III SA/Wa 1635/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2018 r. sprawy ze skargi T. S. na decyzję Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] lutego 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółdzielnią za zaległości spółdzielni z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za miesiące od stycznia do lipca 2010 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Ministra Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej na rzecz T. S. kwotę 300 zł (słownie: trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika z akt sprawy, Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (zwany dalej: "organem pierwszej instancji") decyzją z dnia [...] listopada 2015 r.: 1) ustalił, że odpowiedzialność za zaległości O. w B. z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (zwany dalej: "PFRON") za okres: - styczeń 2010 r. w tym kwota główna 3.906 zł oraz odsetki za zwłokę 273 zł, - luty 2010 r. w tym kwota główna 3.949 zł oraz odsetki za zwłokę 246 zł, - marzec 2010 r. w tym kwota główna 4.119 zł oraz odsetki za zwłokę 223 zł, - kwiecień 2010 r. w tym kwota główna 1.843 zł oraz odsetki za zwłokę 85 zł, - maj 2010 r. w tym kwota główna 3.797 zł oraz odsetki za zwłokę 141 zł, - czerwiec 2010 r. w tym kwota główna 3.802 zł oraz odsetki za zwłokę 111 zł, - lipiec 2010 r. w tym kwota główna 757 zł oraz odsetki za zwłokę 16 zł, wyliczone na dzień przed ogłoszeniem upadłości, tj. 4 listopada 2010 r., ponosi T.S. (zwany dalej: "Skarżącym") - jako były członek Zarządu solidarnie z byłymi członkami zarządu, tj. H.P. oraz W.B. 2) umorzył postępowanie w części dotyczącej ustalenia odpowiedzialności Skarżącego za zaległości O. w B. (zwanej dalej: "O.") z tytułu wpłat na PFRON za sierpień 2010 r. Następnie pismem z dnia 8 grudnia 2015 r. Skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji organu pierwszej instancji, wnosząc w nim o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu odwołania Skarżący wskazał, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji powołuje się na przepisy dotyczące spółek handlowych, w szczególności spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. Takich podmiotów dotyczą bowiem powołane w tej decyzji art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – zwanej dalej: "O.p." i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2017 r., poz. 2344 ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.u.n." Tymczasem podmiot, za którego zobowiązania odpowiedzialność ma ponosić Skarżący jest spółdzielnią. Skarżący zaznaczył też, że do spółdzielni Prawo upadłościowe stosuje się w ograniczonym zakresie. Wynika to z faktu, że Kodeks spółek handlowych nie zawiera przepisów upadłościowych, lecz znajdują się one w ustawie Prawo spółdzielcze. Jak wynika z treści art. 5 u.p.u.n. (podmiotowy zakres stosowania ustawy), który wymienia podmioty względem których stosuje się tą ustawę, do spółdzielni nie mają one szerokiego zastosowania. Z kolei art. 1 ust. 2 u.p.u.n. stanowi, że przepisy ustawy stosuje się również do innych podmiotów określonych w ustawie, lecz spółdzielnie nie są wymienione w tej ustawie. Powyższe oznacza zdaniem Skarżącego, że stosuje się wyłącznie te przepisy, które regulują kwestie nie ujęte w Prawie spółdzielczym (głównie tryb postępowania po ogłoszeniu upadłości lub przepisy wprost odnoszące się do spółdzielni, jak np. art 186). Z tego wynika więc, że tylko wyłącznie na podstawie prawa spółdzielczego można by próbować przypisać członkom zarządu tej spółdzielni jakąkolwiek odpowiedzialność za jej zobowiązania. Skarżący zauważył też, że co do zasady przepisy upadłościowe spółek i spółdzielni są odrębne i całkowicie się od siebie różnią. Po rozpatrzeniu powyższego odwołania Minister Rodziny, Pracy i Polityki Społecznej (zwany dalej: "organem odwoławczym") decyzją z dnia [...] lutego 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy zauważył na wstępie, że zgodnie z art. 49 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2046 ze zm.) – zwanej dalej: "ustawą o rehabilitacji", do wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 tej ustawy, stosuje się odpowiednio, przepisy Ordynacji podatkowej, z tym że uprawnienia organów podatkowych określone w tej ustawie przysługują Prezesowi Zarządu Funduszu. Organ odwowczy powołał się też na treść przepisów art. 107 § 1, art. 116 § 1 i § 2 oraz art. 116a O.p., wskazując że za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116, tj. spółek kapitałowych, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami, a przepis art. 116 O.p. stosuje się odpowiednio. Zdaniem tego organu, poprzez odpowiednie stosowanie do członków organów zarządzających innych niż spółki kapitałowe osób prawnych przepisów dotyczących odpowiedzialności za zaległości spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, odpowiedzialność ta nabrała charakteru osobistego oraz solidarnego. Podmioty te odpowiadają więc całym swoim majątkiem, solidarnie z osobą prawną, za jej zaległości podatkowe wynikające ze zobowiązań powstałych w okresie, w którym pełniły obowiązki członków zarządu. Odpowiedzialność ponosić będą też byli członkowie zarządu. Zatem osobami trzecimi odpowiadającymi za zaległości podatkowe, poza podmiotami wskazanymi w art. 116 O.p., są także członkowie organów zarządzających innymi osobami prawnymi. Dotyczy to również członków zarządu spółdzielni (art. 35 § 1 i art. 48 § 1 Prawa spółdzielczego). Zakres odpowiedzialności podmiotów, o których mowa w art. 116a O.p., dotyczy zaległości podatkowych osoby prawnej oraz należności wskazanych w art. 107 § 2 O.p. Organ odwoławczy zauważył następnie, że O. złożyła nastepujące deklaracje miesięczne DEK-I-0: w dniu 23 lutego 2010 r. za okres 01/2010 na kwotę 3.906 zł, w dniu 29 marca 2010 r. za okres 02/2010 na kwotę 3.949 zł, w dniu 16 kwietnia 2010 r. za okres 03/2010 na kwotę 4.119 zł, w dniu 20 maja 2010 r. za okres 04/2010 na kwotę 1.843 zł, w dniu 23 czerwca 2010 r. za okres 05/2015 na kwotę 3.797 zł, w dniu 22 lipca 2010 r. za okres 06/2010 na kwotę 3.802 zł, w dniu 23 sierpnia 2010 r. za okres 07/2010 na kwotę 757 zł, w dniu 21 września 2010 r. za okres 08/2010 na kwotę 3.450 zł - nie dokonała jednak do dnia wydania zaskarżonej decyzji wpłaty zobowiązania wskazanego w powyższych deklaracjach. Zdaniem organu odwoławczego, wobec jednoznacznego brzmienia przepisu art. 116a O.p. członkowie organów zarządzających osób prawnych odpowiadają za zaległości z tytułu wpłat na PFRON. Skoro O. była zobowiązana do wpłat na PFRON, to musi istnieć mechanizm umożliwiający egzekucję tych należności w przypadku ich niewypłacalności, co wynika z winy osób zarządzających. Organ odwoławczy uznał też, że organ nie może ponosić konsekwencji za działania strony, tj. niewywiązanie się z obowiązku wpłat na PFRON. Terminowe uiszczanie wpłat to obowiązek strony. Wobec powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, zgodnie z art. 116 O.p. organ był zobowiązany do ustalenia odpowiedzialności za zaległości O. z tytułu wpłat na PFRON. Postanowieniem z dnia [...] września 2015 r. Z tego względu organ pierwszej instancji wszczął postępowanie mające na celu ustalenie odpowiedzialności Skarżącego jako byłego członka zarządu za zaległości O. za okres od stycznia do sierpnia 2010 r. Następnie organ odwoławczy dokonał analizy kwestii spełnienia przesłanek odpowiedzialności Skarżącego za zaległości z tytułu wpłat na PFRON O. Organ odwoławczy wskazał w tym zakresie, że na organie prowadzącym postępowanie w tym przedmiocie ciąży obowiązek wykazania dwóch okoliczności, tj. że dana osoba była członkiem zarządu osoby prawnej w czasie kiedy powstały zaległości oraz że egzekucja z majątku tej osoby prawnej okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Organ odwoławczy zauważył następnie, że z odpisu z KRS nr [...] O. wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu tejże O. od dnia 5 stycznia 2010 r. do dnia złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. do 1 października 2010 r. Organ odwoławczy zauważył też, że Sąd Rejonowy w O. [...] Wydział Gospodarczy, Sekcja Upadłościowa postanowieniem z dnia [...] listopada 2010 r., sygn. akt [...], ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika – O.. Wskazany Sąd wezwał wierzycieli upadłego, aby w terminie trzech miesięcy od daty zamieszczenia w "Monitorze Sądowym i Gospodarczym" obwieszczenia sądowego o ogłoszeniu upadłości zgłosili swoje wierzytelności. Pismem z dnia 7 stycznia 2011 r. organ pierwszej instancji zgłosił wierzytelność w stosunku do O. w kategorii 3, w kwocie głównej 32.676 zł oraz należnych od tej kwoty odsetkach 1.152 zł, co łącznie dało kwotę 33.828 zł. Ponadto pismem z dnia 20 października 2011 r. organ pierwszej instancji zwrócił się do Sądu Rejonowego w O. [...] Wydział Gospodarczy o przesłanie listy wierzytelności O. w części dotyczącej tego organu. W odpowiedzi na powyższe pismo Sąd Rejonowy w O., [...] Wydział Gospodarczy poinformował, iż w postępowaniu upadłościowym O. wierzytelność organu pierwszej instancji została uznana w kategorii 3. Organ odwoławczy analizując przesłanki odpowiedzialności Skarżącego za zaległości O. z tytułu wpłat na PFRON powołał się też na poglądy wyrażone w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 2 sierpnia 2011 r., sygn. akt II UK 7/11, wskazując że uznanie egzekucji za bezskuteczną może nastąpić także w przypadku, kiedy np. w postępowaniu upadłościowym wierzyciel nie uzyskał pełnego zaspokojenia w wyniku zakończenia postępowania upadłościowego. Zdaniem tego organu taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, bowiem Syndyk zaspokoił wierzytelności kategorii I w 37,50%, natomiast wierzyciele pozostałych kategorii, w tym organ pierwszej instancji, nie zostali zaspokojeni. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał, że argument Skarżącego dotyczący możliwości dochodzenia wierzytelności organu pierwszej instancji na drodze postępowania upadłościowego, jest bezzasadny. Organ odwoławczy wskazał też, że ciężar dowodu w zakresie wykazania istnienia przesłanek uwalniających od odpowiedzialności za zaległości O., spoczywa na Skarżącym. Organ odwoławczy zauważył, że art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego nakłada na zarząd spółdzielni obowiązki niezwłocznego zwołania walnego zgromadzenia, celem podjęcia uchwały w przedmiocie dalszego funkcjonowania spółdzielni, jeżeli według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. Zdaniem tego organu, znaczenie użytego w ww. przepisie określenia "niezwłocznie zwołać" należy powiązać z treścią art. 21 ust. 1 u.p.u.n., w świetle którego dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, przy czym w przypadku spółdzielni obowiązek "zgłoszenia w sądzie wniosku" zastępowany jest obowiązek zwołania walnego zgromadzenia z postawieniem w porządku dziennym dalszego istnienia spółdzielni. Istotne znaczenie ma zatem ustalenie, kiedy w przypadku spółdzielni wystąpiła sytuacja niewypłacalności. O tego momentu rozpoczyna się bowiem bieg terminu do zgłoszenia upadłości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 u.p.u.n. Organ odwoławczy uznał też, że w przypadku spółdzielni omawiany wymóg należy uznać za spełniony, jeżeli we wskazanym terminie, liczonym od momentu pojawienia się sytuacji, w której ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, zarząd tej spółdzielni zwoła walne zgromadzenie, na którego porządku obrad zamieści sprawę dalszego istnienia spółdzielni. Niezwołanie zgromadzenia w tym czasie, trybie i z takim przedmiotem obrad przesądza o winie członków zarządu w niezgłoszeniu upadłości "we właściwym czasie". Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy zauważył, że Skarżący pomimo kierowanego do niego przez organ pierwszej instancji wezwania, nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających, iż na walnym zgromadzeniu była stawiana sprawa zgłoszenia wniosku do sądu o ogłoszenie upadłości O. Organ odwoławczy odnotował również w tym miejscu, że przepis art. 116a O.p. nie różnicuje sytuacji członków organów zarządzających innych niż spółki z o.o. i spółki akcyjne osób prawnych w zależności od tego, czy podmioty te wykonują działalność gospodarczą i czy posiadają zdolność likwidacyjną i układową. Osoby te mogą ponosić odpowiedzialność jako osoby trzecie, z tym zastrzeżeniem, że tylko część z nich może korzystać ze wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. przesłanek wyłączających ich odpowiedzialność. Z tego względu, jeżeli osoba prawna nie ma zdolności likwidacyjnej lub układowej, członek jej organu zarządzającego może uwolnić się od odpowiedzialności jedynie wskazując mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych tej osoby prawnej w znacznej części. Organ odwoławczy odnosząc się w tym miejscu do wyjaśnień Skarżącego, który wskazywał, iż upadłość O. została ogłoszona w dniu 5 listopada 2010 r., a zatem już po zakończeniu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu O., zaznaczył też, że zaskarżona decyzja ustala odpowiedzialność Skarżącego za zobowiązania powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu O., tj. za okres od stycznia do lipca 2010 r. Organ odwoławczy zauważył, że Sąd Rejonowy w O., [...] Wydział Gospodarczy poinformował pismem z dnia 17 marca 2015 r., że wniosek o ogłoszenie upadłości O. został złożony pismem z dnia 30 września 2010 r. przez dłużnika reprezentowanego przez Prezesa Zarządu – H.P. oraz Wiceprezesa Zarządu - Skarżącego. Dłużnik wnioskował o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, pozostawienie upadłemu zarządu własnego nad majątkiem, zabezpieczenie majątku dłużnika poprzez zawieszenie wszystkich postępowań egzekucyjnych oraz zwołanie w trybie art. 44 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze wstępnego zgromadzenia wierzycieli. Organ odwoławczy podkreślił też, że zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u.n., w brzmieniu obowiązującym w okresie, którego dotyczy postępowanie, strona powinna złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia powstania podstawy do ogłoszenia upadłości. Według przepisu art. 11 ust. 1 i ust. 2 u.p.u.n., dwutygodniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Dniem tym jest dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań albo w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku dłużnika. Termin dokonania wpłaty na PFRON za styczeń 2010 r. upływał w dniu 20 lutego 2010 r., co oznacza zdaniem tego organu, że od tego dnia rozpoczął się bieg terminu na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości O. Skarżący zaskarżył następnie powyższą decyzję organu odwoławczego wnosząc skargę w piśmie z dnia 4 kwietnia 2017 r., w której zarzucił że zaskarżona decyzja została wydana bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa (w zależności od interpretacji), gdyż ani organ pierwszej instancji, ani organ odwoławczy nie rozumieją sformułowania "stosować prawo odpowiednio" jakim ustawodawca posługuje się w przepisie art. 116a O.p. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi Skarżący zarzucił również decyzji organu pierwszej instancji brak wskazania prawidłowej podstawy prawnej jego odpowiedzialności jako członka zarządu O. za jej zaległości z tytułu wpłat na PFRON. Skarżący zauważył, że decyzja organu pierwszej instancji wymienia jako podstawę formalną jej wydania przepisy art. 49 ustawy o rehabilitacji oraz art. 107, art. 108, art. 116, art. 207 i art. 233 O.p. Zdaniem Skarżącego, żaden z tych przepisów nie odnosi się merytorycznie do jego sytuacji, natomiast jedynym mającym znaczenie w tej sprawie przepisem jest art. 116a O.p., który wskazuje na odpowiedzialność członka zarządu innego podmiotu niż spółka prawa handlowego (której dotyczy art. 116 O.p.). Skarżący zauważył, że przepis art. 116a O.p. nakazuje "stosowanie odpowiednio" art. 116 O.p., a zatem nie wprost. Biorąc powyższe pod uwagę Skarżący wyjaśnił, że istotą jego zarzutu jest nieprawidłowe użycie tego przepisu, gdyż w decyzji jest on traktowany wprost, poprzez uznanie, że do spółdzielni mają także zastosowanie wszelkie zasady ujęte w art. 116 § 1 – 4 O.p. Tymczasem spółdzielnia jest podmiotem prawa opierającym się na własnej ustawie, zawierającej odmienne kryteria oceny odpowiedzialności jej członków zarządu (w tym także za zaległości podatkowe). Skarżący wskazał też, że w czasie kiedy pełnił on funkcje członka zarządu O. jej majątek wystarczał na pokrycie jej długów, jednakże został następnie wyprzedany poniżej jego wartości, w wyniku czego nie udało się zaspokoić należności wszystkich wierzycieli. W opinii Skarżącego, potrzeba złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości O. zaistniała we wrześniu 2010 roku i wówczas taki wniosek został złożony. Skarżący załączył do swojej skargi dokumenty, które jego zdaniem potwierdzają powyższe okoliczności. Skarżący wskazał też w tym miejscu na odmienności w zasadach ogłoszenia upadłości spółdzielni wynikające z art. 130 Prawa spółdzielczego, w porównaniu z ogłoszeniem upadłości spółek kapitałowych, do którego odnosi się przepis art. 11 u.p.u.n. Zdaniem Skarżącego, stosowanie przez organy w niniejszej sprawie w odniesieniu do O. przepisów Prawa upadłościowego stanowi naruszenie przepisów art. 7 i art. 10 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257 ze zm.) – zwanej dalej: "k.p.a.". Ponadto w opinii Skarżącego, obciążanie go przez organy obowiązkiem wykazania braku winy w niezłożeniu we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości O. stanowi naruszenie prawa, w sytuacji gdy brak takiej winy wynika wprost z przepisów Prawa spółdzielczego. Skarżący zarzucił również końcowo zaskarżonej decyzji naruszenie art. 75 § 1, art. 76 a, art. 77, art. 78 i art. 80 k.p.a., poprzez brak podjęcia niezbędnych czynności dla wyjaśnienia niniejszej sprawy. W piśmie z dnia 24 kwietnia 2017 r. stanowiącym odpowiedź na powyższą skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP, w związku z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. - Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie, w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Zgodnie zaś z art. 134 § 1 p.p.s.a. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 15 sierpnia 2015r.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Badając zaskarżoną decyzją w świetle wskazanych kryteriów Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii czy Skarżący, jako członek zarządu O. wykazał, że we właściwym czasie zgłosił wniosek o ogłoszenie jej upadłości, przy czym zasadniczą osią wokół której koncentruje się przedmiotowy spór jest ukształtowanie tej odpowiedzialności na gruncie prawa spółdzielczego. Zdaniem Organu moment, w którym rozpoczyna się bieg terminu do zgłoszenia upadłości wyznacza dyspozycja art. 21 ust. 1 u.p.u.n., co oznacza, że w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła "sytuacja niewypłacalności", zarząd spółdzielni zobowiązany jest do "zwołania walnego zgromadzenia z postawieniem w porządku dziennym dalszego istnienia spółdzielni", co przesądza art. 130 § 2 prawa spółdzielczego, zgodnie z którym zarząd spółdzielni ma obowiązek niezwłocznego zwołania walnego zgromadzenia celem podjęcia uchwały w przedmiocie dalszego funkcjonowania spółdzielni, jeżeli według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. Z takim stanowiskiem nie zgadza się Skarżący podnosząc, w pierwszej kolejności, "naruszenie prawa poprzez niewskazanie prawidłowej podstawy prawnej jego odpowiedzialności jako członka zarządu O.", gdyż "inny jest moment powstania niewypłacalności spółdzielni i innej roli zarządu w zgłoszeniu tego faktu" w stosunku do reguł odpowiedzialności za zaległości podatkowe osób prawnych, o czym przesądza art. 116a O.p., który nakazuje przepis art. 116 stosować w stosunku do takich podmiotów odpowiednio. Zdaniem Skarżącego Organy pominęły też istotne okoliczności i dokumenty, z których wynika, iż nie występowały przesłanki do wcześniejszego zgłoszenia upadłości niż we wrześniu 2010r., a nie – jak to przyjęły Organy – że dniem, w którym należało zgłosić upadłość był 20 luty 2010r., "bo tego dnia nie wpłynęła wpłata na PFRON". Przy tak zakreślonych granicach skargi, obejmujących zarówno kwestie proceduralne, związane z procesem gromadzenia i oceny materiału dowodowego oraz przyjętych ustaleń faktycznych, jak i zarzutach dotyczących błędnej wykładni przepisów materialnoprawnych, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym zgodnie przyjmuje się, że w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd (a odpowiednio także przez organ administracji) jest prawidłowy albo nie został skutecznie przez stronę podważony, można przejść do skontrolowania subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego (zob. B. Gruszczyński (w:) B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz", wyd. II, Zakamycze 2006, s. 425 i powołane tam orzeczenia, a także wyroki: NSA z dnia 27 czerwca 2012 r., II GSK 819/11, LEX nr 1217424; NSA z dnia 26 marca 2010 r., II FSK 1842/08, LEX nr 596025; NSA z dnia 4 czerwca 2014 r., II GSK 402/13, LEX nr 1488113).). Kolejność ta może jednak ulec zmianie, zwłaszcza gdy dla oceny zarzutów procesowych niezbędnym staje się uprzednie dokonanie prawidłowej wykładni prawa materialnego i gdy zarzuty procesowe stanowią w istocie konsekwencję (pochodną) zarzutów materialnoprawnych (por. wyrok NSA z dnia 26 lutego 2010r., I FSK 486/09, CBOSA). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie z takim właśnie przypadkiem mamy do czynienia i dlatego też dla właściwego rozpoznania sprawy skontrolowania legalności zaskarżonej decyzji niezbędne jest zakreślenie i omówienie mających zastosowanie zasadniczych ram prawnych, gdyż analiza zarzutów procesowych skargi prowadzi do wniosku, że stanowią one w istocie konsekwencję wadliwego zastosowania przepisów materialnoprawnych. I tak wskazać należy, że w myśl art. 116a O.p. (w brzmieniu obowiązującym w kontrolowanym okresie) za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Przepisy art. 116 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2). Zgodnie z art. 130 § 1 Prawa spółdzielczego, ogłoszenie upadłości spółdzielni następuje w razie jej niewypłacalności. Jeżeli według sprawozdania finansowego spółdzielni ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, zarząd powinien niezwłocznie zwołać walne zgromadzenie, na którego porządku obrad zamieszcza sprawę dalszego istnienia spółdzielni (por. art. 130 § 2 ustawy). Pomimo niewypłacalności spółdzielni walne zgromadzenie może podjąć uchwałę o dalszym istnieniu spółdzielni, jeżeli wskaże środki umożliwiające wyjście jej ze stanu niewypłacalności (por. art. 130 § 3 ustawy). W razie podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały o postawieniu spółdzielni w stan upadłości, zarząd spółdzielni obowiązany jest niezwłocznie zgłosić do sądu wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 130 § 4 ustawy). Z kolei art. 137 Prawa spółdzielczego stanowi, że do postępowania upadłościowego w sprawach nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy prawa upadłościowego. Przepis art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego jest regulacją szczególną w stosunku do przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, i z jej uwzględnieniem przepis art. 21 ust. 1 i 2 tego aktu prawnego należy odnosić wyłącznie do podstawy ogłoszenia upadłości spółdzielni, jaką jest wynikający ze sprawozdania finansowego spółdzielni stan, z którego wynika, że ogólna wartość jej aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. O ile więc przepisy ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze zobowiązują dłużnika (jego reprezentanta) do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości w terminie 14 dni od wystąpienia każdej z dwóch podstaw upadłości, a więc gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych oraz gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje, o tyle w przypadku spółdzielni obowiązek ten jest powiązany z wystąpieniem stanu nadwyżki pasywów nad aktywami. Podstawa ta jednocześnie określa tzw. "właściwy czas" na zgłoszenie przez spółdzielnię wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (por. A. Stefaniak, Prawo spółdzielcze. Ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych. Komentarz, LEX 2014). Treść art. 130 Prawa spółdzielczego nie pozostawia wątpliwości, że zwołanie przez zarząd walnego zgromadzenia, w którego porządku obrad postawiona została sprawa dalszego istnienia spółdzielni w związku z jej niewypłacalnością, determinuje konieczność podjęcia uchwały w zakresie stanowiącym wybór jednej możliwości z alternatywy: - postawienie spółdzielni w stan upadłości, co rodzi obowiązek niezwłocznego jej zgłoszenia przez zarząd do sądu (art. 130 § 4); albo - podjęcie uchwały o dalszym istnieniu spółdzielni, przy czym w takim przypadku powinny zostać jednocześnie wskazane środki umożliwiające wyjście jej ze stanu niewypłacalności (art. 130 § 3). W przypadku podjęcia uchwały o dalszym istnieniu spółdzielni, przy jednoczesnym wskazaniu środków umożliwiających jej wyjście ze stanu niewypłacalności, zarząd spółdzielni będzie zatem zwolniony z obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość w sądzie. Podkreślenia przy tym wymaga, że art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego w sposób jednoznaczny określa, że walne zgromadzenie winno być zwołane niezwłocznie, w sytuacji, gdy ze sprawozdania finansowego spółdzielni wynika, że ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. Reasumując powyższe rozważania co do wykładni przytoczonych przepisów oraz odnosząc je do realiów sprawy, w ocenie Sądu, Skarżący zasadnie podnosi zarzut naruszenia przez organy podatkowe obu instancji przepisu art. 130 i art. 137 Prawa spółdzielczego oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b oraz § 2 w zw. z art. 116a O.p. Jako wadliwe należy bowiem uznać, w szczególności, stanowisko organów, że "niezwołanie zgromadzenia tym czasie (tj. przez zarząd, w ciągu dwóch tygodni, liczonym od momentu pojawienia się sytuacji, w której ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań), przesądza o winie członków zarządu w niezgłoszeniu upadłości we właściwym czasie", gdyż obowiązek taki, tj. niezwłocznego zwołania przez zarząd walnego zgromadzenia, o czym przesądza w sposób jednoznaczny treść art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego, powstaje w sytuacji, gdy ze sprawozdania finansowego spółdzielni wynika, że ogólna wartość aktywów nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich zobowiązań. W konsekwencji, organy bezpodstawnie uznały, że Skarżący jako członek zarządu spółdzielni, zgodnie z art. 21 ust. 1 prawa upadłościowego oraz art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia powstania podstawy do ogłoszenia upadłości, zaś dniem tym winien być dzień 20 luty 2010r., tj. dzień w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań - dokonania wpłaty na PFRON za styczeń 2010r. Po raz kolejny podkreślić należy, że skoro przepis art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego wiąże pojęcie niewypłacalności spółdzielni z wynikiem sprawozdania finansowego i nakłada na zarząd obowiązek niezwłocznego zwołania walnego zgromadzenia oraz umieszczenia na jego porządku obrad sprawy dalszego istnienia spółdzielni, to nie można zaakceptować powyższego poglądu Organów. Ponieważ błędna wykładnia wskazanych przepisów prawa, w konsekwencji, miała wpływ na zakres prowadzonego przez Prezesa PFRON postępowania dowodowego oraz przyjęte ustalenia faktyczne, organy naruszyły także przepisy prawa procesowego, tj. zarówno art. 120 O.p., nakładający obowiązek działania na podstawie przepisów prawa, jak i zasadę prawdy obiektywnej, określoną w art. 122 O.p. a obligującą do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, której rozwinięcie zawiera art. 187 § 1 O.p., nakazujący zebrać w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu Organy, w szczególności, zignorowały obowiązek ustalenia czy oraz kiedy i za jaki okres, zarząd spółdzielni otrzymał sprawozdanie finansowe O. w B., czy według tego sprawozdania ogólna wartość aktywów spółdzielni nie wystarczała w przypisanym Skarżącemu z tytułu solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe tejże O. na zaspokojenie wszystkich zobowiązań, a jeśli tak, to czy zarząd niezwłocznie zwołał walne zgromadzenie, na którego porządku obrad zamieścił sprawę dalszego istnienia spółdzielni – tj. tak, jak wymaga tego omówiony w części ogólnej rozważań przepis art. 130 § 2 Prawa spółdzielczego. W tym miejscu Sąd zauważa, że Skarżący pismem z dnia 24 czerwca 2016r, wnosił w trakcie postępowania dowodowego o uzupełnienie materiału dowodowego o dokumentację na tę okoliczność znajdującą się w KRS w O. oraz Zakładzie Archiwalnym Składnica Akt w S., jednakże organ wniosek ten pominął. Tymczasem sprawozdanie finansowe biegłego za rok 2009 zobowiązanej O., według oświadczenia Skarżącego zawartego w treści skargi, wpłynęło do zarządu w dniu 22 czerwca 2010r., zaś z jego treści wynikało, iż mimo pewnych trudności i "słabego roku finansowego w 2009r.", nie występowała sytuacja niewypłacalności spółdzielni. Z kolei z załączonego do skargi protokołu zebrania przedstawicieli członków dokumentów wynika, że zarząd O. otrzymał uchwałę obligującą do zgłoszenia wniosku o upadłość w dniu 20 września 2010r., zaś w dniu 1 października 2010r. zgłoszono taki wniosek do Sądu. Sąd zwraca jednak uwagę, że załączone do skargi dokumenty (wymienione na str. 9) są nie tylko nie potwierdzone za zgodność z oryginałem, ale i nieczytelne oraz niepełne. Dlatego Sąd, mimo ich istotnego znaczenia dla sprawy, nie mógł przeprowadzić z nich dowodu i na tej podstawie uznać, że zawierają treści w nich zawarte. W tym miejscu Sąd stwierdza i podkreśla, że rolą sądu administracyjnego jest przeprowadzenie procesu kontroli działania organu administracji z punktu widzenia jego zgodności z prawem, zaś rozstrzygnięcie następuje w granicach sprawy i na podstawie akt sprawy. Proces ten obejmuje: kontrolę rekonstrukcji i zastosowania przez organy administracji publicznej norm proceduralnych określających prawne wymogi ustalania faktów, kontrolę sposobu prawnej kwalifikacji tych faktów, co odnosi się do materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia administracyjnego, w tym kontroli ich wykładni i zastosowania przez pryzmat przepisów ustaw procesowych określających prawne wymogi odnośnie do uzasadnienia decyzji administracyjnej oraz kontrolę konkretnego sposobu ustalenia w konkretnej sprawie faktycznych i prawnych podstaw rozstrzygnięcia (por. L. Leszczyński, Orzekanie przez sądy administracyjne a kontrola wykładni prawa, "Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" z 2010 r., nr 5-6, s. 267 i nast.). Powyższe oznacza, że Sąd nie może "zastępować" organu administracji w jego obowiązkach i za niego rozstrzygać sprawy, w tym "przejmować" roli prowadzącego postępowanie podatkowe w aspekcie ustaleń faktycznych. Reasumując dotychczasowe ustalenia i rozważania, Sąd stwierdza, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 130 i art. 137 Prawa spółdzielczego oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit a i b oraz § 2 w zw. z art. 116a O.p. poprzez ich błędną wykładnię wykazaną w części rozważań prawnych odnoszących się do tych przepisów. W konsekwencji powyższego, Sąd stwierdza także naruszenie prawa procesowego poprzez, w szczególności, niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności dla rozstrzygnięcia sprawy. Biorąc pod uwagę wskazane naruszenia, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Rozpoznając sprawę ponownie, Organ odwoławczy winien uwzględnić wyrażony przez Sąd pogląd prawny wyrażony w niniejszym uzasadnieniu, przy czym wskazania co do dalszego postępowania wynikają wprost z rozważań Sądu dotyczących ujawnionych naruszeń prawa materialnego w wyniku ich błędnej wykładni oraz przeprowadzić stosowne dodatkowe postępowanie dowodowe, w tym ze sprawozdania finansowego spółdzielni za 2009r. oraz ustalić czy rzeczywiście wartość rynkowa aktywów (nieruchomości) spółdzielni uzasadniała konieczność wystąpienia o zamieszczenie przez Skarżącego w porządku obrad walnego zgromadzenia członków sprawy dalszego istnienia spółdzielni, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej czy zgłoszenie takie nastąpiło w przypisanym terminie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącego zwrot uiszczonego wpisu sądowego w wysokości 300 zł, tj. uwzględniającego częściowe zwolnienie od wpisu od skargi.