III SA/Wa 1614/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi I. sp. z o.o. z siedzibą w W. na czynność materialno- techniczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług 1) stwierdza bezskuteczność czynności Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. polegającej na wykreśleniu I. sp. z o. o. z siedzibą w W. z rejestru podatników VAT z dniem [...] listopada 2016 r., 2) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. na rzecz I. sp. z o. o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie : czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi wniesionej przez I. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Strona/Skarżąca/Spółka) jest czynność materialno- techniczna Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: NUS/organ podatkowy) z dnia [...] listopada 2016 r. nr [...] w przedmiocie wykreślenia podatnika z rejestru podatników podatku od towarów i usług. 1.2. Jak wynika z akt sprawy, Skarżąca z dniem 21 listopada 2016 r. została wykreślona przez NUS z rejestru podatników podatku od towarów i usług na podstawie art. 96 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej jako: u.p.t.u.). Przepis ten przewiduje, iż w przypadku gdy zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostało zgłoszone zgodnie z ust. 6 i 7, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT. Jak wskazał organ podatkowy, decyzja o wykreśleniu Skarżącej z rejestru podatników podatku od towarów i usług została podjęta po dokonaniu szeregu sprawdzających, takich jak: 1) stwierdzono m.in., że Spółka ostatnią deklarację w zakresie podatku VAT złożyła za kwiecień 2015 r.; 2) kierowano liczną korespondencję, dot. m.in. brakujących deklaracji (wezwania z sierpnia, listopada, grudnia 2015 r., lutego i marca 2016 r.) wysyłaną na adres siedziby Spółki. Wezwania były odbierane, jednakże nie odnotowano do dnia wykreślenia Spółki z rejestru podatników VAT wpływu tychże deklaracji; 3) w dniu 2 marca 2016 r. Strona odebrała zawiadomienie o wykreśleniu z rejestru podatników VAT-UE, na które także nie zareagowała; 4) w dniach 23 i 25 maja 2016 r. pracownicy urzędu skarbowego w ramach prowadzonej akcji informacyjnej udali się pod wskazane przez Stronę adresy siedziby i prowadzenia działalności, tj. W., al. [...] oraz ul. [...] celem przekazania Spółce informacji; w trakcie w/w czynności nie stwierdzono oznak prowadzenia przez Spółkę pod w/w adresami działalności gospodarczej. Ponadto w dniu 15 grudnia 2016 r. po raz kolejny przeprowadzono oględziny zgłoszonego przez Stronę adresu siedziby i ponownie nie stwierdzono oznak faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej (brak szyldu, pracownikom innych firm czy ochrony budynku Spółka nie jest znana). W konsekwencji w ocenie NUS wypełnione zostały przesłanki z art. 96 ust. 8 u.p.t.u. i należało Skarżącą wykreślić z ewidencji podatników VAT. 1.3. Strona pismem z dnia 30 grudnia 2016 r. wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa, wnosząc o przywrócenie statusu Spółki jako podatnika podatku od towarów i usług. Podniosła, że nie zaprzestała działalności gospodarczej, lecz wskutek nieznanych wcześniej zarządowi Spółki okoliczności (choroby osoby odpowiedzialnej), doszło do zaniedbań w zakresie sprawozdawczości podatkowej. W dniu 21 grudnia 2016 r. Skarżąca złożyła zaległe deklaracje VAT za okres od maja 2015 r. do listopada 2016 r. 1.4. Organ podatkowy pismem z dnia 16 lutego 2017 r. podtrzymał swoje stanowisko w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie NUS zauważył, iż Spółka w dniu 21 grudnia 2016 r. złożyła zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w sprawie ponownego zarejestrowania w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku VAT UE. Po przeprowadzonym postępowaniu sprawdzającym poprawność danych przedstawionych w zgłoszeniu rejestracyjnym, od dnia 22 grudnia 2016 r. ponownie zarejestrowano Skarżącą jako czynnego podatnika VAT oraz podatnika VAT-UE. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem NUS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Strona zarzuciła zaskarżonej czynności naruszenie: 1) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: O.p.) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego polegające na nieprawidłowym uznaniu, iż Spółka zaprzestała wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług; 2) art. 96 ust. 8 u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie mimo niezaprzestania przez Spółkę wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. 2.2. Mając na względzie powyższe naruszenia Strona wniosła o stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności, zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych oraz przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z poniższych dokumentów: 1) wniosku dowodowego Spółki z dnia 28 lutego 2017 roku o przeprowadzenie oględzin siedziby Spółki; 2) adnotacji z oględzin siedziby Spółki z dnia 13 marca 2017 roku; 3) umowy najmu z dnia 10 stycznia 2014 wraz z aneksem nr 1 z dnia 30 czerwca 2015; 4) umowy najmu z dnia 28 stycznia 2015 wraz z aneksem nr 1 z dnia 2 października 2015; 5) umowy najmu z dnia 21 października 2016; 6) umowy najmu z dnia 29 listopada 2016; 7) dokumentacji fotograficznej wykonanej przez pełnomocnika Spółki w dniu 13 marca 2017; 8) kopii deklaracji VAT-7 za okresy od maja 2015 do października 2016 wraz z wyjaśnieniem przyczyn opóźnienia; 9) bankowego potwierdzenia zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. 2.3. NUS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane dotychczas w sprawie. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 3.1. Skarga okazała się zasadna. 3.2. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Tak też było w niniejszej sprawie, Spółka w skardze z dnia 20 mara 2017 r. wniesionej do Sądu zawarła wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, natomiast organ nie zażądał przeprowadzenia rozprawy. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że wniesiona w niniejszej sprawie skarga jest dopuszczalna. W świetle przepisów p.p.s.a., warunkiem wniesienia skargi jest bowiem wyczerpanie środków zaskarżenia, jeżeli służyły skarżącej w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie (art. 52 § 1 p.p.s.a.). W razie gdy przedmiotem skargi jest inna (niż decyzja lub postanowienie) czynność z zakresu administracji publicznej dotycząca uprawnień (obowiązków) wynikających z przepisów prawa (art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a.), skargę można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę (art. 52 § 3 p.p.s.a.). W realiach niniejszej sprawy warunki te Spółka spełniła, gdyż o wykreśleniu jej z rejestru podatników VAT dowiedziała się dnia 16 grudnia 2016 r., a dnia 30 grudnia 2016 r. wniosła do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Organ udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 16 lutego 2017 r. doręczonym w dniu 21 lutego 2017 r. Skarga zawarta w piśmie z 20 marca 2017 r., nadana 22 marca 2017 wpłynęła do Sądu 26 kwietnia 2017 r. 3.3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 3.4. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie była kwestia skuteczności czynności organu wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT Dokonując oceny legalności zaskarżonej czynności NUS w tak nakreślonych graniach kompetencji, po analizie akt sprawy oraz zarzutów skargi Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stwierdza, że postępowanie organu narusza przepisy procesowe, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. 3.5. Na wstępie odnieść się należy do przepisów prawa stanowiących postawę wydania zakwestionowanej czynności. Ustawodawca przewidział dwie sytuacje kiedy naczelnik urzędu skarbowego działając z urzędu może wykreślić podatnika z rejestru VAT. Po pierwsze, zgodnie z art. 96 ust. 9 u.p.t.u. naczelnik urzędu skarbowego po zaistnieniu ustawowych przesłanek m.in. nieistnienie podatnika, wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT bez konieczności zawiadamiania o tym podatnika. Po drugie, zgodnie z art. 96 ust. 8 u.p.t.u. naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu podatnika z rejestru jako podatnika VAT w przypadku gdy zaprzestanie wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie zostało zgłoszone zgodnie z ust. 6 i 7. Jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT (art. 96 ust. 6 u.p.t.u.). Zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje następca prawny (art. 96 ust. 7 u.p.t.u.). W pierwszym przypadku organ podatkowy jest uprawniony do dokonania czynności sprawdzających, a w przypadku stwierdzenia, m.in. że podatnik nie istnieje lub nie ma możliwości nawiązania z nim kontaktu aktualizuje się obowiązek wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT. Ustawodawca nie wymaga przeprowadzenia postępowania podatkowego, jedynie czynności sprawdzających. W tym przypadku czynność naczelnika urzędu skarbowego nie wpływa na zakres praw i obowiązków podmiotu wykreślonego. Powyższą regulacją objęty jest podmiot, który nie wykonuje działalności, a zatem nie realizuje praw, które ustawa zwiąże z faktem rejestracji. Ustawodawca poprzez sformułowanie "bez konieczności zawiadamiania podatnika" podkreślił brak wymogu jakiegokolwiek udziału podatnik w tej procedurze. W związku z powyższym wykreślenie na podstawie art. 96 ust. 9 u.p.t.u. dokonywane jest poprzez czynność materialno-techniczną, bez potrzeby wydawania decyzji (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt. I FSK 1370/11). Podsumowując jest to niejako czynność techniczna, służąca uporządkowaniu rejestru poprzez m.in. wykreślenie podmiotów nieistniejących. W drugim przypadku, pomimo tego samego skutku jak powyżej, tj. wykreślenie podmiotu z rejestru VAT, znajdują zastosowanie inne przesłanki, inna procedura oraz inna forma załatwienia sprawy przez naczelnika urzędu skarbowego. Sąd zauważa, że organ przy zaistnieniu ustawowych przesłanek przejmuje obowiązek podatnika, tj. zgłoszenie zaprzestania działalności. Organ podatkowy działając z urzędu bezpośrednio rozstrzyga o prawach i obowiązkach podatnika wywołując skutki prawne. Należy zgodzić się z przyjętym poglądem, że jest to władcze, kierowane na zewnątrz oświadczenie woli organu wywołujące skutki prawne. Kształtując uprawnienia i obowiązki podatnika rozstrzyga co do istoty sprawę utraty statusu zarejestrowanego podatnika. W porównaniu do regulacji z art. 96 ust. 9 u.p.t.u., wykreślenie podmiotu na podstawie art. 96 ust. 8 u.p.t.u. wpływa na zakres praw i obowiązków podatnika rozstrzygając sprawę co do jej istoty. W świetle art. 207 O.p. organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. W związku z powyższym prawidłową formą załatwienia sprawy jest decyzja. Ponadto, obowiązkiem organu jest zapewnienie udziału podmiotu, którego czynne prowadzenie działalności jest kwestionowane. Rozstrzyganie w formie decyzji gwarantuje również podmiotowi możliwość zakwestionowania rozstrzygnięcia, co stanowi jedną z gwarancji praw każdego podmiotu w postępowaniu podatkowym. 3.6. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy, zdaniem Sądu najistotniejszym pozostaje fakt poinformowania Spółki o jej wykreśleniu w formie zawiadomienia z dnia 21 listopada 2016 r. Organ powołując się na art. 96 ust. 8 oraz art. 97 ust. 16 uzasadnił wykreślenie Strony z rejestru podatników VAT. Sąd uznał, że przedmiotowa czynność wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT, biorąc pod uwagę, że została ona podjęta przez organ z urzędu na podstawie przepisu art. 96 ust. 8 u.p.t.u. niewątpliwie wkracza w sferę materialnych praw i obowiązków Skarżącej. W przypadku wykreślenia Strony z rejestru organ z urzędu rozstrzygał bowiem o prawach i obowiązkach Skarżącej, tj. o statusie podatnika w podatku VAT, a w konsekwencji o prawie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Innymi słowy, w ten sposób doszło do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty, rozumianej jako utrata statusu zarejestrowanego podatnika VAT. Powyższe stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. akt I FSK 371/10, wyrok NSA z dnia 16 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 877/13, wyroki WSA w Warszawie z dnia 22 marca 2017 r., sygn. akt VIII SA/Wa 640/16, z dnia 13 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 237/17, wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 610/09, wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1217/15, z dnia 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 341/17) i stanowisko to Sąd w pełni podziela. Sąd dostrzega, że ustawodawca zarówno w przepisach art. 96 ust. 8 u.p.t.u. i w art. 97 ust. 16 u.p.t.u. (mających charakter procesowy) nie określił formy, w jakiej ma nastąpić wykreślenie z rejestru, a jedynie w art. 96 ust. 6 i 8 u.p.t.u. uregulował przesłanki takiego wykreślenia oraz nałożył na organ podatkowy obowiązek zawiadomienia o tym podatnika (co wynika a contrario z treści art. 96 ust. 9 u.p.t.u.). Jednakże z treści przepisu art. 207 § 1 O.p. wynika, że zasadą jest, iż organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, a jak stanowi § 2 tego artykułu, decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Jak to wyżej wskazano, konsekwencje wykreślenia podmiotu z rejestru podatników VAT nie mają natury czysto technicznej ale zasadniczo wpływają na sferę praw i obowiązków podatnika określonych ustawą o podatku od towarów i usług. Opisany już wyżej charakter materialnoprawny wykreślenia podatnika z rejestru powoduje, że w tak istotnej kwestii organ nie może posłużyć się formą czynności materialno-technicznej, tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Z czynnościami materialno-technicznymi mamy bowiem do czynienia, gdy akty i czynności podejmowane są na podstawie przepisów prawa, które nie wymagają autorytatywnej konkretyzacji, a jedynie potwierdzenia uprawnienia lub obowiązku wynikającego z przepisów prawa (vide B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, LEX 2009, wyd. III). Forma czynności materialno-technicznej jest wobec tego zdaniem Sądu dopuszczalna w przypadku zarejestrowania podmiotu, który złożył zgłoszenie rejestracyjne, jak również w przypadku wykreślenia z rejestru podatników na wniosek (ale tylko w przypadku całkowitego uwzględnienia takiego wniosku). Nie jest natomiast dopuszczalne wykreślenie podatnika z omawianego rejestru w przypadku, gdy dochodzi do tego z urzędu. W takiej sytuacji, jak wyżej wskazano, organ podatkowy z własnej inicjatywy orzeka w sposób władczy o prawach i obowiązkach podatnika, co sprawia, że rozstrzygnięcie w takiej sprawie jest rozstrzygnięciem co do istoty w myśl art. 207 § 2 O.p., a zatem powinno ono przybrać formę decyzji. Powyższe stanowisko o konieczności wydania decyzji, będące konsekwencją przyjęcia materialnoprawnego charakteru wykreślenia podatnika z rejestru VAT zostało wyrażone w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, w szczególności w powołanych już wyżej wyrokach NSA i WSA. Stanowisko to w całej rozciągłości podziela Sąd rozpoznający niniejszą sprawę. Zatem jak stwierdził WSA we Wrocławiu w powołanym już wyżej wyroku z dnia 16 lego 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1217/15, w sprawach, w których następuje rozstrzygnięcie kwestii w zakresie wyrejestrowania podatnika z przedmiotowego rejestru, czyli zachodzi okoliczność kształtująca jego prawa i obowiązki, rozstrzygnięcie sprawy powinno przybrać konkretną i określoną prawem formę, która co najmniej gwarantowałaby podatnikowi możliwość zapoznania się w sposób skuteczny i dla niego zrozumiały ze skutkami sytuacji, w której się znalazł. Należy przy tym zauważyć, że prawidłowa forma rozstrzygnięcia w konsekwencji wymusi niejako przeprowadzenie przez organ właściwego postępowania podatkowego, w którym Skarżącej będą przysługiwały określone prawem gwarancje procesowe, zamiast zastosowanego w niniejszej sprawie szczątkowego postępowania w trybie czynności sprawdzających. Reasumując zdaniem Sądu bezskuteczna pozostaje czynność dokonana w formie czynności materialno-technicznej mającej za przedmiot wykreślenie Skarżąej z rejestru podatników VAT. 3.7. Już samo powyższe naruszenie przepisów art. 96 ust. 8 i art. 97 ust. 16 u.p.t.u. oraz art. 207 § 1 i § 2 O.p. przesądza, w ocenie Sądu, o konieczności stwierdzenia bezskuteczności czynności polegającej na wykreśleniu Skarżącej z rejestru VAT. Niezależnie jednak od powyższego, zdaniem Sądu, wykreślenie Skarżącej z rejestru VAT odbyło się w sposób mało refleksyjny i nierzetelny. Organ zaniechał wnikliwego zbadania czy Skarżąca wykonuje czynności opodatkowane VAT i czy faktycznie zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej. Okoliczności wskazywane przez Skarżącą w piśmie z dnia 21 września 2016 r., w wezwaniu do usunięcia naruszania prawa i skardze do Sądu, jak również fakt ponownego zarejestrowania Skarżącej jako podatnika VAT czynnego oraz podatnika VAT-UE w dniu 22 grudnia 2016 r. świadczą o tym, że wnioski organu w tym zakresie zostały postawione stanowczo przedwcześnie. W ocenie Sądu wskazana podstawa wykreślenia z rejestru podatników VAT nie zaistniała. Istotny jest fakt, że Spółka pismem z dnia 21 września 2016 roku, zawiadomieniem z dnia 21 grudnia 2016 roku oraz pismem z dnia 30 grudnia 2016 roku szczegółowo poinformowała organ o przyczynach opóźnień w zakresie wykonywania obowiązków dotyczących sprawozdawczości podatkowej, jednocześnie wskazując, że nadal prowadzi działalność gospodarczą 3.8. Podsumowując, Sąd podkreśla, że organ w niniejszej sprawie rozstrzygając o prawach i obowiązkach podmiotu powinien wydać decyzję. Wkraczając w tak istotną sferę funkcjonowania podatnika poprzez jego wykreślenie z rejestru, w sytuacji gdy potencjalnie mógł on nadal wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu, niedopuszczalnym jest rozstrzyganie w formie czynności materialno-prawnej. 3.9. Wobec powyższego Sąd uznał zarzuty skargi za zasadne. Konsekwencją uchybień NUS jest stwierdzenie bezskuteczności czynności potwierdzonej zawiadomieniem z dnia [...] listopada 2016 r., tj. wykreślenia Skarżącej z rejestru podatników VAT, na podstawie przepisu art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz stosowanego odpowiednio przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. 3.10. Ponownie rozpoznając sprawę, jeżeli w przekonaniu organu podatkowego zachodzą okoliczności przemawiające za wszczęciem postępowania w sprawie wykreślenia Skarżącej z rejestru VAT, to biorąc pod uwagę wyrażoną w niniejszym wyroku ocenę prawną, zgodnie z którą w razie stwierdzenia zaprzestania podejmowania przez Skarżącą czynności opodatkowanych podatkiem VAT, ewentualne wyrejestrowanie Skarżącej z rejestru VAT powinno przybrać formę decyzji, organ zobowiązany będzie przeprowadzić w sprawie postępowanie podatkowe, w toku którego podjęte zostaną wszelkie możliwe działania celem należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i ustalenia, czy Skarżąca rzeczywiście zaprzestała wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też nie. 3.11. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 oraz 209 p.p.s.a. w zw. z § 2 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradę podatkowego (Dz. U. nr 31, poz. 153), gdyż Skarżąca była reprezentowana przed Sądem przez doradcę podatkowego. Na zwrócone koszty postępowania w wysokości 457 zł złożyły się: 200 zł tytułem uiszczonego przez Skarżącą wpisu stałego od skargi, 240 zł tytułem kosztów zastępstwa procesowego oraz 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa.