III SA/Wa 1509/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Monika Świercz, Sędziowie asesor WSA Tomasz Sałek, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 13 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania oddala skargę W dniu 24.11.2017 r. K. K. (dalej: Skarżąca/Strona) złożyła wniosek o uchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) z dnia [...].06.2012 r. o ukaraniu jej karą porządkową w kwocie 2.700,00 zł za niestawiennictwo, bez uzasadnionej przyczyny, na wezwanie organu podatkowego w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego. Postanowienie to zostało uznane za doręczone Stronie przez operatora pocztowego w dniu 04.07.2012 r. w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm., dalej: O.p.) na jej adres zamieszkania, tj. [...] W., ul. [...]. Na to postanowienie Strona nie wniosła zażalenia. Postanowieniem z dnia [...].01.2018 r. NUS odmówił wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie, stwierdzając, że upłynął termin określony w art. 262 § 6 O.p. do złożenia takiego wniosku, wobec czego brak jest podstawy prawnej do jego merytorycznego rozpatrzenia. Na ww. postanowienie Strona wniosła zażalenie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ odwoławczy) postanowieniem z dnia [...].04.2018 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazał, że NUS postanowieniem z dnia [...].07.2011 r. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie nabycia praw do spadku po zmarłym T. S.. Postanowienie to zostało doręczone Stronie przez operatora pocztowego w trybie art. 150 O.p. na jej adres zamieszkania, tj. [...] W., ul. [...]. W toku tego postępowania organ I instancji wielokrotnie kierował wezwania do ujawnienia przez Stronę majątku spadkowego po zmarłym, na adres zamieszkania, jednakże Strona nie zgłaszała się i nie zawiadamiała o przyczynie niestawiennictwa, wobec czego wymierzono jej karę porządkową. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu organ odwoławczy stwierdził, że NUS prawidłowo kierował korespondencję do Strony na wskazany wyżej adres zamieszkania znajdujący się w Centralnym Rejestrze Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników (CRP KEP). Skarżąca nie uaktualniła adresu zamieszkania. Ponadto DIAS wskazał, że skoro wniosek o uchylenie postanowienia o nałożeniu kary porządkowej Strona złożyła z uchybieniem 7-dniowego terminu wskazanego w art. 262 § 6 O.p., a organ podatkowy decyzją ostateczną z dnia [...].12.2012 r. zakończył postępowanie podatkowe, to brak jest podstawy prawnej do merytorycznego rozpatrzenia wniosku. W tym stanie rzeczy, zdaniem DIAS, zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia DIAS z dnia [...] kwietnia 2018 r. oraz zasądzenia na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie: 1. art. 122 O.p. poprzez nieustalenie faktycznego miejsca zamieszkania Skarżącej w dniu 4 lipca 2011 r., czyli w dniu wszczęcia w stosunku do niej postępowania podatkowego z tytułu nabycia praw do spadku po T. S. oraz sposobu doręczania jej korespondencji w toku tego postępowania, w którym nałożona została na Skarżącą kara porządkowa; 2. art. 146 O.p. w zw. z art. 211 O.p. poprzez bezzasadne uznanie, że doszło do skutecznego doręczenia postanowienia z dnia [...] czerwca 2012 r. w przedmiocie ukarania jej karą porządkową, mimo tego, że postanowienie to zostało wysłane na adres, który nie był jej adresem zamieszkania w chwili wszczęcia postępowania podatkowego, a więc w dniu 4 lipca 2011 r. oraz w chwili wydania tego postanowienia; 3. art. 145 § 1, art. 148 § 1, art. 149, art. 150 O.p. poprzez uznanie, że Skarżącej zostało doręczone skutecznie w sposób zastępczy postanowienie z dnia [...] lipca 2011 r. o wszczęciu postępowania podatkowego z tytułu nabycia praw do spadku po T. S. oraz postanowienie z dnia [...] czerwca 2012 r. w przedmiocie ukarania jej karą porządkową, w sytuacji gdy zawiadomienia o ich pozostawieniu w Urzędzie Dzielnicy [...] były złożone w skrzynce pocztowej dla lokalu nr [...] przy ul. [...], który to lokal nie należał do Skarżącej, a przede wszystkim w tym lokalu ona nigdy nie zamieszkiwała, zamiast ich pozostawienia w miejscu widocznym np. na bramie wjazdowej na terenie posesji; 4. art. 9 ust. 1d ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2012r., a więc od daty wejścia w życie ustawy z dnia 29 lipca 2011 r. o zmianie ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz niektórych innych ustaw, poprzez jego zastosowanie, który to nie mógł mieć jednak zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na wszczęcie postępowania podatkowego przed tą datą, a więc w dniu 4 lipca 2011 r.; 5. art. 165a O.p. poprzez odmowę wszczęcia postępowania w przedmiocie uchylenia postanowienia o ukaraniu skarżącej karą porządkową. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przedmiotem niniejszej sprawy jest kontrola zgodności z prawem postanowienia DIAS utrzymującego w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie uchylenia postanowienia dotyczącego ukarania Skarżącej karą porządkową. Przechodząc do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że w postępowaniu w sprawie nałożenia kary porządkowej ustawodawca przewidział dwa odrębne środki "odwoławcze", tj. tryb zażaleniowy (art. 262 § 5 O.p.) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 o.p.). W pierwszym z nich rozpatruje się zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary. Natomiast składając wniosek o uchylenie kary porządkowej organ ocenia zasadność twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku. Oba te tryby są odrębne i niezależne od siebie zwłaszcza, że w obu odmienny jest tryb procesowania, jak i przesłanki, które podlegają badaniu. W konsekwencji mimo, że u ich podstaw spoczywa ta sama okoliczność prawna (podjęcie orzeczenia o ukaraniu karą porządkową) toczą się one w istocie niezależnie od siebie. Każdy z przysługujących środków prawnych rodzi odmienne skutki. Profesjonalny pełnomocnik Skarżącej wniósł o uchylenie postanowienia z dnia [...].06. 2012 r. o ukaraniu karą porządkową Skarżącą (pismo z dnia 20.11.2017 r. karta nr. 9 akt administracyjnych). Jak należy przyjąć zamierzał zatem skorzystać z trybu przewidzianego w art. 262 § 6 O.p. Okolicznością usprawiedliwiającą niestawiennictwo Skarżącej w ocenie pełnomocnika miały być wady dotyczące doręczenia postanowienia o ukaraniu karą porządkową. Żądanie uchylenia kary porządkowej może nastąpić na wniosek ukaranego w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej. We wniosku tym ukarany powinien wskazać argumenty na rzecz zasadności twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku jakim w niniejszej sprawie było stawienie się na wezwanie organu podatkowego. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych w postępowaniu wszczętym wnioskiem o uchylenie kary porządkowej badaniu podlega jedynie to czy okoliczności, które strona wskazuje jako wyjaśnienie przyczyn niewykonania konkretnego wezwania organu podatkowego mają charakter usprawiedliwiony. Za usprawiedliwione traktować należy tylko takie okoliczności, które w sposób niezależny od strony i w normalnych warunkach trudny do przezwyciężenia uniemożliwiały jej zadośćuczynienie obowiązkom nałożonym przez organ podatkowy, nawet przy dołożeniu należytej staranności. Zdaniem Sądu zatem dążyć do usprawiedliwienia niewykonania konkretnego wezwania organu można jedynie wtedy gdy wnioskodawcy znana jest treść wezwania organu oraz przyczynę ukarania. Zwrócić należy także uwagę, że formułowane w orzecznictwie warunki jakie muszą spełniać okoliczności niewypełnienia wezwania organu aby zostały uznane za usprawiedliwione również wymagają znajomości treści postanowienia o ukaraniu. W niniejszej sprawie przedmiotem twierdzeń Skarżącej jest okoliczność, że postanowienie o nałożeniu kary porządkowej ze względu na wystąpienie wad w zakresie doręczenia w ogóle nie weszło do obrotu prawnego. Nie chodzi zatem o sytuację w której Skarżąca znając swój obowiązek oraz wiedząc, że za jego niewykonanie została ukarana stara się usprawiedliwić jego niewykonanie. Twierdzenie, że postanowienie o nałożeniu kary porządkowej nie weszło do obrotu prawnego w istocie podważa skuteczność nałożenia samej kary porządkowej. Dlatego też w ocenie Sądu tego rodzaju zarzut powinien być podniesiony w trybie zażaleniowym na podstawie art. 262 § 5 O.p. Organy zatem zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania o uchylenie kary porządkowej ponieważ w tym trybie nie powinny badać skuteczności doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.