III SA/Wa 149/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Asesor WSA Sylwester Golec (spr.), Asesor WSA Przemysław Szustakiewicz, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 19 maja 2006 r. sprawy ze skargi J.C., wspólnik s.c. "U." na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję w części ustalającej odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki cywilnej "U." za miesiące: listopad, grudzień 2000 r., kwiecień, październik, grudzień 2001 r. i odsetki od tych zaległości, 2) w pozostałym zakresie skargę oddala, 3) stwierdza, że decyzja wymieniona w pkt 1 w uchylonej części nie podlega wykonaniu. III SA/Wa 149/05 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. ustalającą w stosunku do skarżącego J. C. odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spółki "U." s.c. w podatku od towarów i usług za okresy: maj – grudzień 2000 r., luty- październik i grudzień 2001 r., marzec-maj i listopad – grudzień 2002 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami w kwocie [...] zł. Organ pierwszej instancji w decyzji stwierdził, że czterema prawomocnymi decyzjami z dnia [...] października, [...] i [...] listopada 2002 r. określił spółce cywilnej "U." wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za wymienione okresy oraz ustalił dodatkowe zobowiązania podatkowe. Spółka nie zapłaciła kwot zaległości podatkowych i dodatkowych zobowiązań podatkowych wynikających z tych decyzji. W związku z tym, że spółka od 1 września 2002 r. nie prowadzi działalności gospodarczej oraz w związku z tym, że rachunek bankowy spółki został zlikwidowany organ na podstawie przepisów art. 107 1 i 2 pkt 2, art. 108 § 2 i art. 115 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) wydał w stosunku do skarżącego decyzję ustalającą jego odpowiedzialność za wymienione na wstępie zobowiązania spółki cywilnej "U". W uzasadnieniu decyzji organ na podstawie art. 366 § 1 k.c. wyjaśnił istotę odpowiedzialności solidarnej dłużników. Od tej decyzji skarżący wniósł, odwołanie do dyrektora Izby Skarbowej w W.. W odwołaniu podatnik podnosił, że: - spółce "U" organ podatkowy naliczył zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy w których zawieszona była działalność gospodarcza spółki, - kwota zobowiązań podatkowych spółki jest inna niż kwota tych zobowiązań wskazana w decyzjach wydanych w przedmiocie potrącenia zobowiązań podatkowych spółki z wzajemnej wierzytelności wobec Skarbu Państwa i decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowej, - zaległości podatkowe spółki powstały bez winy wspólników, gdyż były wynikiem kradzieży dokumentacji podatkowej spółki w tym faktur VAT dokumentujących prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego, - spółce bezzasadnie odmówiono potrącenia jej zobowiązań podatkowych z wierzytelności Skarbu Państwa, - Skarb Państwa reprezentowany przez jednostkę wojskową nr [...] odmawia skarżącej spółce zapłaty za wykonane przez nią usługi budowlane. Wymienioną na wstępie decyzją organ drugiej instancji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swej decyzji organ drugiej instancji w pełni podzielił argumentację organu pierwszej instancji. Ponadto organ wskazał w decyzji, że w decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe organ nie może dokonywać weryfikacji w ustaleń zawartych w decyzjach wymiarowych, z których wynikają zaległości podatkowe będące przedmiotem decyzji o odpowiedzialności za zległoś ci podatkowe. Na decyzję organu drugiej instancji skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze strona skarżąca decyzji organu drugiej instancji zarzuciła naruszenie przepisów art. 54 pkt. 4, art. 122, 205 § 1, 21 § 1 O.p. skarżący w uzasadnieniu skargi podnosił, że: - organ z naruszeniem art. 54 pkt 4 O.p. naliczył skarżącemu odsetki za okres, w którym postępowanie było zawieszone, - organ naruszył art. 122 O.p. przez to że nie wyjaśnił stany faktycznego sprawy tj. nie udzielił spółce pomocy w odzyskaniu duplikatów skradzionych dokumentów, - organ z naruszeniem art. 205 § 1 O.p. podjął zawieszone postępowanie w sytuacji, gdy nie został wyjaśniony stan faktyczny dotyczący potrącenia zobowiązań podatkowych spółki "U." z jej wzajemnych wierzytelności wobec Skarbu Państwa; zdaniem skarżącego postępowanie podatkowe winno zostać zawieszone do czasu ostatecznego rozstrzygnięcia przez sąd powszechny sporu dotyczącego wymienionych wierzytelności, - naruszenie prze organ art. 21 § 1 O.p. skarżący uzasadniał naliczaniem należności za okres po 1 września 2004 r., kiedy to spółka "U." zgłosiła zawieszenie wykonywania działalności W odpowiedzi na skargę organ zarzuty w niej wywiedzione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednakże nie z powodu zarzutów w niej podniesionych. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Korzystając z tego uprawnienia Sąd rozpoznał niniejszą sprawę poza granicami zarzutów podniesionych w skardze. W pierwszej kolejności należy wskazać, że niezasadny był zarzut skargi naruszenia art. 122 O.p. przez niewyjaśnienie przez organ okoliczności faktycznych w zakresie kradzieży dokumentów spółki "U.", która miała wpływ na dokonanie przez organy podatkowe wymiaru podatków spółce, za które zaskarżoną decyzją organ uczynił odpowiedzialnym skarżącego. W aktach sprawy znajdują się prawomocne decyzje wymiarowe wydane w stosunku do spółki cywilnej "U.", z których wynikają zaległości podatkowe spółki za okresy wymienione w zaskarżonej decyzji. Zatem należało stwierdzić, że w sprawie zostały spełnione przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności wspólników spółki określone w przepisach art. 115 § 1 i 2 O.p. Przepisy te nie określają dodatkowych przesłanek, poza istnieniem zaległości podatkowej po stronie spółki cywilnej, do orzeczenia o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej za jej zaległości podatkowe. W zaskarżonej decyzji organ trafnie wskazywał, że powołane przepisy uprawniają organ podatkowy do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej wspólnika spółki cywilnej za jej zaległości podatkowe powstałe w okresie kiedy był on wspólnikiem w sytuacji, gdy spółka ma zaległości podatkowe i istnienie tych zaległości w zasadzie jest jedyną przesłanką, która musi być spełniona ażeby organ mógł wydać decyzję w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej wspólnika spółki cywilnej. Przepisy te jednocześnie wyznaczają zakres postępowania wyjaśniającego, które organ musi przeprowadzić przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności. Zakres ten ogranicza się do ustalenia , że spółka ma zaległości podatkowe oraz, że osoba do której skierowana jest decyzja o odpowiedzialności była wspólnikiem spółki w okresie kiedy powstały jej zaległości podatkowe. Z akt sprawy wynika, że skarżący od kwietnia 2000 r. do chwili obecnej jest wspólnikiem spółki cywilnej "U." i okoliczność ta nie jest przez niego kwestionowana. Jak już Sąd wskazał w aktach sprawy znajdują się decyzje wymiarowe, z których wynikają zaległości podatkowe spółki "U." a za akt nadesłanych do Sądu przez organ w wyniku wezwania Sądu wystosowanego na rozprawie wynika, że zaległości podatkowe spółki za okresy rozliczeniowe roku 2002 wynikają wprost z braku zapłaty zobowiązań podatkowych wykazanych przez spółkę w złożonych deklaracjach podatkowych . Organ pierwszej instancji w decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją stwierdził, że decyzje te są prawomocne i faktu tego strona skarżąca nie podważa, a zatem w ocenie Sądu w niniejszej sprawie zostały spełnione przesłanki faktyczne do wydania w stosunku do skarżącego decyzji na podstawie art. 115 § 1 O.p. i dlatego należało stwierdzić, że organ wyjaśnił stan faktyczny sprawy w stopniu pozwalający na wydanie prawidłowej decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe. Z treści przepisów art. 115 i pozostałych przepisów rozdziału 15 Działu III O.p. nie da wywieść się uzasadnionego wniosku, że w postępowaniu prowadzonym w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe organ może dokonać weryfikacji ustaleń zawartych w ostatecznych decyzjach wymiarowych, z których zaległości te wynikają. Dokonanie tego rodzaju weryfikacji decyzji wymiarowych naruszałoby określoną w art. 128 O.p. zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Z tego względu należało stwierdzić, że zawarty w skardze zarzut naruszenia art. 122 O.p. był bezzasadny. Z tych samych powodów należało stwierdzić, że niezasadny był zarzut wydania zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 205 § 1 O.p. , które w ocenie skarżącego miało polegać na tym, że zaskarżona decyzja została wydana przed rozstrzygnięciem przez Sąd powszechny sporu cywilnoprawnego pomiędzy spółką a jednostką reprezentującą Skarb Państwa, którego przedmiotem jest wierzytelność spółki w stosunku do Skarbu Państwa, która zgodnie z treścią art. 64 § 2 O.p. mogłaby zostać potrącona ze zobowiązań podatkowych spółki. Kwestia związana z opisanym sporem Sądowym w świetle treści przepisu art. 115 § 1 i 2 O.p. nie może zostać uznana za zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 O.p. uzasadniające zawieszenie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności. Jak już Sąd wskazał orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej wspólnika spółki cywilnej za jej zaległości podatkowe może zostać wydane po stwierdzeniu, że spółka ma zaległości powstałe w okresie w którym adresat decyzji był wspólnikiem i brak jest podstaw prawnych do stwierdzenia, że zaistniały w niniejszej sprawie spór cywilny tamował drogę do wydania tego orzeczenia. Dodatkowo Sąd chciałby wskazać, że pozytywne dla skarżącego zakończenie wymienionego sporu cywilnego umożliwi mu potrącenie wierzytelności spółki z zobowiązań wynikających z decyzji w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki "U.", gdyż zgodnie z treścią art. 109 § 1 O.p. w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej przepisy art. 29, art. 47 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 3, art. 55, art. 57, art. 59, art. 60 oraz art. 64-66 O.p. stosuje się odpowiednio. Niezasadny był zarzut naruszenia przez organy art. 54 pkt 4 O.p., gdyż postępowanie w wyniku, którego została wydana decyzja organu pierwszej instancji, utrzymana w mocy zaskarżoną decyzją, zostało wszczęte postanowieniem z dnia [...] czerwca 2004 r. i nie było przez organ zawieszone z urzędu. Ponadto powołany przepis art. 109 § 1 O.p. w swej treści nie wymienia przepisu art. 54 pkt. 4 O.p., a zatem należało przyjąć, że przepis ten nie ma zastosowania w sprawach odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz, że przepis ten stosuje się wyłącznie w postępowaniu wymiarowy. Tak samo należało ocenić zarzut naruszenia art. 21 § 1 O.p., gdyż przepis ten nie ma zastosowania w sprawach odpowiedzialności podatkowej osób trzecich ponieważ podstawą do wydania decyzji w tym przedmiocie jest przepis art. 108 § 1 O.p., a przepis art. 21 § 1 dotyczy wyłącznie postępowania w zakresie wymiaru podatków. Strona skarżąca bezzasadnie twierdzi, że naliczono jej zobowiązania za okresy w których spółka "U." zwiesiła działalność. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że dotyczy ona odpowiedzialności za okresy rozliczeniowe w podatku VAT, z których najpóźniejszy to miesiąc grudzień 2002 r., a jak twierdzi skarżący zawieszenie działalności przez spółkę nastąpiło w dniu 1 września 2004 r. Ponadto należy wskazać, że z przepisów podatkowych nie da wywieść się wniosku, że zawieszenie przez podatnika prowadzenia działalności gospodarczej ma wpływ na realizację jego obowiązków wynikających z norm prawa podatkowego, w szczególności na naliczanie odsetek od zaległości podatkowych. Treść przepisów art. 53 i nast. O.p. w zakresie omawianego zarzutu jest jednoznaczna. Z treści art. 107 § 2 pkt 2 wynika, że odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe obejmuje również odsetki od zaległości podatkowych, a zatem organ pierwszej instancji prawidłowo w decyzji przyjął, że wysokość odsetek od zaległości podatkowych spółki należy określić na dzień wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki "U.".. Poza granicami zaskarżenia Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie inny wspólnik spółki - W. C. w toczącym się w stosunku do niego postępowaniu w przedmiocie ustalenia jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki cywilnej "U." w pismach z dnia 25 czerwca 2004 r. i z dnia 27 lipca 2004 r. wnosił o zawieszenie postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich. W niniejszej sprawie organ pierwszej instancji w ogóle do wniosków tych się nie odniósł, jednakże z uwagi na fakt, że wnioski te nie pochodziły od strony postępowania brak było podstaw do stwierdzenia, że w postępowaniu toczącym się w stosunku do skarżącego doszło do naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisu art. 201 § 2 O.p., który nakazuje kwestie związane z zawieszeniem postępowania podatkowego rozstrzygać w formie postanowień, na które na podstawie art. 201 § 3 O.p. służy zażalenie. Wymienione wnioski w ocenie Sądu zostały złożone przez W. C. w toku toczącego się w stosunku do niego postępowania w sprawie ustalenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki cywilnej "U." i nie miały żadnego wpływu na postępowanie toczące się w niniejszej sprawie. Również poza granicami zarzutów skargi Sąd stwierdził, że organ pierwszej instancji w decyzji za miesiące listopad, grudzień 2000 r. kwiecień, październik i grudzień 2001 r. ustalił w stosunku do skarżącego odpowiedzialność z tytułu zaległości podatkowych spółki "U." w kwotach wyższych niż kwoty zaległości podatkowych spółki za te okresy wynikające ze znajdujących się w aktach sprawy decyzji wymiarowych. Z decyzji wymiarowej wydanej w stosunku do spółki za okresy rozliczeniowe 2000 i 2001 r. wynika, że spółka nie miała zaległości w podatku VAT za listopad 2000 r. i za kwiecień 2001 r., natomiast w pozostałych wyżej wymienionych okresach kwoty zaległości podatkowych spółki wynikające z decyzji wymiarowych wydanych w stosunku do spółki są niższe od kwot zaległości wskazanych w decyzji o odpowiedzialności wydanej w stosunku do skarżącego. W świetle tych ustaleń należało stwierdzić, że decyzja organu pierwszej instancji narusza art. 108 § 1 i art. 115 § 1 O.p., gdyż z tych przepisów wynika, że organ może ustalić odpowiedzialność wspólnika spółki cywilnej wyłącznie w zakresie kwot zaległości podatkowych spółki natomiast decyzja organu pierwszej instancji kwoty te za wymienione okresy ustalała w wysokości różnej od kwot zaległości podatkowych spółki. Organ drugiej instancji utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji dotkniętą opisanymi naruszeniami prawa również naruszył powołane przepisy prawa. Z uwagi na stwierdzone naruszenia prawa Sąd uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki "U." za miesiące listopad, grudzień 2000 r. kwiecień, październik i grudzień 2001 r., natomiast w pozostałym zakresie skargę oddalił, gdyż za pozostałe okresy objęte postępowaniem, zaległości podatkowe wymienionej spółki, za które organ na mocy zaskarżonej decyzji uczynił odpowiedzialnym J. C. zostały określone w wysokości wynikającej z decyzji wymiarowych. Jak już Sąd wskazał na początku niniejszych rozważań zarzuty podniesione w skardze w całości okazały się bezzasadne a o uchyleniu zaskarżonej decyzji w wymienionej wyżej części zadecydowały wskazane naruszenia prawa niewskazane w skardze. W tym stanie rzeczy należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 108 § 1 i art. 115 § 1 O.p., które miało wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c i art. 152 orzekł jak w sentencji. Sąd nie zasądził na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. Skarżący został zwolniony z obowiązku uiszczenie wpisu i nie będąc obecnym na rozprawie nie zgłosił wniosku o zwrot innych kosztów postępowania, wniosku tego skarżący nie zawarł również w skardze. Złożony przez skarżącego dniu 22 maja 2006 r. wniosek o zasadzenie zwrotu kosztów postępowania (bez wskazania tych kosztów), jako wniosek złożony po zamknięciu rozprawy to jest wniosek złożony po terminie, na podstawie art. 210 § 1 p.p.s.a. nie mógł zostać uwzględniony. Z treści art. 210 § 1 p.p.s.a. wynika, że skarżący, który do zamknięcia rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia traci uprawnienie do żądania zwrotu kosztów postępowania.