III SA/Wa 1650/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Włodzimierz Gurba, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 marca 2021 r. sprawy ze skargi A. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2020 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "organ I instancji") wszczął wobec A. Z. (dalej: "Strona", "Skarżący") postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r. Niniejsze postanowienie zostało doręczone Stronie w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm. - dalej: "O.p."), w dniu 17 września 2019 r. W toku prowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji w dniu [...] stycznia 2020 r. wydał postanowienie, którym zawiesił postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, iż w dniu 12 lutego 2018 r. wystąpił z wnioskiem o udzielenie informacji dotyczących transakcji z ukraińskim kontrahentem oraz że do dnia sporządzenia postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego nie wpłynęła odpowiedź na ww. wniosek. Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie wnosząc o jego uchylenie, ewentualnie jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżący zarzucił naruszenie: art. 201 § 1b pkt 1 O.p., art. 207 § 2 O.p., art. 120, art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 O.p. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie DIAS przytoczył przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące zawieszenia postępowania oraz podał, że organ I instancji skierował wniosek o udzielenie informacji dotyczącej transakcji z ukraińskim kontrahentem do ukraińskiej administracji podatkowej na postawie art. 27 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie od dochodu i majątków, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 63, poz. 269 z późn. zm.) oraz art. 5 Konwencji Rady Europy/OECD o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 141, poz. 913 z późn. zm.). Zdaniem DIAS, organ I instancji wykazał okoliczności uzasadniające zawieszenie postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1b pkt 1 O.p., w związku z czym bezzasadny jest zarzut naruszenia tego przepisu poprzez jego zastosowanie. W ocenie DIAS, nie można także uznać, aby w jakikolwiek sposób zawieszenie postępowania w powyższym zakresie naruszało interes prawny Strony. DIAS podał, że uzyskanie rzetelnych informacji od władz podatkowych Ukrainy na temat transakcji zawieranych pomiędzy Skarżącym a kontrahentem z Ukrainy ma bezsprzecznie wpływ na sprawdzenie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r., a Stronie (jak i organom podatkowym) powinno zależeć na rzetelnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych sprawy. Ponadto, organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż w aktach niniejszego postępowania znajduje się wniosek organu I instancji o przyspieszenie procedury udzielenia odpowiedzi skierowany do ukraińskiej administracji podatkowej. W ocenie DIAS, w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka z art. 201 § 1b pkt 1 O.p. umożliwiająca zawieszenie postępowania do czasu otrzymania odpowiedzi od ukraińskiej administracji podatkowej, zatem stanowisko organu I instancji zawarte w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2020 r. jest prawidłowe. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 207 § 2 O.p., organ odwoławczy wskazał, iż w niniejszej sprawie nie znajduje on zastosowania, z uwagi na fakt, iż wydane przez organ I instancji postanowienie o zawieszeniu postępowania podatkowego nie rozstrzyga co do istoty, ani nie kończy postępowania w danej instancji. DIAS nie dopatrzył się również naruszenia przez organ I instancji art. 187 O.p., gdyż wystąpienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z wnioskiem do ukraińskiej administracji podatkowej na okoliczność przeprowadzonych transakcji Strony z ukraińskim kontrahentem, zmierza właśnie do zebrania materiału dowodowego i wyczerpującego jego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego, działanie podjęte przez organ I instancji, polegające na zawieszeniu postępowania było konieczne i celowe oraz nie wykraczało poza zakres obowiązujących przepisów prawa zarówno materialnego, jak i proceduralnego. DIAS nie podzielił zarzutów zażalenia. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżący wniósł ponadto o zasądzenie kosztów postępowania. Skarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 201 § 1b pkt 1 O.p. poprzez niezasadne zawieszenie postępowania, mimo iż Skarżący przedstawił właściwemu organowi podatkowemu w trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego wszelkie dokumenty dające prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych i tym samym nie wystąpiły podstawy do wystąpieniem z wnioskiem do ukraińskiej administracji podatkowej o udzielenie informacji dotyczących transakcji z ukraińskim kontrahentem; - art. 207 § 2 O.p. poprzez brak wskazania w postanowieniu o zawieszeniu postępowania dlaczego uzyskanie informacji z ukraińskiej administracji podatkowej odnośnie do transakcji Skarżącego z ukraińskim kontrahentem jest niezbędne do rozstrzygnięcia sprawy i dlaczego tych okoliczności nie można wykazać innymi dowodami; - art. 120, art 121 § 1, art 122 i art. 187 O.p. poprzez niezasadne zawieszenie postępowania w sprawie zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wynikającej z deklaracji VAT-7 za lipiec 2016 r., w wyniku zbierania zbędnego materiału dowodowego w znacznych odstępach czasu. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest ocena zasadności zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie sprawdzenia prawidłowości rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r. Zgodnie z art. 201 § 1b pkt 1 O.p. Organ podatkowy może zawiesić postępowanie, w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego, jeżeli nie ma żadnych innych okoliczności poza objętymi wystąpieniem, które mogą być przedmiotem dowodu. Zgodnie z art. 201 § 4 O.p. zawieszenie postępowania ww. sytuacji może następować wielokrotnie, z tym że okres łącznego zawieszenia postępowania nie może przekraczać 3 lat. Ustawodawca przewidział zatem sytuacje, w których realizacja zasady prawdy obiektywnej zawartej w art. 122 O.p. wymaga uzyskania przez organ informacji od obcej administracji podatkowej. Przy czym organ musi wskazać właściwą podstawę prawną wystąpienia, o której mowa w art. 201 § 1b pkt 1 O.p. i informacje, które organ zamierza uzyskać od obcej administracji podatkowej muszą być niezbędne do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W rozstrzyganej sprawie organ podatkowy wykazał w postanowieniu, iż wniosek o udzielenie informacji dotyczącej transakcji z ukraińskim kontrahentem skierował do ukraińskiej administracji podatkowej na postawie art. 27 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie od dochodu i majątków, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r., Nr 63, poz. 269 z późn. zm.) oraz art. 5 Konwencji Rady Europy/OECD o wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych, sporządzonej w Strasburgu dnia 25 stycznia 1988 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 141, poz. 913 z późn. zm.). W związku z powyższy spełniony został jeden z warunków uprawniających organ do wystąpienia do obcej administracji podatkowej o informację. Ocenić należy zatem, czy spełniony został drugi warunek tj. czy informacje, o które organ wystąpił od obcej administracji podatkowej są niezbędne do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Faktem jest, że organy w sposób bardzo ogólny wskazały w postanowieniach o zawieszeniu postępowania, że chodzi o informacje w zakresie transakcji pomiędzy Skarżącym a ukraińskim kontrahentem. Biorąc jednak po uwagę specyfikę podatku VAT, polegającą na ścisłym powiązaniu obowiązku podatkowego z rzeczywistą dostawą towarów na rzecz nabywcy, to kontrola zgodności rozliczenia podatkowego nabywcy i dostawcy wymaga zazwyczaj weryfikacji dokumentacji u obu stron transakcji. Zwrócić należy również uwagę na pytania sformułowane przez organ podatkowy w wystąpieniu z dnia 8 czerwca 2018 r. do ukraińskiej administracji podatkowej. Pytania te zmierzały m.in. do ustalenia, czy transakcja miała charakter rzeczywisty i została ujawniona przez kontrahenta, czy została udokumentowana oraz czy kontrahent ukraiński posiada dowody płatności gotówkowej. Tego rodzaju ustalenia organy podatkowe dokonują standardowo w ramach kontroli podatkowej w zakresie podatku VAT, w tym także w przypadku transakcji krajowych. Zdaniem Sądu, są one zazwyczaj niezbędne dla prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organy muszą bowiem zweryfikować "symetryczność" rozliczenia transakcji w podatku VAT oraz jej rzeczywisty charakter. W tym celu muszą porównać dokumenty, w tym dokumenty podatkowe u stron transakcji. Dla celów kontroli nie zawsze jest wystarczające zweryfikowanie dokumentów wyłącznie u jednej strony (Skarżącego). Mając na uwadze, że kontrahent Skarżącego posiada siedzibę za granicą, a Skarżący skorzystał z 0% stawki podatku VAT, to weryfikacja rozliczenia wymaga informacji od administracji właściwej dla kontrahenta. W przypadku transakcji krajowych, gdzie organy również badają ich "symetryczność", uzyskanie odpowiednich dokumentów jest oczywiście prostsze – nie wymagające angażowania obcej administracji podatkowej. Dlatego też Sąd nie podziela zarzutu skargi, że postanowienie nie wskazuje rzeczywistej i uzasadnionej przyczyny zawieszenia postępowania. Sąd nie podziela również zarzutu, że postanowienie nie wskazuje dowodów, jakie organ ma zamiar przeprowadzić. Dobór środków dowodowych będzie zależał od uzyskanych informacji od ukraińskiej administracji podatkowej. Na tym etapie postępowania nie można jednoznacznie określić, jakimi dokumentami dysponuje ukraiński kontrahent Skarżącego. Zauważyć również należy, że organ podatkowy zwrócił się z prośbą do obcej administracji podatkowej o przyspieszenie procedury udzielenia odpowiedzi. Jednocześnie art. 201 § 4 O.p. stanowi gwarancję dla Skarżącego, że okres zawieszenia postępowania nie będzie "trwał w nieskończoność", a w niniejszej sprawie zbliża się jego upływ. Z powyższych względów, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę.