III SA/Wa 1676/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Grażyna Nasierowska, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Asesor WSA Maciej Kurasz (spr.), Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2008 r. sprawy ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości. Ze zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego wynikało, iż decyzją z dnia [...] września 1996 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. określił E. K. (powoływanej dalej jako "Skarżąca" lub "Strona") zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. obejmujące należności z tytułu nabycia zachowku. Wobec uchylania się od wykonania określonego ww. decyzją obowiązku, wobec Skarżącej wszczęto [...] listopada 2000 r. na kwotę 4.614,80 zł plus odsetki za zwłokę za 1995 r. Na podstawie tytułu egzekucyjnego z dnia [...] listopada 2000 r. nr [...] zajęto świadczenie rentowe Skarżącej. W wyniku postępowania egzekucyjnego w okresie od [...] lutego 2001 r. do [...] czerwca 2003 r. pobrana na poczet należności objętej tytułem wykonawczym ogółem kwotę 6.480,51 zł. Ponadto organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] lipca 2001r. zajął wierzytelność Skarżącej z tytułu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w łącznej kwocie 381,90 zł. Ogółem w postępowaniu egzekucyjnym pobrano od Skarżącej kwotę 6.862,41 zł, w tym na należność główną kwotę 1.647,21 zł, odsetki – 4.308,70 zł, oraz kwotę 906,50 zł tytułem kosztów egzekucyjnych. W odpowiedzi na wniosek Skarżącej z dnia [...] lutego 2001 r. dotyczący umorzenia i zwrotu wyegzekwowanej kwoty organ podatkowy pierwszej instancji decyzją z dnia [...] czerwca 2003 r. umorzył kwotę 3.959,00 zł. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił powyższą decyzję jednocześnie umarzając zaległość w całości zgodnie z pierwotnym wnioskiem Strony. Na podstawie decyzji organu odwoławczego zwrócono Skarżącej kwotę 5.955,91 zł pobraną na należność główną w kwocie 1.647,21 zł i odsetki 4.308,70 zł. Pismem z dnia [...] grudnia 2004 r. Skarżąca wniosła o umorzenie kosztów egzekucyjnych pobranych w konsekwencji prowadzonego postępowania egzekucyjnego (w wysokości 906,50 zł). Wniosek o umorzenie kosztów egzekucyjnych Skarżąca uzasadniała trudną sytuacją materialną uniemożliwiającą poniesienie ich ciężaru bez uszczerbku koniecznego utrzymania. Skarżąca w uzasadnieniu wniosku wskazywała na to, że wraz z mężem otrzymują niskie renty inwalidzkie w łącznej kwocie 940 zł. Skarżąca podniosła również, że stan jej zdrowia oraz jej małżonka wiąże się z koniecznością ponoszenia wydatków na zakup leków oraz utrzymania i eksploatacji samochodu inwalidzkiego. Wnioskodawczyni podniosła, że wydatki te w powiązaniu z koniecznością opłacenia i utrzymania mieszkania oraz zaspokojenia podstawowych potrzeb bytowych przekraczają możliwości finansowe jej rodziny. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych, argumentując w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2005 r. Nr [...], że w świetle art. 64e § 1 i § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej powoływanej jako "u.o.p.e.a.") nie wystąpiły przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu wskazano, że koszty egzekucyjne zostały zapłacone w dniu 6 czerwca 2001 r. W tym stanie rzeczy w ocenie organu pierwszej instancji nie można było mówić o ich nieściągalności. W dniu [...] kwietnia 2006 r. organ pierwszej instancji stwierdził, iż postanowienie o odmowie umorzenia kosztów egzekucyjnych nie zostało Stronie doręczone. W związku z tym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] czerwca 2006 r., wydał duplikat postanowienia z dnia [...] stycznia 2005 r. i doręczył go Stronie w dniu [...] czerwca 2006 r. Skarżąca w dniu [...] czerwca 2006 r., przy zachowaniu ustawowego terminu, złożyła w powyższym przedmiocie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., ponownie wnosząc o umorzenie pobranych kosztów egzekucyjnych. Strona zarzuciła wydanemu rozstrzygnięciu brak uzasadnienia faktycznego odnoszącego się do treści art. 64e § 1 i § 2 u.o.p.e.a. oraz nieuwzględnienie w nim przedstawionych we wniosku trudnych warunków materialnych i życiowych. Skarżąca w szczególny sposób zaakcentowała fakt braku doręczenia postanowienia o odmowie umorzenia kosztów egzekucyjnych, z którego treścią zapoznała się dopiero w dniu [...]czerwca 2006 r., otrzymując duplikat ww. postanowienia. Skarżąca zarzuciła również organowi egzekucyjnemu rozstrzygnięcie w powyższej materii postanowieniem, a nie decyzją (rozstrzygającą co do istoty sprawy). W uzasadnieniu zażalenia Skarżąca obszernie opisała stan faktyczny sprawy podnosząc, iż w lakonicznym uzasadnieniu postanowienia organu pierwszej instancji nie odniesiono się w żaden sposób do dyspozycji art. 64e u.o.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007r., uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, zalecając organowi egzekucyjnemu kompleksowe przeanalizowanie sprawy ze szczególnym uwzględnieniem sytuacji materialnej Skarżącej, łącznie z podjęciem działań sprawdzających rzeczywisty stan faktyczny oraz w konsekwencji wydanie ponownego rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r., organ egzekucyjny po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego ponownie odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych w wysokości 906,50 zł nie znajdując przesłanki znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej Strony. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ egzekucyjny podniósł, że z nadesłanych przez Skarżącą dokumentów wynikało, że zobowiązana prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz z mężem P. K. Łączny miesięczny dochód małżonków wynosił 2.370,06 zł, (na osobę daje kwotę 1.185,03 zł). Ponadto jak wynikało z oświadczenia złożonego przez zobowiązaną, Skarżąca mieszka w mieszkaniu spółdzielczym własnościowym wraz z mężem. Organ wskazał, że zobowiązana poinformowała, iż jej mąż jest właścicielem 1-pokojowego mieszkania o powierzchni 19 m². Przedłożone zostały również kserokopie dokumentów potwierdzających posiadanie II grupy inwalidzkiej przez zobowiązaną. Organ egzekucyjny wskazał, że umorzenie kosztów egzekucyjnych ma charakter fakultatywny, na co wyraźnie wskazuje użycie w art. 64e u.o.p.e.a. sformułowania "może". Na mocy tego przepisu organ egzekucyjny otrzymuje kompetencje do uznaniowego działania. Uznaniowość powyższa dotyczy zarówno oceny występowania samych przesłanek jak i podjęcia decyzji o zastosowaniu instytucji umorzenia kosztów egzekucyjnych. Zdaniem organu egzekucyjnego w świetle art. 64e § 2 pkt 1 u.o.p.e.a. nie wystąpiły przesłanki do umorzenia kosztów egzekucyjnych w skutek niemożności ich ściągnięcia z uwagi na fakt iż rzeczone koszty zostały w całości zapłacone. Na postanowienie organu egzekucyjnego Skarżąca złożyła zażalenie, ponownie wnosząc o zwrot ściągniętych kosztów egzekucyjnych w związku z trudną sytuacją materialną. W konkluzji Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. i "rozstrzygnięcie sprawy co do istoty". Dyrektor Izby Skarbowej w W., postanowieniem z dnia [...] lipca 2007 r., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. w sprawie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy uznał, iż organ egzekucyjny podjął wystarczające działania dla uzyskania najpełniejszej informacji o warunkach życiowych i materialnych Skarżącej. Przed wydaniem rozstrzygnięcia umożliwił Stronie zgromadzenie argumentów w postaci źródeł dowodowych, które przemawiałyby za orzeczeniem zgodnie z jej żądaniem. Po zbadaniu całokształtu materiału dowodowego ocenił, iż nie wystąpiły przesłanki do umorzenia kosztów egzekucyjnych w oparciu o art. 64e § 2 u.o.p.e.a. Organ odwoławczy podniósł, że nie można było w przedmiotowej sprawie stwierdzić nieściągalności dochodzonego obowiązku z uwagi na fakt, że rzeczone koszty zostały zapłacone w całości w dniu 6 czerwca 2001 r. Odnosząc się natomiast do przesłanki znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej Strony Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że jakkolwiek wysokość dochodów Skarżącej po potrąceniu wszelkich opłat miesięcznych nie stanowi kwoty mogącej zaspokoić wszelkie potrzeby, należało mieć na względzie fakt, iż przedmiotowe koszty egzekucyjne zostały ściągnięte już w 2001r. W ocenie organu wyższego stopnia pozostają one zatem bez wpływu na uszczerbek w obecnej sytuacji majątkowej Strony. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie przyznał pełnej mocy dowodowej przedłożonemu przez Skarżącą zestawieniu wydatków miesięcznych, domniemując zawyżenie kwoty wydatków. Skarżąca kwestionując prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 64e § 2 pkt 1 u.o.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie w wydanym rozstrzygnięciu faktu niemożności poniesienia kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla sytuacji finansowej Strony i jej rodziny. Zakwestionowała tym samym stanowisko zajęte przez Dyrektora Izby Skarbowej odnośnie zawyżenia zestawienia miesięcznych kosztów ponoszonych przez Stronę. W dniu 17 marca 2008 r. Skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego działającego w ramach przyznanej pomocy prawnej przez Sąd administracyjny pismem procesowym uzupełniła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów art. 64e § 2 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 7 i art. 8 w związku z art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. Nr 98, poz. 1071 ze zm. – dalej określany jako "Kpa") i art. 18 u.o.p.e.a. W ocenie pełnomocnika Strony wydając zaskarżone postanowienie całkowicie pominięto szczególne okoliczności sprawy jakimi są obiektywne bardzo długi okres prowadzonego postępowania oraz faktycznie bardzo trudną i niezmienną sytuację finansową Skarżącej. Pełnomocnik Strony podniósł także, że mimo deklaracji przez organ nadzoru wnikliwego zbadania całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego nie dokonano ostatecznie oceny w zakresie wystąpienia w okolicznościach niniejszej sprawy przesłanki interesu publicznego o jakiej mowa w art. 64e § 2 pkt 2 u.o.p.e.a. jako przemawiającej ostatecznie za umorzeniem ściągniętych kosztów egzekucyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, biorąc pod uwagę wskazany powyżej stan faktyczny sprawy, a także kryteria oceny zaskarżonego postanowienia określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") stwierdził, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. zostało wydane z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także okoliczności wskazujących na istnienie przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. Sąd zgodził się ze stroną Skarżącą, iż w rozpoznawanej sprawie organy administracyjne naruszyły przepisy art. 64e § 2 pkt 1 i pkt 2 u.o.p.e.a. poprzez przyjęcie, iż w okolicznościach niniejszej sprawy nie mogą istnieć przesłanki do umorzenia kosztów egzekucyjnych. W ocenie Sądu organ wydający zaskarżone postanowienie naruszył także przepisy regulujące ogólne zasady postępowania; w tym w szczególności przepisy art. 7 i art. 8 w związku z art. 77 Kpa oraz w związku z art. 18 u.o.p.e.a., zgodnie z którym w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Podnieść należy, iż w myśl art. 64e u.o.p.e.a. organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne. W art. 64e § 2 u.o.p.e.a. ustawodawca sformułował katalog przesłanek, których spełnienie może warunkować umorzenie kosztów egzekucyjnych. Mogą być one umorzone jeżeli: 1. stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2. za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny; 3. ściągnięcie tylko kosztów egzekucyjnych spowodowałoby niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Podkreślić przy tym należy, iż użycie przez ustawodawcę średnika kończącego poszczególne punkty przepisu art. 64e § 2 u.o.p.e.a. wskazuje, że wymienione w nich przesłanki należy traktować jako oddzielne podstawy uprawniające do umorzenia kosztów egzekucyjnych. Instytucja umorzenia kosztów egzekucyjnych w trybie rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego w indywidualnej sprawie zbudowana jest przy zastosowaniu uznania administracyjnego. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie NSA koncepcji interpretacyjnej przepisów zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Ustawodawca pozostawił organom swobodę w podejmowaniu rozstrzygnięcia, pod warunkiem jednak, że w toku postępowania dokonają szczegółowej analizy prowadzonej sprawy pod kątem wskazanych w przepisie dyrektyw wyboru oraz prowadzenia postępowania zgodnie z przepisami procedury, w rozpoznawanej sprawie przepisami Kpa. Dlatego też sądowa kontrola legalności rozstrzygnięć wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie postanowienia w przedmiocie odmowy umorzenia zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem tzn. czy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy i rozważył wszelkie okoliczności mogące mieć wpływ na wybór możliwości rozstrzygnięcia w zakresie udzielenia bądź odmowy udzielenia ulgi. Należy także podkreślić, że uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających przesłankom umorzenia, ale w możliwości negatywnego dla zobowiązanego rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu istnienia przesłanek umorzenia (vide m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 grudnia 2005 r. Sygn. akt III SA/Wa 2397/05, wyrok z dnia 13 stycznia 1998 r. sygn. akt I SA/Łd 1811/96) Należy zatem uznać, że w związku z powyższym na organie egzekucyjnym ciążył obowiązek stosowania się do dyspozycji przepisów art. 6, art. 7, art. 8 i art. 77 § 1 Kpa tj. wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, w którym rozważono by wszelkie aspekty sprawy. Sąd w składzie orzekającym w rozpoznawanej w sprawie stwierdził, że w toku postępowania organy egzekucyjne nie podjęły niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organy w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć oceniły dokumenty oraz oświadczenia Skarżącej dotyczące jej sytuacji materialnej jako niewiarygodne. W ocenie organów egzekucyjnych przedstawione przez Stronę oświadczenia nie stanowiły przekonywającej podstawy do orzeczenia zgodnie z wnioskiem o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Organy egzekucyjne zakwestionowały przedstawione przez Skarżącą zestawienie miesięcznych wydatków w kwocie 1.806,00 zł. Organ odwoławczy podniósł również, że przedłożone przez Stronę zestawienie nie zostało poparte żadnymi fakturami oraz rachunkami. Z tego też względu w jego ocenie nie mogło stanowić przekonywającego dowodu w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia nie przyznał "pełnej mocy dowodowej przedłożonemu zestawieniu miesięcznych wydatków domniemując zawyżenie kwoty". W kontekście powyższych ustaleń organu egzekucyjnego ponownie podkreślić należy, iż obowiązkiem organów wydających rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie było przeprowadzenie w tym zakresie prawidłowego postępowania dowodowego na podstawie art. 6, art. 7 i art. 8 Kpa tj. ustalenie rzeczywistej sytuacji finansowej, zdrowotnej i rodzinnej Strony oraz wyczerpujące odniesienie się do tej sytuacji w uzasadnieniu wydanych w sprawie postanowień (art. 107 Kpa). Obowiązku tego organy w ocenie Sądu nie wykonały w sposób należyty. Sąd stwierdza przede wszystkim, iż ustalenia organów w zakresie sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej Skarżącej sprowadziły się w niniejszej sprawie wyłącznie do analizy dokumentów i oświadczeń przedłożonych przez Stronę, wezwania strony do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym, oraz ustalenia, iż materiały przesłane na wezwanie przez Skarżącą nie mogą stanowić dowodu w sprawie z uwagi na domniemanie ich nierzetelności. Poza powyższym organy nie wykazały żadnej inicjatywy dowodowej w celu ustalenia rzeczywistej sytuacji Skarżącej pozwalającej na ocenę, czy jej sytuacja - w kontekście wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych – stanowiły znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej Skarżącej. W opinii Sądu organy egzekucyjne kwestionując wykazane przez Skarżącą oświadczenia o ponoszonych comiesięcznych wydatkach i w konsekwencji nie uznając ich za dowód w sprawie z uwagi na domniemanie ich nierzetelności powinny podjąć próbę ustalenia wysokości ponoszonych przez Skarżącą wydatków, co jest niezbędne do oceny rzeczywistych środków finansowych, którymi Strona może dysponować. Odmowa uznania dowodów przedstawionych przez Skarżącą jako prawdziwych bez przeprowadzenia własnego postępowania dowodowego w tym przedmiocie przez organy egzekucyjne stanowiło naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego skutkujące wadliwością rozstrzygnięć podjętych przez organy egzekucyjne. Dodatkowo Sąd uznał za zasadny podniesiony w piśmie procesowym zarzut naruszenia przez organy egzekucyjne obu instancji naruszenia przepisu art. 64e § 2 pkt 2 u.o.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny może umorzyć w całości lub w części przypadające na jego rzecz koszty egzekucyjne jeżeli za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny. Podkreślić należy, iż organy obu instancji w uzasadnieniach wydanych postanowień nie odniosły się do możliwości zastosowania odrębnej przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych określonej w art. 64e § 2 pkt 2 u.o.p.e.a. Powyższe zaniechanie zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie stanowi naruszenie przepisów art. 107 Kpa w związku z art. 10 Kpa w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd stwierdza, że organy egzekucyjne badając możliwość zastosowania dyrektywy interesu publicznego, powinny przed wydaniem rozstrzygnięcia w przedmiocie umorzenia należności kosztowych m.in. zestawić stan faktyczny sprawy i wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej. W każdym przypadku analiza zasadności wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych musi uwzględniać wszystkie aspekty sprawy także te, które były przyczyną wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec Strony. Na podstawie powołanych powyżej kryteriów, opierając się o konkretne okoliczności zaistniałe w danej sprawie organ egzekucyjny rozpatrujący wniosek Strony powinien ustalić, czy w rozpoznawanej sprawie nie istnieje przesłanka interesu publicznego przemawiająca za umorzeniem pobranych kosztów egzekucyjnych. W kontekście powyższego podkreślić należy, iż organy egzekucyjne badając zasadność wniosku Strony o umorzenie kosztów egzekucyjnych nie mogą w sposób dowolny pominąć istnienia tej przesłanki – automatycznie uznając, że nie zasługuje ona na uwzględnienie, czy też sprowadzając swoją argumentację w tym przedmiocie do uznania, że rezygnacja przez Państwo z opłat i kosztów związanych z egzekucją administracyjną nie jest uzasadniona, z uwagi na pośrednie zmniejszenie środków budżetowych wykorzystywanych na potrzeby całego społeczeństwa. Z akt sprawy wynikało, iż decyzją z dnia [...] września 1996 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. uznając za źródło przychodów należności otrzymane przez Stronę z tytułu zachowku. Wskazać należy, iż na tle powyższej okoliczności istniał spór w doktrynie oraz w orzecznictwie sądowym dotyczący sposobu opodatkowania otrzymanego zachowku. Z jednej strony przyjmowano, że zachowek stanowi przychód, który powinien być opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad ogólnych. Z drugiej strony wskazywano natomiast, że zachowek jako instytucja prawa spadkowego powinien był podlegać opodatkowaniu na zasadach korzystnych dla beneficjentów należności z tego tytułu określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zaistniały w doktrynie i orzecznictwie spór prawny został zakończony po wydaniu przez Sąd Najwyższy w dniu 4 stycznia 2001 r. uchwały Sygn. akt III ZP 26/2000, w której Sąd podkreślił, że zachowek (art. 991 Kodeksu cywilnego) podlega podatkowi od spadków i darowizn określonemu w ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (OSNP 2001/14/455, Biul.SN 2001/1/3, Prok.i Pr. 2001/3/40, Wokanda 2001/6/21, M.Podat. 2001/7/2, Glosa 2001/8/33, M.Podat. 2001/8/33, POP 2002/1/26, Glosa 2002/5/27). Powyższe orzeczenie oraz inne zbieżne z nim poglądy wyrażone w piśmiennictwie i orzecznictwie sądów administracyjnych stały się powodem zmiany obowiązującej wówczas ustawy o podatku od spadków i darowizn i wprowadzenia do zakresu opodatkowania podatku od spadków i darowizn zachowku (art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn Dz. U. Nr 200 poz. 1681). Zauważyć należy, iż wskazane powyżej okoliczności były jedną z przyczyn umorzenia Skarżącej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy podatkowe obu instancji orzekające w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych uznały, iż zmiana stanu prawnego w przedmiocie opodatkowania zachowku i ostateczne wpisanie zachowku jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowiła ważny interes strony w rozumieniu art. 67 ustawy Ordynacja podatkowa skutkujący umorzeniem zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze powyższe można przyjąć, iż wszczęcie i prowadzenie egzekucji, którego podstawą było rozstrzygnięcie organu podatkowego w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu uzyskanego przez podatnika zachowku w świetle poglądów orzecznictwa sądowego było niezgodne z prawem. Na te okoliczności powoływała się Skarżącą w swoich licznych pismach procesowych podkreślając bezprawność prowadzonej wobec niej egzekucji. Należy zauważyć, iż organy umarzając Skarżącej całość wyegzekwowanej kwoty wraz z odsetkami pośrednio przyznały rację Skarżącej w tej kwestii. W świetle powyższego uznać należy za celowe ponowne przeanalizowanie kwestii umorzenia kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku egzekucji zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych obejmującego należności wypłacone tytułem zachowku z uwagi na możliwość zastosowania przesłanki ważnego interesu publicznego. Nie bez znaczenia dla sprawy ma także podnoszony przez Stronę skarżącą zarzut przewlekłości postępowania administracyjnego. Z akt sprawy wynikało bowiem, że postępowanie w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych wszczęte wnioskiem z dnia 21 grudnia 2004 r. toczyło się z winy organów prawie przez trzy lata. Sąd zauważa, iż wskazane wyżej w uzasadnieniu orzeczenia naruszenia przepisów postępowania powodowały obowiązek uchylenia zaskarżonego postanowienia. Rozpatrując ponownie sprawę organy administracyjne zobowiązane będą do przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia rzeczywistej sytuacji finansowej, rodzinnej i zdrowotnej Skarżącej, w tym ustalenia m.in. wysokości ponoszonych przez nią wydatków. Zebrany w ten sposób materiał dowodowy ocenią następnie w kontekście przesłanki ważnego interesu publicznego, a ustalenia te zakomunikują Stronie w uzasadnieniu wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. Mając powyższe na uwadze, w szczególności uznając, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania, tj. art. 6, art. 7 i art. 8 Kpa w zakresie postępowania dowodowego, oraz art. 107 Kpa w zakresie prawidłowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. O zakresie, w jakim zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości w zakresie w jakim zostało uchylone orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika ustanowionego z urzędu Sąd przyznał na podstawie art. 250 p.p.s.a. w wysokości wynikającej z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1349 ze zm.).