III SA/Wa 158/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Jarecka, asesor WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi M. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...]listopada 2004 r. Nr [...] w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej kwotę [...] zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2004 r. Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] ustalającej M. H. podatek od spadków i darowizn. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że p. M. H.aktem notarialnym Rep. [...] z dnia[...] czerwca 2003 r. nabyła w drodze darowizny lokal Nr[...] położony w W. przy ul. [...]. Strony umowy określiły wartość przedmiotu darowizny w wysokości [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. po przeanalizowaniu aktu notarialnego pismem z dnia [...] lutego 2004 r. wezwał obdarowaną do podwyższenia wartości darowizny. Obdarowana w piśmie z dnia [...] marca 2004 r. zwróciła się do organu podatkowego pierwszej instancji o odstąpienie od żądania podwyższenia wartości lokalu. Ze względu na negatywne stanowisko strony organ podatkowy podwyższył wartość nabytego lokalu do kwoty [...] zł uwzględniając wycenę rynkową przedmiotowego lokalu sporządzoną przez biegłego rzeczoznawcę na potrzeby umowy sprzedaży lokalu zawartej w dniu [...] marca 2003 r. między J. H. a Burmistrzem Dzielnicy P. Decyzją z dnia [...] września 2004 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. ustalił obdarowanej podatek od darowizny w kwocie [...] zł (w tym 2.208,70 zł pobrane przez notariusza). Od powyższej decyzji pełnomocnik M. H. złożył odwołanie wnosząc o zmianę decyzji. W rozwinięciu uzasadnienia strona postępowania podniosła, że wartość przekazanej darowizny pomniejsza służebność osobista całego mieszkania ustalona na rzecz darczyńcy (czego nie uwzględniał biegły wyceniając lokal). Odwołująca wskazała również, że od podstawy opodatkowania należało odliczyć koszty sporządzenia aktu notarialnego i wpisu do księgi wieczystej. W odwołaniu wskazano także, że obdarowana nie ma możliwości korzystania z tego lokalu, ponosząc przy tym koszty jego utrzymania. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ wyższego stopnia stwierdził, iż podstawę opodatkowania - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Ciężarem darowizny jest niewątpliwie służebność mieszkania ustanowiona na rzecz darczyńcy. Jednak sposób obliczania wartości świadczeń powtarzających się ustawodawca zawarł w przepisach art. 13 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepis art. 13 ust. 4 ww. stanowi, iż w razie ustanowienie świadczenia na czas życia osoby w wieku powyżej lat 80, wartości tego świadczenia nie wlicza się do podstawy opodatkowania. Z akt sprawy wynikało, że darczyńca J. H. w dniu darowizny miała 84 lata, tak więc ani notariusz, ani organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do odliczenia ciężaru służebności ustanowionej na rzecz darczyńcy. Organy podatkowe stwierdziły, że długi i ciężary obciążające darowiznę i spadek określają przepisy art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przepisy te nie pozwalają na odliczenie z podstawy opodatkowania kosztów sporządzenia aktu notarialnego ani kosztów wpisu obdarowanej do księgi wieczystej. Organ wyższego stopnia wyjaśnił, iż obdarowana ustanawiając w dniu sporządzania aktu darowizny służebność osobistą na rzecz darczyńcy miała świadomość pewnych ograniczeń związanych z korzystaniem z tego lokalu. Jednak brak było podstaw prawnych dla odliczenia w przedmiotowej sprawie służebności osobistej na rzecz J.H. z podstawy opodatkowania. Na powyższą decyzję pełnomocnik p. M. H. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnosząc o zmniejszenie wymiaru podatku od darowanego mieszkania, podnosząc zarzuty, które zawarte były w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi przytaczając argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium stwierdzić należy, że wydana została z naruszeniem przepisów prawa materialnego i proceduralnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 23 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.). obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy. Jak wynika z akt sprawy, organ podatkowy pierwszej instancji skierował do obdarowanej wezwanie celem podwyższenia wartości przedmiotu darowizny. Ze względu na brak zgody w tym przedmiocie ustalił obdarowanej wysokość podatku od spadków i darowizn. Mając powyższe na uwadze należy przede wszystkim wskazać, że zgodnie z art. 5 cytowanej ustawy stroną postępowania w sprawie wymiaru podatku od darowizny jest obdarowany i darczyńca. Powyższe stanowisko znalazło wyraz w licznym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w orzeczeniu z dnia 25 sierpnia 1994 r. Sygn. akt SA/P 1069/94. Organy podatkowe w przedmiotowej sprawie niezgodnie z dyspozycją powyższego przepisu skierowały wydane rozstrzygnięcia wyłącznie do strony obdarowanej, pomijając w prowadzonym postępowaniu podatkowym darczyńcę przez co naruszyły przepisy prawa materialnego i proceduralnego określające ogólne zasady postępowania podatkowego. Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizny określają również szczegółowe zasady postępowania przy ustaleniu wartości przedmiotu darowizny. W myśl przepisu art. 8 ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów. Wartość rynkową rzeczy i praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju z dnia powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 8 ust. 4 powołanej wyżej ustawy jeżeli nabywca nie podał wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych lub wartość podana przez nabywcę według oceny naczelnika urzędu skarbowego nie odpowiada ich wartości rynkowej, organ ten wezwie nabywcę do określenia wartości rzeczy i praw lub podwyższenia tej wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni. W razie nieudzielenia odpowiedzi lub podania wartości nieodpowiadającej wartości rynkowej, naczelnik urzędu skarbowego ustalał wartość z uwzględnieniem opinii biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób przekroczy o 33 % wartość podaną przez nabywcę, koszty opinii biegłych ponosił nabywca. Organ podatkowy pierwszej instancji ze względu na brak zgody obdarowanej na podwyższenie wartości przedmiotu darowizny do wskazanej w wezwaniu wysokości, przyjął za podstawę wyceny operat szacunkowy sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę wykorzystany przy umowie sprzedaży przez gminę przedmiotowego mieszkania J. H. Takie postępowanie w sposób oczywisty naruszało zasady postępowania przy ustaleniu wartości przedmiotu darowizny określone w art. 8 ustawy., bowiem organ podatkowy mimo istniejącego wymogu nie przeprowadził stosownego postępowania z udziałem biegłego, którego celem byłoby ustalenia wartości rynkowej przedmiotu darowizny z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy w tym istniejących czynników obniżających wartość rynkową lokalu mieszkalnego. Należy podnieść, że organ wyższego stopnia również naruszył wskazane powyżej przepisy ustawy poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu podatkowego w sprawie ustalenia wysokości podatku od darowizny. Mając na uwadze powyższe naruszenia Sąd, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. w całości. Ponadto na podstawie art. 152 ww. ustawy Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie mogła być wykonane w całości. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 ww. ustawy.