III SA/Wa 1623/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi J. P. i M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia oddala skargę 1. Na podstawie przedłożonych akt administracyjnych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął następujący stan faktyczny; J. i M. P. (dalej "Skarżący", "Strony") - złożyli do Urzędu Gminy w G. informację w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2007, w której wykazali powierzchnię gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynikającą z ewidencji gruntów i budynków - 11.800 m2, powierzchnię użytkową budynków mieszkalnych, kondygnacji o wysokości powyżej 2,20 m - 200 m2 powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, kondygnacji o wysokości powyżej 2,20 m - 1900 m2, powierzchnię użytkową budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, kondygnacji o wysokości powyżej 2,20 m - 1.207 m2 oraz wartość budowli - 20,020 zł. 2. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ pierwszej instancji Wójt Gminy G. decyzją z dnia [...] października 2016 r. ustalił Skarżącym wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2013 w kwocie 35,911 zł. Za podstawę opodatkowania przyjęto: - w podatku rolnym: powierzchnię użytków rolnych 2,77 ha przel. (z 2,8500 ha fiz.) przy stawce 100 zł za ha przel. od których podatek rolny wyniósł 277 zł - w podatku od nieruchomości: powierzchnię budynków mieszkalnych - 200 m2 przy stawce 0,68 zł/m2; powierzchnię budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (za 12 miesięcy) - 1 063,40 m2 przy stawce 16 zł/m2; powierzchnię budynków pozostałych (za 12 miesięcy) - 2 566,38 m2 przy stawce 4 zł/m2; powierzchnię gruntów przeznaczonych pod działalność gospodarczą (za 12 miesięcy) - 11.800 m2 przy stawce 0,80 zł/m2: Łączny podatek od nieruchomości wyliczony przez organ podatkowy wyniósł 35,634 zł, zaś łączne zobowiązanie pieniężne za 2013 r. - 35,911 zł (podatek rolny 277 zł + podatek od nieruchomości 35,634 zł). 3. Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie zarzucając jej naruszenie art. 148 § 1, art. 187 i art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm. dalej "O.p") - oraz art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613, z późn. zm. - dalej "u.p.o.l"). W uzasadnieniu odwołania w pierwszej kolejności Skarżący podnieśli zarzuty dotyczące doręczenia decyzji wymiarowej. W ich ocenie decyzja wydana dla Skarżącej nie powinna zostać uznana za doręczoną. Skoro doręczenie nastąpiło do rąk Skarżącego w jego miejscu zatrudnienia, to nie występował on w charakterze dorosłego domownika. Doręczenie pełnoletniemu domownikowi może nastąpić wyłącznie w miejscu zamieszkania. Uzasadniając zarzuty w zakresie podstawy opodatkowania powierzchni użytkowej budynków wskazali, iż zawyżono powierzchnię przeznaczoną na działalność gospodarczą z uwagi na niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego. Wyjaśnili, iż w pomieszczeniu o powierzchni 280,10 m znajduje się klatka schodowa o przybliżonej powierzchni 36 m2, która nie powinna być uwzględniona przy wyliczeniu powierzchni użytkowej. Na sporządzonym zestawieniu nie uwzględniono klatki schodowej. Jednak na zdjęciu załączonym do operatu technicznego klatka schodowa została uwidoczniona. Do powierzchni użytkowej związanej z prowadzoną działalnością nie powinna być wliczana powierzchnia hydroforni (18,10 m2), kotłowni {9,35 m2). W zakresie powierzchni gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą zarzucili, że przyjęto całą powierzchnię działki w W. W ich ocenie jako powierzchnię gruntów należało przyjąć powierzchnię zabudowy budynku nr [...] oraz powierzchnię utwardzoną wokół budynków. Grunty nieutwardzone nie były związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżący podnieśli także, iż Wójt stwierdził, że opodatkowania gruntów i budynków dokonano na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków oraz operatu technicznego. Podczas gdy na stronie 2 zawarto stwierdzenie, iż przy wymiarze wzięto pod uwagę znajdującą się w siedzibie organu informację w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. do naliczenia powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego. Na koniec zarzucili, że w pouczeniu nie wskazano adresu organu, do którego należy złożyć odwołanie w związku z czym wnieśli o sprostowanie pouczenia poprzez zamieszczenie adresu, na który należy przesłać odwołanie. 4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r., uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że Skarżący nie składali informacji podatkowych na 2013 r. Wójt Gminy G. podejmując zaskarżone rozstrzygnięcie przyjął, iż stan faktyczny ustalony w postępowaniu podatkowym za 2012 r. i lata następne nie uległ zmianie w roku 2013 i ustalił Skarżącym wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r, przyjmując ustalenia w zakresie zasad opodatkowania nieruchomości analogicznie jak w decyzji ustalającej podatnikom wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2012. Podstawę wydania zaskarżonej decyzji stanowiły dowody znajdujące się w posiadaniu organu podatkowego: operat techniczny, informacje podatkowe złożone przez Skarżących w latach wcześniejszych oraz dane z ewidencji gruntów i budynków. Wójt Gminy G. przyjął, że opodatkowaniu wg najwyższej stawki podlegają budynki kotłowni i hydroforni, które jak wyjaśnił w piśmie z dnia 17 listopada 2016 r. - w sposób kompleksowy służą do realizacji zadań związanych z działalnością gospodarczą wynajmujących. Wg Wójta Gminy G. opodatkowaniu wg najwyższych stawek podlega też cała powierzchnia działki nr [...] oznaczonej jako tereny zabudowy przemysłowej, gdyż przepisy nie dopuszczają opodatkowania gruntów będących w posiadaniu podatnika prowadzącego działalność gospodarczą inaczej jak stawką dla działalności gospodarczej. Z ustaleń Samorządowego Kolegium Odwoławczego dokonanych na podstawie informacji z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynikało, że Skarżący w 2013 r. prowadzili odrębne działalności gospodarcze, które od 30 czerwca 2013 r. były zawieszone. Organ odwoławczy wskazał, że Skarżący w 2013 roku nie składali aktualnych informacji podatkowych na podatek od nieruchomości świadczących o zmianie sposobu wykorzystywania (przeznaczenia) nieruchomości. W związku z powyższym dla zastosowania właściwych stawek podatkowych do opodatkowania nieruchomości położonej w W. w 2013 roku niezbędne jest ustalenie jaka powierzchnia budynków na działce nr [...] była rzeczywiście wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a jaka służyła podatnikom jako osobom fizycznym do ich prywatnych potrzeb. Czy budynki hydroforni i kotłowni w 2013 roku były w posiadaniu przedsiębiorców (były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) oraz czy całość czy też może część (o jakiej powierzchni) gruntu była w posiadaniu przedsiębiorców, a jaka część służyła właścicielom - osobom fizycznym. Organ odwoławczy dodał, że w celu poczynienia ustaleń we wskazanym zakresie Wójt Gminy G. w pierwszej kolejności powinien wezwać podatników do złożenia aktualnych informacji podatkowych na 2013 rok. W przypadku, gdy stosowne informacje nie zostaną złożone, albo gdy organ pierwszej instancji podda w wątpliwość dane wykazane w złożonych informacjach niezbędne będzie przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu ustalenia prawdy obiektywnej. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji dla ustalenia stanu faktycznego istniejącego w 2013 roku z uwagi na upływ czasu powinien rozważyć przeprowadzenie dowodu z oględzin, przesłuchania świadków, czy ewentualnie postanowień umów najmu. Przeprowadzenie postępowania w tak obszernym zakresie wykracza poza kompetencje organu odwoławczego. Organ odwoławczy w dalszej części uzasadnienia uznał za niezasadny zarzut dotyczący nieprawidłowego doręczenia decyzji. Z uwagi na fakt, że Skarżący osobiście pokwitował odbiór zaskarżonej decyzji doręczenie należy uznać za skuteczne. 5. Pismem z dnia 27 lutego 2017 r. Skarżący wnieśli skargę na powyższą decyzję wnosząc o jej uchylenie, a także uchylenie poprzedzającej ją decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie: - art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 213 § 1 oraz art. 155 O.p. poprzez rozpoznanie sprawy pomimo tego, że nie został rozpatrzony wniosek o sprostowanie pouczenia, - art. 133 O.p. poprzez doręczenie decyzji SKO w jednym egzemplarzu (przesyłka adresowana J. i M. P.); - art. 148 § 1 i § 2 O.p. poprzez uznanie decyzji Wójta za skutecznie doręczoną; - art. 149 O.p. poprzez uznanie, iż stan faktyczny rozpatrywanej sprawy pozwalał na jego zastosowanie; - art. 210 § 1 pkt 4 O.p. poprzez brak powołania materialnoprawnej podstawy wydania decyzji. - art. 68 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji po upływie terminu przedawnienia. 6. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. wniosło o oddalenie skargi twierdząc, że w sprawie nie zostały naruszone wymienione w skardze przepisy Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 7. Przedmiotem skargi w rozpoznawanej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., w którym na podstawie art. 233 § 2 O.p. uchylono decyzję organu pierwszej instancji i przekazano sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Powodem uchylenia decyzji organu pierwszo instancyjnego było to, że Wójt gminy wydając rozstrzygnięcie w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania podatkowego za rok 2013 nie uwzględnił, że działalności gospodarcze Skarżących od czerwca 2013 r. były zawieszone. Organ wyższego stopnia uchylając decyzję wymiarową zalecił ustalenie jaka powierzchnia budynków na działce nr [...] była rzeczywiście wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a jaka służyła podatnikom jako osobom fizycznym do ich prywatnych potrzeb. Czy budynki hydroforni i kotłowni w 2013 roku były w posiadaniu przedsiębiorców (były związane z prowadzeniem działalności gospodarczej) oraz czy całość, czy też część (o jakiej powierzchni) gruntu była w posiadaniu przedsiębiorców, a jaka część służyła właścicielom - osobom fizycznym. SKO zaleciło także przeprowadzenie szczegółowego postępowania dowodowego celem ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania. Sąd administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja i zalecenia; co do dalszego postępowania w niej zawarte wbrew zarzutom skargi odpowiadały prawu. Nie ulega wątpliwości, że ustalenia dotyczące powołanych powyżej okoliczności mogą mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego za 2013 r. 8. Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji podnieść należy, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z akt sprawy wynika, że obowiązek podatkowy za 2013 powstał 1 stycznia 2013 r., decyzja w sprawie zobowiązania za 2013 r. została doręczona w dniu 27 stycznia 2017 r., a więc po upływie ww. 3-letniego terminu. Mimo tej okoliczności zgodzić się należało z organem podatkowym, że postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie wykazało, iż w złożonej do Urzędu Gminy G. informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2007 Skarżący mogli zaniżyć podstawę opodatkowania budynków (ogólna powierzchnia podana przez podatników 3.107 m, wg ustaleń organu - 3.324,28 nr). Tym samym przyjąć należy, że istniała w rozpoznawanej sprawie podstawa do przyjęcia, że w złożonej deklaracji nie ujawniono wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Tym samym w sprawie obowiązuje pięcioletni termin przedawnienia zgodnie z treścią art. 68 § 2 pkt 2 O.p. Wobec powyższego Sąd uznał, że zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2013 r. nie zasługiwał na uwzględnienie. 9. Sąd uznał również, że nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 148 § 1 i § 2 O.p. w związku z art. 133 O.p. i art. 149 O.p. Z analizy akt sprawy wynikało, że decyzja Wójta Gminy G. została skutecznie doręczona stronom. Zgodnie z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym pod adresem miejsca ich zamieszkania albo pod adresem do doręczeń w kraju. W myśl art. 148 § 2 tej ustawy pisma osobom fizycznym mogą być także doręczane: 1) w siedzibie organu podatkowego; 2) w miejscu zatrudnienia lub prowadzenia działalności przez adresata - adresatowi lub osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Z uwagi na użycie w art. 148 § 1 i § 2 O.p. łącznika "lub", zaś w art. 148 § 1 i § 2 o.p. zwrotu "mogą być także", wyrażające alternatywę rozłączną, wskazane w tych przepisach miejsca należy uznać za równorzędne, co do stosowania i oceny skuteczności dokonywanych doręczeń. Wybór jednego ze wskazanych w nim miejsc doręczeń należy do organu, co oznacza, że doręczenie może nastąpić na adres zamieszkania, także gdy znany jest organowi adres miejsca pracy (tak np. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2016 r., I GSK 336/14, Lex nr 1989669). Wybór ten wyłącza dopiero wskazanie przez stronę konkretnego adresu do doręczeń organowi prowadzącemu postępowanie (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2013 r., II FSK 2561/11, Lex nr 1370479.) Zważywszy powyższe podkreślić należy, że z cytowanych przepisów nie wynika, że doręczenie pisma w miejscu pracy adresata powinna poprzedzać próba doręczenia tego pisma w jego miejscu zamieszkania. Z uwagi na fakt, że Skarżący osobiście pokwitował odbiór zaskarżonej decyzji doręczenie należy uznać za skuteczne. Sąd zgodził się ze stanowiskiem SKO, że okoliczności doręczenia decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego Skarżącej pozostają bez znaczenia dla wyniku sprawy. Niemniej jednak wyjaśnić trzeba, że odbiór egzemplarza decyzji dla Skarżącej pokwitował w dniu 14 października 2016 r. mąż jako osoba uprawniona do odbioru decyzji. Z adnotacji na pokwitowaniu odbioru wynika, że zawiadomienie o doręczeniu pisma umieszczono na wejściu do domu adresata. Fakt pozostawienia zawiadomienia o próbie doręczenia nie może być podstawą do uznania, że egzemplarz decyzji dla Skarżącej nie był skutecznie doręczony. Podkreślić należy, że Skarżąca w ustawowym terminie złożyła odwołanie, w którym merytorycznie ustosunkowała się do treści zaskarżonej decyzji. W tych okolicznościach zarzut braku doręczenia decyzji nie może być skuteczny. Bez znaczenia dla wyniku sprawy pozostaje także zarzut doręczenia decyzji SKO w jednym egzemplarzu, w przesyłce zaadresowanej do obojga małżonków. Podkreślić należy, że tak jak i w przypadku odwołania Skarżący złożyli skargę w ustawowym terminie, a w jej treści zawarli merytoryczne zarzuty, co świadczy o tym, że oboje zapoznali się z treścią doręczonej im decyzji. W ocenie Sądu z uwagi na skuteczne doręczenie decyzji stronom postępowania Skarżącemu i jego małżonce w sposób zastępczy ewentualne uchybienie procesowe w postaci istnienia jednej decyzji adresowanej na dwoje małżonków nie ma istotnego wpływu na wynik sprawy. 10. W zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi została podana jej podstawa prawna, którą w rozpoznawanym przypadku stanowił art. 233 § 2 O.p. Treść przepisów mających wpływ na rozstrzygnięcie została podana w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd w przedmiotowej sprawie nie stwierdził nadto naruszenia art. 210 § 1 pkt 4 i 6 O.p. Wbrew zarzutom skargi zaskarżona decyzja zawiera powołanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne. W przedstawionych okolicznościach stwierdzić również należy, iż w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją nie zostały naruszone wymienione w petitum skargi przepisy art. 68 § 1, art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 213 § 1 oraz art. 155, art. 133, art. 148 § 1 i § 2, art. 149, art. 210 § 1 pkt 4 O.p. Zauważyć należy, że Skarżący do części zarzutów nie przedstawili uzasadnienia, a wskazywane uchybienia przepisom prawa nie miały istotnego wpływu na wynik sprawy. Sąd badając sprawę zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm. dalej "p.p.s.a" , z którego wynika m.in, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną nie dostrzegł wystarczających podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. 11. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.