III SA/Wa 1628/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant st. sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lutego 2012 r. sprawy ze skargi C. sp. z o.o. z siedzibą w P. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. oddala skargę Decyzją z [...] września 2010 r. Prezydent m. W. ustalił C. Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej "Skarżąca" lub "Spółka") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2005 r. W uzasadnieniu wskazał, że po przeprowadzeniu kontroli podatkowej ustalono podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów, budynków oraz budowli, które nie były uwzględniane w deklaracjach na podatek od nieruchomości za lata 2005 - 2009, co spowodowało konieczność wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku. Organ wskazał, iż zgodnie z art. 47 § 1 i 2 oraz art. 48 Kodeksu cywilnego, budynki oraz inne urządzenia trwale z gruntem związane są częściami składowymi gruntu według zasady superficies solo cedit. Naniesienia zlokalizowane na przedmiotowej nieruchomości nie stanowią na mocy przepisów szczególnych odrębnego od gruntu przedmiotu własności, dlatego Organ uznał je za część składową nieruchomości gruntowej. Jego zdaniem, podatnikiem podatku od nieruchomości zarówno od gruntu, jak i posadowionego na nim budynku i innych urządzeń trwale związanych z gruntem, jest właściciel gruntu, czyli Skarżąca, gdyż budynek i inne urządzenia trwale związane z gruntem są częścią składową gruntu i nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Prezydent uznał też, że ewentualne uzgodnienia umowne pomiędzy Spółką, a dzierżawcą jej nieruchomości, co do obowiązków podatkowych, nie mają znaczenia podatkowego. Od powyższej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie. Postanowieniem z [...] października 2010 r. Prezydent m. W. nadał decyzji nieostatecznej z [...] września 2010 r. rygor natychmiastowej wykonalności. Argumentując zastosowanie przepisu art. 239a i art. 239b § 1 pkt 4 oraz § 2 Ordynacji podatkowej wskazał, że nieuregulowanie przez Skarżącą należności podatkowych określonych decyzją z [...] września 2010 r. od dnia doręczenia decyzji do [...] października 2010 r. uprawdopodabnia, że nie zostanie ono wykonane, a okres do upływu terminu przedawnienia jest krótszy, niż 3 miesiące. Na niniejsze postanowienie Spółka złożyła zażalenie, w którym zarzuciła Organowi, że nie uprawdopodobnił okoliczności, iż należność podatkowa nie zostanie uregulowana. Zdaniem Spółki Organ nie może przyjmować abstrakcyjnego założenia, że zawsze wtedy, gdy podatnik nie uregulował należności wynikającej z decyzji, od której wniesiono odwołanie, czyli takiej, która nie podlega wykonaniu, konieczne jest zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ podatkowy powinien wskazać konkretne okoliczności, które obiektywnie uzasadniałyby niezbędność zabezpieczenia wykonania nieostatecznej decyzji. Postanowieniem z [...] marca 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie Organu I instancji. Po analizie przepisu art. 239b Ordynacji podatkowej SKO stwierdziło, że nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej ma charakter uznaniowy i może mieć miejsce po zaistnieniu przesłanek enumeratywnie wymienionych w tym przepisie. W sprawie zaistnieć musi chociaż jeden z czterech warunków określonych w § 1 art. 239b Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy musi ponadto uprawdopodobnić, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W ocenie SKO warunek uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane, został spełniony przez użyte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stwierdzenie, że w sprawie "...powyższe okoliczności uprawdopodabniają że zobowiązanie wynikające z decyzji (...) nie zostanie wykonane". Według SKO przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie to nie zostanie wykonane. W skardze na powyższe postanowienie SKO Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 70 § 1 oraz art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej przez ich błędne zastosowanie oraz błędną wykładnię. Spółka wskazała, że łącznie z dzierżawcą zapłacili podatek od nieruchomości za 2005 rok. W związku z powyższym nieuzasadnione jest ponowne nakładanie obowiązku zapłaty podatku od nieruchomości za ten rok. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy, Skarżąca upoważniła dzierżawcę do uregulowania należności z tytułu podatku od nieruchomości ze środków, które de facto należały do Skarżącej z tytułu czynszu. W związku z powyższym dzierżawca działał w imieniu i na rzecz podatnika. Poza tym, aby można było nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, musi zaistnieć co najmniej jeden z czterech warunków określonych w § 1 art. 239b Ordynacji podatkowej oraz organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności, istnieje związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie. W niniejszej zaś sprawie nie doszło do jakiegokolwiek uprawdopodobnienia w/w okoliczności. Poza tym nie można uznawać za udowodnioną drugiej przesłanki tylko na podstawie faktu zbliżającego się przedawnienia. Przesłanki uprawdopodobnienia nie można wiązać z kwestią przedawnienia, ponieważ przedawnienie pozostaje w sferze faktów. Sam zaś fakt nieregulowania przez Spółkę przedmiotowych należności nie wynika z problemów finansowych, a tylko i wyłącznie z rzekomo błędnego przekonania, iż wydzierżawiający na podstawie umowy cywilnoprawnej jest zobowiązany do opłacania podatku od nieruchomości. W związku z powyższym, w niniejszej sprawie, według Spółki, brak jest dowodów i jakichkolwiek faktów potwierdzających prawdopodobieństwo nieuregulowania przez Spółkę należności. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. W uzupełnieniu skargi Spółka podniosła dodatkowe zarzuty naruszenia: art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej przez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego; art. 122 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej przez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, iż udowodniona została okoliczność trwałego związania z gruntem obiektów budowlanych; art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przez przyjęcie, iż Skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości, opierające się na błędnym założeniu, że budowle położone na przedmiotowych działkach stanowią własność Skarżącej; art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości nie wygasło z chwilą dokonania jego zapłaty przez dzierżawcę działek, pomimo że przepis powyższy nie precyzuje podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku i z tego względu zapłaty może dokonać również osoba trzecia, co w konsekwencji powoduje, że organ podatkowy nie powinien żądać od Skarżącej zapłaty podatku, jak również odsetek. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie natomiast z art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), kontrola działalności administracji przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem materialnym i formalnym obowiązującym w dacie wydania takiego postanowienia. Z kolei stosownie do art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, przesłanką nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest to, aby okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy, niż 3 miesiące. Jednocześnie jednak § 2 tego przepisu wymaga, aby organ podatkowy uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W sprawie bezsporne jest, że w dniu [...] października 2010 r. (dzień orzekania przez Prezydenta) termin upływu przedawnienia wynosił mniej niż 3 miesiące. Zaszła więc pierwsza z dwóch wymienionych przesłanek nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W sprawie zaszła jednak także i druga z tych przesłanek - Prezydent uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Organ I instancji słusznie zauważył, że od dnia [...] października 2010 r. (dzień doręczenia Skarżącej decyzji wymiarowej z dnia [...] września 2010 r.) do dnia wydania postanowienia nadającego rygor ([...] października 2010 r.) decyzja ta nie została wykonana. Jej niewykonanie wynika z oczywistego faktu, iż decyzja wymiarowa nie była wtedy jeszcze ostateczna, zaś Spółka się z nią nie zgadzała, wskutek czego wniosła odwołanie. Wskazanie na brak dobrowolnego wykonania decyzji nieostatecznej może być uznane za uprawdopodobnienie jej niewykonania. Niewykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji, o którym mowa w art. 239b § 2 Ordynacji, może być bowiem skutkiem pewnych obiektywnych faktów, za które podatnik może nawet nie odpowiadać, np. opieszałości organu odwoławczego, co doprowadzić mogłoby do wydania decyzji odwoławczej już po upływie terminu przedawnienia. To z kolei skutkować mogłoby – obiektywnie – niewykonaniem zobowiązania przed terminem przedawnienia. Myli się więc Spółka twierdząc, że niewykonanie zobowiązania musi być związane z sytuacją majątkową zobowiązanego, i być konsekwencją braku możliwości wyegzekwowania należności, czyli bezskuteczność egzekucji, gdyby była ona przeprowadzana w późniejszym terminie. Taki pogląd nie znajduje uzasadnienia w literalnym brzmieniu art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Ewentualne umowne uzgodnienia pomiędzy Spółką, a dzierżawcą jej nieruchomości, co do obowiązku uiszczenia kwot wynikających z podatków obciążających nieruchomość, nie mają znaczenia prawnego. Jeśli nawet dzierżawca zapłacił podatek, to kwestia ta może być zasadnie podnoszona jedynie w postępowaniu zasadniczym, dotyczącym zobowiązania podatkowego. Na gruncie art. 239b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej nie ma to znaczenia. Uznając zatem, że zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.