526), przy piśmie z dnia 14 marca 2014r., po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, przesłał wniosek do Prezydenta Miasta [...] celem zajęcia stanowiska w niniejszej sprawie przez organ samorządowy. Prezydent Miasta [...] postanowieniem z dnia [...] maja 2014r. odmówił wyrażenia zgody na rozłożenie na raty zapłaty kwoty 34.098zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 20.995zł, naliczonymi na dzień złożenia wniosku, zaległości w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej H.H. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] lipca 2014r., Nr [...] w efekcie odmówił rozłożenia na raty zaległości w podatku od spadków i darowizn w kwocie 34.098 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 1.488 zł. Strona pismem z dnia 12 sierpnia 2014r., wniosła odwołanie, w którym ponownie zawarła prośbę o rozłożenie na raty przedmiotowej zaległości podatkowej, wskazując, iż odmowa udzielenia ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego podważa podstawy jej egzystencji. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że przedmiotem postępowania jest zaległość w podatku od spadku, który zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit g ustawy z dnia 13.11,2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010, Nr 80. poz. 526 z późn. zm.), stanowi dochód gminy. Zatem ma tu zastosowanie art. 18 ust. 2 tej ustawy, z którego wynika, iż naczelnik urzędu skarbowego może rozłożyć na raty zaległości w podatkach stanowiących dochód gminy wyłącznie na wniosek lub za zgodą dysponenta dochodów. Postanowieniem z dnia [...] maja 2014r. Prezydent Miasta [...], nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zaległości podatkowej w podatku od spadków w związku z czym Naczelnik Urzędu Skarbowego będąc związanym brakiem zgody organu samorządowego, wydając decyzję nie mógł zastosować wobec Skarżącej wnioskowanej ulgi. Dyrektor Izby Skarbowej, mając na uwadze złożone przez Stronę odwołanie oraz pismo z dnia 14 listopada 2014r. wraz z załączonymi do nich załącznikami, przy piśmie z dnia 9 stycznia 2015r., zgodnie z art. 209 § 1 i § 2 O.p. ponownie wystąpił do Prezydenta Miasta [...], celem zajęcia stanowiska w sprawie z uwagi na podnoszone przez Stronę nowe okoliczności oraz nowe dowody. Prezydent Miasta [...] postanowieniem z dnia [...] lutego 2015r. znak [...] ponownie nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zapłaty zaległości w podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia spadku po zmarłej H.H., w konsekwencji czego brak było możliwości podjęcia przez organ administracji podatkowej decyzji o udzieleniu wnioskowanych ulg zgodnie z wnioskiem Strony. Następnie Dyrektor dokonał analizy art. 67a §1 pkt 2 O.p. i wyjaśnił, że rozłożenie na raty zobowiązania podatkowego jest instytucją wyjątkową, obwarowaną spełnieniem przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Decyzje w sprawie powyższej ulgi mają charakter uznaniowy, co oznacza pozostawienie ocenie organów podatkowych czy w odniesieniu do sytuacji faktycznej istniejącej w przedmiotowej sprawie występują przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Oznacza to również, że nawet kiedy ustalone zostanie, że za udzieleniem konkretnemu podatnikowi ulgi przemawia jego ważny interes lub interes publiczny, wybór sposobu rozstrzygnięcia zależy od organu podatkowego. Wyjaśnił, że ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych mają charakter szczególny, ponieważ są wyjątkiem od ogólnej zasady, że podatki należy płacić w wysokości i w terminach przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Dokonując badania wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a O.p., należy przede wszystkim zbadać sytuację finansową Strony oraz okoliczności powstania zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że po zbadaniu sytuacji finansowej i materialnej Strony stwierdził, że zgromadzony materiał wskazuje, iż sytuacja finansowa i zdrowotna Strony jest dość trudna z uwagi na wysokość otrzymywanej renty jednak odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi nie zagrozi jej egzystencji. Ponadto wskazał, iż rozłożenie na raty wnioskowanej zaległości podatkowej w raz z odsetkami za zwłokę w ratach płatnych po 250zł spowodowałoby ustalenie ok. 142 rat a to stanowi bardzo długi okres spłaty bo ok. 12 lat co przełożyłoby się na naliczenie opłaty prolongacyjnej w znacznej wysokości, co byłoby niekorzystne dla Strony. Ponadto ponownie wyjaśnił, że Prezydent Miasta W. nie wyraził zgody na rozłożenie zaległości na raty w konsekwencji brak było możliwości podjęcia przez organ administracji podatkowej decyzji o udzieleniu wnioskowanej ulgi zgodnie z wnioskiem Strony. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzające zarzucając naruszenie: 1) art. 120 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów Państwa, poprzez nieuzasadnioną zmianę stanowiska w stosunku do poprzednio zajętego przez organy podatkowe w przedmiocie wystąpienia przesłanek do udzielenia ulgi w spłacie pomimo stanu faktycznego, 2) art. 122 O.p., poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej wobec nieuwzględnienia obiektywnych przesłanek przemawiających za koniecznością rozłożenia zaległości podatkowej na raty, 3) art. 125 O.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności poprzez uznanie, że zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje aby odmowa rozłożenia na raty nie zagrażała jej egzystencji jak również ocenę, że w sprawie nie istnieją ważne okoliczności przemawiające za udzieleniem ulgi w zapłacie podatku, 4) art. 187 O.p. poprzez niedopełnienie obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co sprawiło pominiecie dowodów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, a w rezultacie podjęcie decyzji w oparciu o niecały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, w szczególności nie uwzględnienie jej sytuacji materialnej i trwałego inwalidztwa, 5) art. 67a §1 pkt 3 O.p. poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie, co skutkowało odmową udzielenia ulgi w zapłacie podatku pomimo istnienia przesłanek do jej udzielenia. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, iż nie zgadza się z zaskarżoną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej, gdyż jej zdaniem narusza prawo, poprzez przekroczenie uznania administracyjnego i nie uwzględnia ważnego interesu strony oraz zarzuciła, że została wydana zbyt pochopnie bez należytego rozpatrzenia ważnego interesu podatnika. Skarżąca podniosła, iż wnioskując o rozłożenie na raty, starała się uwzględnić swoje możliwości finansowe. Wskazała, iż jest osobą samotną i schorowaną, jedynym środkiem utrzymania jest renta w wysokości 1.155,84zł oraz pomoc z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej w wysokości ok. 400-500zł rocznie. Podniosła także, iż nieruchomość odziedziczona po rodzicach jest trudna w sprzedaży w uwagi na jej ukształtowanie. Ponadto zaznaczyła, że Naczelnik Urzędu Skarbowego jak i Prezydent [...] w 2009r. pozytywnie rozpatrzyli wniosek o ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego z tytułu nabytego spadku, czyli odmiennie niż teraz, gdy sytuacja Strony nie uległa zmianie. Zatem zdaniem Strony takie działanie podważa zaufanie do organów państwa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej "p.p.s.a.", aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sprawa niniejsza dotyczy oceny legalności decyzji administracyjnej wydanej w dniu [...] marca 2015 r., którą Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. odmawiające Skarżącej rozłożenia na raty zaległego podatku od spadku wraz z należnymi odsetkami. Oceniając ją z punktu widzenia powołanych kryteriów stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja została wydana zgodnie z przepisami prawa. Zgodnie z treścią art. 67a §1 pkt 2 O.p., organ podatkowy, z zastrzeżeniem art.67b, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Powtórzyć należy za organami podatkowymi, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej w trybie decyzji administracyjnej w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy pomocy uznania administracyjnego, co oznacza, że organ administracyjny może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowej. Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcia rozstrzygnięcia o określonej treści. Uznanie administracyjne jest ograniczone jedynie dyrektywami wyboru – interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują obiektywne kryteria i nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Ustawodawca pozostawił więc organom swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w przepisie dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z art. 120 O.p., a więc na podstawie obowiązujących przepisów prawa. W niniejszej sprawie powyższe oznacza, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w pierwszej kolejności miał obowiązek uzyskać stanowisko przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego co do możliwości umorzenia zaległości. Przypomnieć bowiem należy, że podatek od spadków i darowizn stanowi źródło dochodów własnych gminy (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego). Stosownie do art. 18 ust. 2 ww. ustawy w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Brzmienie powołanych przepisów nie wzbudza wątpliwości, że w odniesieniu do należności przypadających jednostce samorządu terytorialnego podjęcie decyzji w przedmiocie udzielania ulg podatkowych, w tym rozkładania na raty należności podatkowych powinno zostać poprzedzone uzyskaniem zgody przewodniczącego zarządu tej jednostki, na rzecz którego pobierany jest podatek – w niniejszej sprawie Prezydenta Miasta [...]. Organ ten ma bowiem kompetencję wierzyciela i jego zgoda jest warunkiem koniecznym do podjęcia pozytywnej decyzji przez organ skarbowy. Natomiast urząd skarbowy, do którego należy pobieranie podatków przypadających samorządowi terytorialnemu, został wyposażony w kompetencję do wyrażania wobec zainteresowanych podatników rozstrzygnięć między innymi co do umarzania podatków stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego. Jest to jednak kompetencja subsydiarna w stosunku do tej, która przysługuje organowi samorządowemu (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 2002 r. III RN 135/2001 OSNP 2003/13, poz. 300). Mając na uwadze przedstawione zasady i regulacje Naczelnik Urzędu Skarbowego W. pismem z dnia 14 marca 2014 r. przesłał wniosek Skarżącej do Urzędu Miasta [...] w celu wydania stosownego postanowienia. Prezydent Miasta [...] wypełniając nałożony obowiązek wydał postanowienie w którym nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zapłaty zaległego podatku od spadku. Stwierdził, że Skarżąca nie wskazała źródła finansowania rat, a ponadto odziedziczyła majątek o znacznej wartości i może nim dysponować (po uzyskaniu stosownej zgodny organu podatkowego). Mając na uwadze postanowienie Prezydenta, organ podatkowy odmówił rozłożenia na raty zaległego podatku od spadku wraz z ustalonymi na dzień złożenia wniosku odsetkami. Po przeanalizowaniu akt sprawy Sąd stwierdził, że trafnie organy obu instancji przyjęły, iż skoro Prezydent Miasta [...] postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. oraz [...] lutego 2015 r. nie wyraził zgody na rozłożenie na raty zapłaty podatku od spadku, to organy te były tym stanowiskiem bezwzględnie związane i nie mogły wydać odmiennej decyzji. Ich rolą było prawidłowe przeprowadzenie postępowania podatkowego, w ramach którego zobowiązane były zgromadzić materiał dowodowy i przedstawić go wraz z wnioskiem o udzielenie ulgi podatkowej przewodniczącemu zarządu jednostki samorządu terytorialnego i obowiązki te wykonały prawidłowo. Zatem zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 67a §1 pkt 3 O.p. należy uznać za nieuzasadniony. Sąd za nieuzasadnione uznał również zarzuty dotyczące naruszenia art. 120, art. 122, art. 125, art. 187 O.p. Jak wynika z analizy akt sprawy Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzję wydał na podstawie znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, jak i dowodów przedłożonych w toku prowadzonego postępowania. Organ podatkowy drugiej instancji przeprowadził wszechstronne postępowanie wyjaśniająco-dowodowe. Zgodnie z art. 121 i 122 O.p., organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia i zbadania stanu faktycznego. Stosownie do art. 187 § 1 O.p. został zebrany, i w sposób wyczerpujący, rozpatrzony cały materiał dowodowy, dokonano analizy aktualnej sytuacji Strony, opierając się na oświadczeniach i danych składanych przez Skarżącą w trakcie postępowania podatkowego oraz dokumentach i informacjach, będących w posiadaniu organu podatkowego. Dokonane w toku prowadzonego postępowania ustalenia znalazły odbicie w treści uzasadnienia wydanej decyzji. Z uwagi na fakt, iż z złożonym odwołaniu Strona powołała się na trudną sytuację finansową i korzystanie z pomocy społecznej, Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 22 października 2014r. wezwał Stronę do przedstawienia wszelkich dowodów mogących się przyczynić do rozpatrzenia wniosku, a przede wszystkim wskazania wysokości osiąganych dochodów, przedłożenia orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, przedłożenia decyzji z Ośrodka Pomocy Społecznej. Zdaniem Sądu, organy podejmując rozstrzygnięcie, wbrew twierdzeniom Skarżącej, wzięły pod uwagę jej sytuację majątkową, zdrowotną i rodzinną, jak też wyjaśniły przyczyny, na podstawie których oparły swoje rozstrzygnięcie. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do sytuacji finansowej, zdrowotnej Strony. W wyniku analizy sytuacji finansowej i majątkowej organ odwoławczy zauważył, iż sytuacja finansowa i zdrowotna Strony nie jest łatwa. Jednak organ uznał, że wykazane przez Skarżącą dochody w zestawieniu z wykazanymi wydatkami, nie dają gwarancji dotrzymania przez Stronę wnioskowanego układu ratalnego. Udzielenie ulgi w tym przypadku byłoby więc pozorne, co zgodnie z orzeczeniami WSA jest niedopuszczalne (patrz wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2001r sygn. akt III SA 202/00). Nie znajdują więc potwierdzenia zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 125 i art. 187 O.p. Zaskarżona decyzja opiera się na prawidłowo ustalonym stanie faktycznym, zaś organy podatkowe należycie rozważyły przesłanki przyznania ulgi, wskazane w art. 67a § 1 O.p. Nie może być więc mowy o przekroczeniu granic uznania administracyjnego. Sąd na marginesie zwraca jednak uwagę, że przepisy prawa przewidują również możliwości składania innych wniosków o udzielenie ulg w spłacie zaległości podatkowych, z których Skarżąca może skorzystać. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.