III SA/Wa 1735/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sądowy Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi K. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od sierpnia 1999 r. do października 2002 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz K. Z. kwotę 400 zł (czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] grudnia 2008 r. Prezydent m. W. działając na podstawie art. 21 § 1 pkt. 1, art. 55, art. 63, art. 72 § 1 pkt. 1, art. 73 § 1 pkt. 1, art. 75 § 2 pkt. 1 lit. c oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm., zwanej dalej O.p.); art. 15 I 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 9 poz.84 z późn.zm., zwanej dalej u.p.o.l.), uchwały Rady Gminy W. z dnia 16 stycznia 1997 r. Nr 453/XLIII/97 ze zm. w sprawie ustalenia dziennych stawek opłaty targowej, terminów płatności oraz sposobu jej poboru; Zarządzenia Nr 1 Prezydenta m. W. z dnia 1 kwietnia 1999 r. - w sprawie opublikowania tekstu jednolitego uchwały Nr 453/XLIII/97 ze zm. po ponownym rozpatrzeniu sprawy dotyczącej zwrotu nienależnie uiszczonej przez K. Z. opłaty targowej za lata 1999-2002 odmówił stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od 26 sierpnia 1999 do 31 października 2002 r. z tytułu sprzedaży na targowisku "H.". W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu 29 października 2002 r. K. Z. złożyła wniosek o zwrot nienależnie uiszczanej opłaty targowej za lata 1999 - 2002 uzasadniając go tym, że w latach 1999 - 2002 prowadziła działalność gospodarczą na terenie targowiska "H." w W. w obiekcie Nr [...] a Zarząd Terenów Publicznych w imieniu Gminy W. pobierał od niej opłatę targową w formie abonamentu płatnego z góry nie licząc się z tym, iż opłata ta jest opłata dzienną i winna być pobierana od osób dokonujących sprzedaży w rozumieniu art. 535 kodeksu cywilnego a nie jak w jej przypadku za rezerwację miejsca na targowisku, za dni, w których de facto nie prowadziła sprzedaży. Ponadto podniosła, że prowadziła działalność w lokalu użytkowym nie będącym targowiskiem w rozumieniu art. 1 ust. 1 oraz art. 3 dekretu z 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach (Dz. U. Nr 41 póz. 313 z późn. zm.)". Sprawa ta była już rozpatrywana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 7/07 orzekł o uchyleniu decyzji organu II instancji, i wskazał, że w świetle obowiązujących przepisów opłata targowa powinna być pobierana według stawki dziennej nie zaś w formie miesięcznego abonamentu. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. decyzją z dnia [...] września 2007 r. uchyliło decyzję Prezydenta m. W. z dnia [...] czerwca 2003 r. odmawiającą stwierdzenia nadpłaty opłaty targowej za lata 1999 – 2002, w związku z czym sprawa podlegała ponownemu rozpoznaniu. Prezydent m. W. powołał się na orzeczenie Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 12 września 2002 r, sygn. Akt III są 620/02 z którego wynika, że pojęcie targowiska określone w art. 15 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie jest tożsame z pojęciem targowiska określonym w art.1 ust.1 dekrety z 2 sierpnia 1951 r. o targach i targowiskach i oznacza to w istocie tylko to, że pobór opłaty targowej następuje w każdym z miejsc określonych w art. 15 ust.2 tej ustawy, jeżeli w tych miejscach prowadzony jest handel. Opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Opłata targowa stanowi rodzaj podatku od handlu prowadzonego na targowiskach. Rada Gminy C. w uchwale z dnia 16 stycznia 1997 r. w § 1 pkt 6 przewidywała uiszczanie opłaty targowej w dwóch formach, tj. jednorazowych opłat dziennych i abonamentów miesięcznych stanowiących dwudziestokrotność opłaty dziennej. Z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że K. Z. dobrowolnie uiszczała opłatę targową w formie abonamentu. Organ podkreślił, że K. Z. wyraźnie wskazała w swoim wniosku z dnia 29 października 2002 r. w sprawie zwrotu opłaty targowej za 1999-2002 r., że prowadziła działalność gospodarczą w obiekcie Nr [...] na targowisku "H.". Jednocześnie Prezydent wskazał, że Skarżąca złożyła wniosek o zwrot opłaty targowej za lata 1999-2002, natomiast z dokumentacji księgowej sprawy wynika że Skarżącą opłacała opłatę w systemie abonamentowym do sierpnia 2001 r. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, uwzględnieniu stanowiska strony organ pierwszej instancji stwierdził, że K. Z. żąda zwrotu zapłaconej opłaty targowej ze względu na fakt, iż uiszczała opłatę targową w formie abonamentowej. Prezydent wskazał, że aby stwierdzić powstanie nadpłaty w rozumieniu art.72 par.1 ustawy O.p., podatnik musiałby wykazać, że nie dokonywał sprzedaży na targowisku albo w ogóle, albo w konkretnych dniach. K. Z. nie dostarczyła jakichkolwiek dowodów, które pomogłyby określić, w jakich okresach nie dokonywała czynności sprzedaży w wynajętym na targowisku lokalu. Jednocześnie organ wskazał, że z wyliczeń za okres od dnia 26 sierpnia 1999 r. do dnia 31 października 2002 r. należność z tytułu dziennej opłaty targowej wynosi 24.504,00 zł. Pani K. Z. w tym okresie wpłaciła 11.861,39 zł. Prezydent stwierdził, zatem, że nie powstała jakakolwiek nadpłata, której zwrotu mogłaby żądać Skarżąca. Decyzją [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. Samorządowe kolegium Odwoławcze w W. działając na podstawie art. 220 § 1 O.p. w zw. z art. 13 § 1 pkt 3 O.p. oraz art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz.U. z 2001 roku, Nr 79, poz. 856, ze zm.),po rozpatrzeniu odwołania K. Z. od decyzji Prezydenta m. W. z dnia [...] grudnia 2008 roku, utrzymało w mocy zaskarżona decyzję. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że z uzasadnienia Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2007 r. wynika, iż obowiązkiem organu pierwszej instancji było udowodnienie, poprzez zgromadzenie rzetelnego materiału dowodowego, że K. Z. prowadziła sprzedaż na targowisku, przez taką liczbę dni, przy której zastosowanie stawki dziennej opłaty targowej skutkowałoby obowiązkiem zapłaty przez skarżącą opłaty targowej w kwocie co najmniej odpowiadającej opłacie pobranej od skarżącej w formie abonamentu (co było niezgodne z treścią art. 19 pkt 1 lit a u.p.o.l.). Jak wynika z akt sprawy K. Z. wskazała, że nie może złożyć innych dokumentów mających wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż ich nie posiada a rozliczenia księgowe dotyczą nie tylko działalności na terenie targowiska lecz handlu na terenie całego kraju, zaś inne dokumenty dotyczące tej sprawy uległy zniszczeniu podczas pięcioletniego przechowywania. Ponadto Strona podkreśliła iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ciężar dowodu w tej sprawie ciąży na organie podatkowym. Z materiału dowodowego wynika zaś, że Strona dokonała wpłaty należności z tytułu opłaty targowej za okres od 26 sierpnia 1999 roku do 31 sierpnia 2001 roku (za takie okresy organ podatkowy I instancji posiada dowody wpłaty), twierdzi zaś, że dokonywała sprzedaży na targowisku do 31 października 2002 roku - przy czym brak jest w zgromadzonym materiale dowodowym dokumentów potwierdzających dokonanie wpłat za okres od września 2001 do października 2002 roku. Biorąc powyższe pod uwagę organ odwoławczy uznał że w rozpatrywanej sprawie, organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, poprzez ustalenie w jakiej ilości dni, w których Strona dokonywała sprzedaż w hali targowej, w wyniku czego zobowiązana była zgodnie z przepisami prawa do zapłaty opłaty targowej. Wskazał ponadto, że z ugruntowanego orzecznictwa sądowoadministracyjnego wynika, ze strona nie może czuć się zwolniona od współdziałania z organem podatkowym (wyrok NSA z dnia 22 maja 2000 r., sygn. Akt I SA/Lu 249/99). Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie złożyła K. Z. i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 200 O.p., a także naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwą subsumcję stanu faktycznego pod normę prawną wyrażoną w art. 233 § 1 pkt 1 O.p., jak również naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwą subsumcję stanu faktycznego pod normę prawną wyrażoną w art. 15 ust. 3 u.p.o.l., oraz naruszenie art. 19 ust 1 lit.a u.p.o.l., -naruszenie art. 122 i 187 w zw. z art. 235, art. 210 § 4 i art. 229 O.p. W uzasadnieniu Skarżąca podniosła, że opłata targowa powinna być pobierana w formie opłaty dziennej. W przypadku pobierania opłaty abonamentowej organ podatkowy przy poborze opłaty targowej obowiązany jest przy pomocy wiarygodnych dowodów wykazać, że zaistniały zdarzenia powodujące powstanie obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego, czego organy obu instancji w niniejszym postępowaniu nie uczyniły. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podnosząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Stosownie do art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych - B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III. Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest zatem ocena, czy organy podatkowe ponownie rozpoznając sprawę wykonały wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 7/07. To jest, czy w oparciu o rzetelny materiał dowodowy organy wykazały, że Skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku przez taką ilość dni, że zastosowanie do tego okresu stawki dziennej opłaty targowej skutkowałoby obowiązkiem zapłaty przez Skarżącego opłaty targowej w kwocie co najmniej odpowiadającej opłacie pobranej od niej. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż za dowód taki sąd nie uznał zestawienia sporządzonego przez zarządcę targowiska, oraz umowy zawartej z podmiotem zarządzającym targowiskiem na mocy, której Skarżąca wynajmowała stoisko handlowe. Znamienna dla tej oceny jest okoliczność, iż organ podatkowy pierwszej instancji odnosząc się do uwagi Skarżącej stwierdził, że w aktach sprawy nie ma nowych dokumentów, ponieważ zebrany już uprzednio materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający do rozpoznania sprawy. Także uzyskane przez Prezydenta Miasta W. dowody w postaci zeznań świadków oraz przesłuchania strony postępowania, nie wyjaśniły przez jaką ilość dni Skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku. Ustalenia w tym zakresie organy podatkowe ponownie oparły na zakwestionowanych uprzednio przez sąd dowodach w postaci zestawienia sporządzonego przez zarządcę targowiska oraz umowy najmu. Tym samym stwierdzić należy, iż organy administracyjne nie wykonały wskazań co do dalszego postępowania zawartych w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 7/07., czym naruszyły art. 153 p.p.s.a. Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu (czynności). Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w komentowanym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.) - B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, LEX, 2009, wyd. III. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w toku ponownego postępowania organ administracji winien wykonać wskazania zawarte w wyroku z dnia 27 kwietnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 7/07, a w przypadku braku wykazania w określony tam sposób ilości dni, w których Skarżąca prowadziła sprzedaż na targowisku, organ winien stwierdzić nadpłatę w opłacie targowej za okres za jaki posiada dowody wpłat dokonywanych przez Skarżącą w formie abonamentu. Przy czym postępowaniem dowodowym organ winien objąć także dokumenty przedłożone przez Skarżącą wraz ze skargą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, a mianowicie protokół rozprawy z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sygn. Akt [...]. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152, art. 153 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.