III SA/Wa 1747/15

|Przewodniczący | |sędzia WSA del. Dariusz Kurkiewicz | Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, (sprawozdawca ), sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant p.o. referenta stażysty Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2016 r. sprawy ze skargi "S. " S.A. W. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz "S. " S.A. W. z siedzibą w W. kwotę 351 zł (słownie trzysta pięćdziesiąt jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Prezydent W. określił Skarżącej ("Spółce") S. S.A. W. Inwestorów Mieszkaniowych z siedzibą w W., wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 57.119 zł. Decyzją z dnia [...] maja 2013 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy powyższą decyzję Prezydenta. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2014 r. o sygn. akt III SA/Wa 1806/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił decyzję SKO z dnia [...] maja 2013 r. Sąd wskazał, że SKO prowadząc postępowanie nie wyjaśniło dwóch najistotniejszych kwestii odnoszących się do gruntów, co których uznało, że powinny być opodatkowane wyższą stawką podatkową. W szczególności nie wyjaśniło, jak rozumieć sformułowanie "grunty związane z budynkami, mieszkalnymi" w sytuacji, gdy znajdują się one w posiadaniu przedsiębiorcy oraz czy można przyjąć, że Spółka była ich użytkownikiem wieczystym tylko z tego względu, że na podstawie aktów notarialnych z dnia 29 stycznia 1992 r. i z dnia 19 marca 1993 r. i odpisu z księgi wieczystej z dnia 28 lipca 2008 r., nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, w skład której wchodzi działka nr [...] z obrębu [...] o powierzchni 33.334 m2. Zagadnienia te - w ocenie Sądu - implikowały zarówno opodatkowanie podatkiem od nieruchomości zarówno budynków, jak również budowli znajdujących się na ww. gruncie, a przede wszystkim samego gruntu. Odnosząc się do kwestii stawki właściwej dla opodatkowania działki nr 18, Sąd wskazał, iż SKO nie rozważyło materiału dowodowego pod kątem "związania" gruntu z budynkami mieszkalnymi. Zdaniem Sądu z punktu widzenia interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ważne jest również czy przedsiębiorca, który jest w posiadaniu gruntu wykorzystuje go do innych celów niż mieszkalne np. czerpie korzyści z tego gruntu, obciążając przy tym należnościami z tego tytułu mieszkańców, albo ma potencjalne możliwości wykorzystywania posiadanego gruntu do działalności gospodarczej. Sąd zauważył ponadto, że na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., który obowiązuje od 1 stycznia 2003 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części, ale wyłącznie te, które są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnosząc się do opodatkowanych w decyzji Prezydenta lokali niemieszkalnych i związanych z tymi lokalami udziałami w gruncie zdaniem Sądu najistotniejsze jest wykazanie, czy Spółka była właścicielem ww. lokali poprzez wskazanie konkretnych ksiąg wieczystych w których jako właściciel figuruje Spółka. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. SKO uchyliło decyzję Prezydenta z dnia [...] listopada 2010 r. w całości i określiło Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 8.767 zł. SKO wskazało, że z odpisu zupełnego z księgi wieczystej według stanu na dzień 8 września 2014 r. nr [...] działki ewidencyjnej [...] z obrębu [...], wynika, że nieruchomość znajdowała się w użytkowaniu wieczystym. Użytkowania wieczystego dotyczą wpisy nr 7 i 27. W podrubryce 2.4.5. jako użytkownika wieczystego ujawniono Skarżącą. We wnioskach i podstawach wpisów w księdze wieczystej pod nr 7 wskazano akt notarialny Repertorium [...] z dnia 19 marca 1993 r. "umowa zniesienia współwłasności". Pod nr 8 widnieje: Akt notarialny z dnia 5 grudnia 1994 r. - tytuł aktu - akt ustanowienia użytkowania wieczystego - dane o wniosku [...]. Pod numerem 27 widnieje: akt notarialny Repertorium [...] z dnia 19 października 2009 r. - "Oświadczenie o zrzeczeniu się użytkowania wieczystego" - dane o wniosku [...]. Według SKO z zestawienia rubryk - danych o wnioskach i chwil wpisów wynika, iż wniosek [...] - dotyczący ustanowienia użytkowania wieczystego wpłynął do sądu w dniu 14 grudnia 1994 r. (chwila wpisu – 19 stycznia 1995r.). Wniosek - [...] - dotyczący zrzeczenia się użytkowania wieczystego oraz wykreślenia użytkowania wieczystego z księgi wieczystej został złożony w dniu 21 października 2009 r. (chwila wpisu 24 lutego 2010r.). Z powyższego wynikało, iż Spółka była użytkownikiem wieczystym działki nr [...] w okresie od dnia 14 grudnia 1994 r. do dnia 21 października 2009r. SKO stwierdziło następnie, że z uwagi na fakt, iż w toku postępowania podatkowego nie stwierdzono, aby na przedmiotowej nieruchomości Spółka prowadziła działalność gospodarczą, a Spółka w toku postępowania konsekwentnie twierdziła, iż ww. grunt służy jedynie obsłudze budynku oraz jego mieszkańców, na ww. działce znajdują się także urządzenia infrastruktury technicznej osiedla, trakty pieszo-jezdne oznaczone symbolem dr, tereny zielone, zadrzewione i zakrzewione, domowe węzły cieplne, należy uznać, że działka nr [...] stanowi grunt związany z budynkami mieszkalnymi, a zatem podlega opodatkowaniu z zastosowaniem stawki o której mowa w art. 5 ust. 1 lit c u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r., tj. stawki właściwej dla gruntów pozostałych. SKO wskazało dalej, że ustalenie przez organ podatkowy, że grunt, na którym znajdują się budowle (takie jak np. trawniki, chodniki, drogi wewnątrzosiedlowe, szlabany) jest związany z budynkami mieszkalnymi - służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych co powoduje, że budowle, położone na gruntach związanych z budynkami mieszkalnymi, nie będą mogły być opodatkowane podatkiem od nieruchomości, według stawek przewidzianych dla budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba, że zostanie wykazane, że Skarżąca czerpie pożytki z ww. gruntów, takie, które czerpałby każdy przedsiębiorca zarządzający nieruchomością na zasadach rynkowych. W piśmie z dnia 30 października 2014 r. Spółka potwierdziła, iż wszystkie opodatkowane w decyzjach podatkowych budowle zlokalizowane są na gruntach, związanych z budynkami mieszkalnymi, stanowiącymi działki, utworzone w wyniku podziału dz. nr [...] (działki od nr ew. [...] do nr [...]); budowle i grunty nigdy nie były wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności gospodarczej, a ich przeznaczenie wiąże się wyłącznie z realizacją potrzeb mieszkaniowych, zatem budowle znajdujące się na ww. gruncie nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. SKO wskazało ponadto, że z zupełnych odpisów z ksiąg wieczystych sporządzonych na dzień 8 września 2014 r. wynika, iż Spółka w 2007 r. była właścicielem lokali niemieszkalnych, opisanych powyżej wraz z udziałami w użytkowaniu wieczystym gruntu. W rozpatrywanej sprawie księgi wieczyste nieruchomości lokalowych, w których jako właściciela ujawniono Spółkę, wyraźnie wskazywały (w dziale dotyczącym spisu praw związanych z własnością) wielkość udziału w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego oraz odesłanie do numeru księgi wieczystej nieruchomości gruntowej. Również księgi wieczyste nieruchomości gruntowych zawierały odesłanie do nieruchomości lokalowych, w których jako właściciel wskazana jest Spółka i w których zawarto zapis odnośnie wielkości udziału Spółki w użytkowaniu wieczystym gruntu. Tym samym - w ocenie SKO - nieuzasadnione było zarówno twierdzenie Spółki, że nie jest właścicielem lokali wymienionych w decyzji ani użytkownikiem wieczystym wymienionych w decyzji gruntów. Nieuzasadnione było także twierdzenie, iż są to części wspólne budynków. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie w całości powyższej decyzji SKO, zarzucając: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 4 ust. 1 pkt 2 oraz art. 6 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 i art. 5 ust. 1 u.p.o.l., art. 3 u.w.l. oraz § 3 ust. 22 oraz § 39 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, poprzez błędne określenie w stosunku do Skarżącej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r., wynikające z nieprawidłowego i niezgodnego ze stanem faktycznym przypisania Skarżącej 3 lokali niemieszkalnych, których powierzchnie przyjęte zostały do opodatkowania w zakresie tzw. "budynków pozostałych", mimo że lokale te zostały zbyte w roku 1998 r. i nie stanowiły majątku Spółki, 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. a) art. 121 § 1 i art. 122 O.p., poprzez wydanie decyzji bez wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, b) art. 120 w związku z art. 121 i w związku z art. 122 O.p., poprzez nierozważenie i brak w uzasadnieniu decyzji oceny wszystkich istotnych aspektów sprawy, a także dokonanie dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, skutkiem czego organ dokonał błędnych ustaleń faktycznych, c) art. 187 O.p., poprzez niezebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, d) art. 191 O.p., poprzez bezpodstawne wyprowadzenie ze zgromadzonego materiału dowodowego wniosków z niego niepłynących, co w konsekwencji doprowadziło do uchybienia zasadzie swobodnej oceny dowodów. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż ze względu na wydany w dniu 20 lutego 2014 roku wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2007, rozpoznając sprawę niniejszą sąd był związany ocena prawna i wskazaniami co do dalszego postepowania, wyrażonymi w uzasadnieniu wyroku. Zgodnie bowiem z przepisem art. 153 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów Sąd uznał, że skarga musi zostać uwzględniona. Skarżąca podniosła w uzasadnieniu skargi, że SKO pominęło istotne dla sprawy dowody, przedłożone przez nią w odwołaniu. W zakresie budynków, które w zaskarżonej decyzji zostały określone jako budynki pozostałe o powierzchni 360,67 m2, przyjęto powierzchnie do opodatkowania niezgodne ze stanem faktycznym, ponieważ zaliczono do tej powierzchni trzy lokale niemieszkalne, które nie stanowiły majątku skarżącej Spółki, ponieważ zostały one sprzedane przez skarżącą w 1998 roku. Do skargi załączone zostały odpisy zwykłe z ksiąg wieczystych dla lokali, które potwierdzają stawiane przez Spółkę zarzuty. Pierwszy opis dotyczy lokalu niemieszkalnego położonego przy ul. [...] o pow. 58,79 m2 w budynku usytuowanym na działce nr [...] o pow. 234 m2. Dla lokalu prowadzona jest księga wieczysta KW nr [...], która wykazuje że właścicielem tego lokalu od 24 kwietnia 1998r. są : A. W. i W. L.. Natomiast SKO w zaskarżonej decyzji oparło kwalifikację lokali przyjętych do opodatkowania na treści macierzystej księgi wieczystej nr [...] , prowadzonej dla całego budynku przy ul. [...]. Analizując tę księgę należało stwierdzić, że jakkolwiek w Dziale II księgi figuruje nazwa skarżącej, to w Dziale I-O tej księgi w komentarzu do migracji jest precyzyjne stwierdzenie, iż "z budynku wielomieszkaniowego na nieruchomości w tej księdze opisanej odłączono i przeniesiono do KW [...] lokal mieszkalny nr [...] o pow. użytkowej 58,79 m2 na wniosek [...] z dnia 5.05.1998 r. oraz na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu, sprzedaży lokalu i oddania na użytkowanie wieczyste części gruntu z dnia 24.04.1998 r.". Zatem z księgi wieczystej wynika, że od 1998 roku lokal niemieszkalny przypisany spółce przez SKO jest własnością osoby trzeciej, która uiszcza stosowne podatki. Zatem kwalifikacja stanu prawnego (własności) tego lokalu w zaskarżonej decyzji była błędna. Kolejny zarzut skargi dotyczy lokalu niemieszkalnego, położonego przy ul. [...] o pow. 68,94 m2 w budynku usytuowanym na działce nr [...] o pow. 242 m2. Dla lokalu prowadzona jest księga wieczysta KW nr [...], która wykazuje że właścicielem tego lokalu od 12 maja 1998 r. jest M.B. Natomiast SKO w zaskarżonej decyzji oparło kwalifikację lokali przyjętych do opodatkowania na treści macierzystej księgi wieczystej nr [...] prowadzonej dla całego budynku przy ul. [...], gdzie jakkolwiek w Dziale II księgi figuruje nazwa skarżącej, to w Dziale I-0 tej księgi w komentarzu do migracji jest precyzyjne stwierdzenie, że "z budynku wielomieszkaniowego na nieruchomości w tej księdze opisanej odłączono i przeniesiono do KW [...] lokal mieszkalny nr [...] o pow. użytkowej 68,94 m2 na wniosek [...] z dnia 3.06.1998 r. oraz na podstawie umowy sprzedaży z dnia 12.05.1998 r.". Z księgi wieczystej wynika zatem, że od 1998 roku lokal niemieszkalny przypisany spółce przez SKO jest własnością osoby trzeciej, która uiszcza stosowne podatki. Błędne było zatem przypisanie przez SKO własności tego lokalu Spółce. Kolejny trafny zarzut dotyczy lokalu niemieszkalnego, położonego przy ul. [...] o pow. 59,30 m2 w budynku usytuowanym na działce nr [...] o pow. 253 m2. Dla lokalu prowadzona jest księga wieczysta KW nr [...], która wykazuje że właścicielem tego lokalu od 9 czerwca1998 r. jest H. i A.B. SKO w zaskarżonej decyzji oparło kwalifikację lokali przyjętych do opodatkowania na treści macierzystej księgi wieczystej nr [...] prowadzonej dla całego budynku przy ul. [...], gdzie jakkolwiek w Dziale II księgi figuruje nazwa skarżącej, to w Dziale I-0 tej księgi w komentarzu do migracji jest stwierdzenie, iż "z budynku wielomieszkaniowego na nieruchomości w tej księdze opisanej odłączono i przeniesiono do [...] lokal mieszkalny nr [...] o pow. użytkowej 59,30 m2 na wniosek [...] z dnia 29 lipca1998 r. oraz na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu, sprzedaży lokalu i oddania w użytkowanie wieczyste części gruntu z dnia 9 czerwca1998 r. Zatem od 1998 roku lokal niemieszkalny przypisany spółce przez SKO jest własnością osoby trzeciej która uiszcza stosowne podatki. Powyższe oznacza, że SKO nieprawidłowo określiło powierzchnię lokali niemieszkalnych, która powinna być przyjęta do opodatkowania. Przyjęta przez SKO powierzchnia 360,67 m2, jest zawyżona i powinna zostać pomniejszona o powierzchnie lokali, stanowiących własność innych podmiotów Sąd podziela ocenę Skarżącej, że objęte wyliczeniem budynki pozostałe stanowią części wspólne budynków w postaci wodomierzy i węzłów cieplnych, których współwłaścicielami są właściciele lokali usytuowanych w tych budynkach. Ustawa o własności lokali w art. 3 ust. 2 definiuje nieruchomość wspólną jako grunt oraz część budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Definicji tej odpowiadają pomieszczenia, w których zlokalizowane są wodomierze i węzły cieplne całego budynku. Pomieszczenia te były przynależne do lokali oznaczonych nr [...] usytuowanych w przyziemiach budynków i były to lokale niemieszkalne dla których prowadzone były oddzielne księgi wieczyste. Zaistniały jednakże przypadki, w których sprzedano lokal w przyziemiu nr [...] zakładając dla niego nową księgę wieczystą i w takiej sytuacji pomieszczenie węzła cieplnego i wodomierza pozostawało w starej księdze wieczystej. W przypadku trzech ww. lokali, pomieszczenia wodomierzy i węzłów cieplnych odłączono od lokali niemieszkalnych nr [...] usytuowanych w przyziemiach budynków mieszkalnych, które nabywcy adaptowali dla swoich potrzeb. Macierzyste księgi wieczyste prowadzone dla tych lokali przed ich odłączeniem zawierały wzmianki zarówno o terminie transakcji jak i wskazywały numery nowych ksiąg wieczystych, założonych dla odłączanych lokali nr [...]. Stosowne dane i zestawienia zawarte zostały w treści skargi i udokumentowane. Ponieważ powyższych zmian i wpisów w księgach wieczystych, organ w zaskarżonej decyzji nie zauważył, zasadne okazały się zarzuty skarżącej w zakresie przepisów O.p. normujących postępowanie dowodowe. Ustalanie wysokości podatku od nieruchomości powinno być poprzedzone wnikliwym sprawdzeniem ksiąg wieczystych oraz danych z kartoteki budynków i lokali w łącznym powiązaniu ze sobą zawartych tam wpisów. Zdaniem Sądu, działanie organu w sprawie niniejszej było naruszeniem obowiązku, wynikającego z powołanego wyżej art.153 p.p.s.a. Nadto sposób postępowania Kolegium doprowadził do nierozpatrzenia stanu sprawy w sposób zgodny zarówno z zasadą zaufania do organu podatkowego, w tym przede wszystkim do organu podatkowego drugiej instancji (art. 121 § 1 O.p.), jak również z zasadą prawdy obiektywnej, wynikającej z treści art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Ostatnia z wymienionych zasad powinna doprowadzić do prawidłowego zastosowania w sprawie przepisów prawa materialnego, a w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3, art. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b), art. 6 i 7a u.p.o.l. w dacie ich obowiązywania. Dla wypełnienia wskazówek, zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2014 roku, wydanego w sprawie III SA/Wa 1806/13, a także celem realizacji zasady prawdy obiektywnej i zasady zaufania do organów podatkowych, które wynikają z wyżej wskazanych przepisów, Organ powinien poddać analizie dokumenty źródłowe, a więc przede wszystkim księgi wieczyste, które stanowiły lub mogły stanowić podstawę do dokonania wpisów w ewidencji gruntów i budynków. Sąd podziela pogląd SKO, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co do zasady, mają znaczenie przy wymiarze podatku od nieruchomości, na mocy art. 21 u.p.g.k. Sąd zwraca jednocześnie uwagę, że dane te powinny istnieć w ewidencji gruntów oraz w kartotece budynków i lokali w dacie powstania obowiązku podatkowego jak i mieć oparcie w księgach wieczystych. Nie uwzględnienie przez organ danych z ksiąg wieczystych, nie może rodzić negatywnych konsekwencji podatkowych dla podatnika, jeżeli w postępowaniu podatkowym nie przeprowadzono weryfikacji dokumentów źródłowych, stanowiących podstawę wpisu do ewidencji. Sąd, mając powyższe okoliczności na względzie wskazuje, że SKO powinno, przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, dokonać prawidłowych ustaleń faktycznych w kwestii stanu prawnego (własności) poszczególnych przedmiotów opodatkowania znajdujących się na ww. działkach i dać temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w odniesieniu do poszczególnych przedmiotów opodatkowania. Dopiero po uwzględnieniu wskazań Sądu, zawartych zarówno w uzasadnieniu wyroku z dnia 20 lutego 2014, wydanego w sprawie III SA/Wa 1806/13, jak i w uzasadnieniu niniejszego wyroku, dojdzie do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, z uwzględnieniem obowiązku, wynikającego z art. 153 p.p.s.a. oraz norm z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Sąd zaznacza ponownie, że organ podatkowy wszelkimi możliwymi środkami dowodowymi powinien w toku postępowania podatkowego dążyć do wyjaśnienia stanu sprawy, a rodzących się wątpliwości nie powinien rozpatrywać na niekorzyść podatnika (art. 122, art. 180, art. 181 i art. 191 O.p.). Zdaniem Sądu, wskazane w uzasadnieniu niniejszego wyroku wadliwości procesowe doprowadziły do ustalenia nieprawidłowej stawki podatku od nieruchomości w odniesieniu do skarżącej Spółki, co zaważyło również na nieprawidłowym ustaleniu wysokości podatku od nieruchomości. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ, ustalając wysokość zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2007 rok, powinien uwzględnić dane, wynikające z ksiąg wieczystych, biorąc pod uwagę również wyodrębnienia, zaznaczone w treści tych ksiąg. Analiza ksiąg wieczystych nie może być pobieżna, bo zawarte w nich są informacje, pominięte przez organy w treści zaskarżonej decyzji, istotne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy. W tym stanie rzeczy, z uwagi na naruszenie wskazanych wyżej przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzekł na mocy art. 200 oraz 205 § 1 p.p.s.a.