III SA/Wa 1755/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Beata Sobocha, Sędziowie Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant ref. staż. Agata Próchniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 maja 2011 r. sprawy ze skargi K. Spółka Partnerska na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów. oddala skargę 1. Na podstawie przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. akt z postępowania administracyjnego Sąd poddał analizie następujący stan faktyczny i prawny. W dniu 19 lutego 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W., działając jako wierzyciel, określonej decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2006 r. dla K. Spółka Partnerska (poprzednia nazwa W. Spółka Partnerska – zwana dalej: "Spółką", "Stroną", "Skarżącą") należności, wystawił tytuły wykonawcze o numerach [...] i [...], obejmujące należności z tytułu zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2002 r., a następnie, działając jako organ egzekucyjny, nadał im w dniu 19 lutego 2007 r. klauzulę o skierowaniu do egzekucji. 2. Zawiadomieniem z dnia 19 lutego 2007 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia rachunku bankowego Spółki. Zawiadomienie doręczono Stronie w dniu 26 lutego 2007 r., przy czym do zawiadomienia doręczonego Spółce dołączono odpisy tytułów wykonawczych. Egzekucja z rachunku okazała się skuteczna, czego dowodzi zrealizowanie przez Bank w dniu 20 lutego 2007 r. w całości przedmiotowego zajęcia. 3. Pismem z dnia 2 marca 2007 r. Spółka wniosła zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie powyższych tytułów wykonawczych. Powołując się na przepis art. 33 pkt 6 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. – dalej "u.p.e.a.") stwierdziła, że egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdyż wobec decyzji z dnia [...] sierpnia 2006 r. Skarżąca złożyła wniosek o przyjęcie zabezpieczenia jej wykonania w trybie art. 224a § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "ustawa Ord. pod."), który został rozpatrzony odmownie mimo w jej ocenie prawnego obowiązku jego uwzględnienia. W uzasadnieniu zgłoszonych zarzutów natomiast podkreśliła, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki mogło, nastąpić nie wcześniej niż po odebraniu przez Spółkę postanowienia wydanego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej na podstawie art. 33 g ustawy Ord. pod., uwzględniającego wniosek o przyjęcie zabezpieczenia z 19 września 2006r. i po upływie terminu zakreślonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. w postanowieniu wydanym na podstawie art. 33 g ustawy Ord. pod., do wpłacenia przez Spółkę, zabezpieczenia na rachunek Urzędu Skarbowego. Zatem niedopuszczalne było wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w sytuacji bezprawnego nieuwzględnienia wniosku o przyjęcie zabezpieczenia z 19 września 2006 r. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, co stanowi o wadliwości postępowania egzekucyjnego i skutkuje koniecznością jego umorzenia. Ponadto Spółka wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego wszczętego na podstawie przedmiotowych tytułów wykonawczych, zwrot nieprawidłowo wyegzekwowanych kwot oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutu, w oparciu o przepis art. 35 § 1 u.p.e.a. 4. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] kwietnia 2007 r., działając jako wierzyciel wydał postanowienie w którym oddalił zarzut wskazujący na niedopuszczalność egzekucji na podstawie art. 33 pkt 6 u.p.e.a. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ egzekucyjny wskazał, iż zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 pkt 6 u.p.e.a. wobec faktu, iż postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił wstrzymania wykonania ww. decyzji oraz przyjęcia zabezpieczenia jej wykonania w formie depozytu w gotówce a złożenie zażalenia nie wstrzymuje wykonania tego postanowienia zgodnie z art. 238 ustawy Ord. pod. Nie uregulowanie zobowiązania podatkowego było podstawą do wszczęcia postępowania egzekucyjnego zgodnie z art. 15 § 1 u.p.e.a. 5. W zażaleniu z dnia 18 kwietnia 2007 r. na powyższe postanowienie, Spółka wniosła o jego uchylenie w całości, oraz rozstrzygniecie co do istoty sprawy, zarzucając Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W. wydanie postanowienia z dnia [...] kwietnia 2007 r. z naruszeniem przepisu art. 33 pkt 2 u.p.e.a. poprzez uznanie przez Naczelnika za prawidłowe wystawienie tytułów wykonawczych o numerach [...] i [...] w sytuacji braku wymagalności obowiązku dochodzonego w postępowaniu egzekucyjnym. Podtrzymała argumentację zawartą w uprzednio złożonych zarzutach i wskazała, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec niej, mogło nastąpić nie wcześniej niż po odebraniu przez Spółkę postanowienia, wydanego przez Dyrektora UKS, na podstawie art. 33g ustawy Ord. pod. z wniosku Strony z dnia 19 września 2006r. oraz przed upływem terminu do wpłacenia zabezpieczenia. Zatem w ocenie Skarżącej niedopuszczalne było wszczęcie postępowania egzekucyjnego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w sytuacji nieuwzględnienia powyższego wniosku przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, co stanowi wadliwość postępowania egzekucyjnego i skutkuje koniecznością jego umorzenia. Jednocześnie Spółka zastrzegła, że niniejsze zażalenie składa w trybie art. 34 § 2 u.p.e.a. (tj. trybie przewidzianym dla zażalenia na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela), gdyż na taki tryb wskazuje pouczenie zawarte w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2007 r. 6. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odnosząc się do złożonego w zarzutach wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego, postanowieniem z dnia [...] marca 2007 r. umorzył postępowanie w sprawie wstrzymania postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów z uwagi na wyegzekwowanie należności podatkowych będących przedmiotem niniejszej egzekucji. Strona wniosła na powyższe postanowienie w terminie ustawowym zażalenie pismem z dnia 27 marca 2007 r. 7. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2010 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] marca 2007 r. 8. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] maja 2010r. uchylił zaskarżone postanowienie z dnia [...] kwietnia 2007 r. w całości i umorzył postępowanie przed organem pierwszej instancji jako wierzycielem. Wskazał, że zażalenie wniesiona zasługuje na uwzględnienie jednakże z innych przyczyn niż w nim wskazane. Wyjaśnił, że istotne znaczenie w sprawie ma prawidłowa wykładnia art. 34 § 1 u.p.e.a. Przepis ten stanowi, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Wykładnia gramatyczna cytowanego przepisu prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w sytuacji zgłoszonych zarzutów wskazanych w tym przepisie organ egzekucyjny rozpatruje je po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Zatem zastosowanie wyłącznie wykładni gramatycznej prowadziłoby do wniosku, że w sytuacji, gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot, organ egzekucyjny przed rozpatrzeniem zarzutów musiałby uzyskać stanowisko wierzyciela - a więc "uzyskać stanowisko od samego siebie" w zakresie zgłoszonych zarzutów. Nie ulega bowiem żadnej wątpliwości, że naczelnik urzędu skarbowego występuje w dwóch postaciach: organu podatkowego w rozumieniu art. 13 § 1 pkt 1 ustawy Ord. pod. i organu egzekucyjnego w rozumieniu art. 19 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że wierzycielem którym skierował tytuły wykonawcze o numerze [...] i [...] do egzekucji był Naczelnik Urzędu Skarbowego W.. Bezsporne jest, że organem egzekucyjnym, który wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie był ten sam naczelnik urzędu skarbowego. Problem celowości wydawania postanowienia w sytuacji, gdy zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego, był przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny - w uchwale 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2007 r. w sprawie I FPS 4/06, w której stwierdził, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 u.p.e.a., w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. Dyrektor Izby Skarbowej odkreślił, że jakkolwiek uchwała w sprawie I FPS 4/06 została podjęta w konkretnej sprawie, to ma ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 ustawy p.p.s.a. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazał, że przedmiotem jest stanowisko wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez Spółkę, dotyczących naruszenia art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułów egzekucyjnych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., będącego jednocześnie organem egzekucyjnym. Zachodzi zatem w tym przypadku tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego o jakiej stanowi powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego i tym samym w jej świetle, wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela jest bezprzedmiotowe. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił w całości pogląd zawarty w powołanej uchwale NSA, że organ egzekucyjny, będący równocześnie wierzycielem, wyraża swoje stanowisko co do zgłoszonych zarzutów w postanowieniu wydanym na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., czyli w postanowieniu w sprawie zgłoszonych zarzutów, nie zaś w postanowieniu sprawie stanowiska wierzyciela. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że wydanie postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela będącego zarazem organem egzekucyjnym jest bezprzedmiotowe. Prowadzenie postępowania w przypadku jego bezprzedmiotowości stanowi naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wobec stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania w sprawie stanowiska wierzyciela, Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do zarzutów zawartych w niniejszym zażaleniu. 9. Strona skargą z dnia 8 czerwca 2010 r. wniosła o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2010 r. w całości oraz wniosła o zasądzenie kosztów sądowych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: a) art. 34 § 1, § 4 i § 5 u.p.e.a. - poprzez uznanie, że to postępowanie dotyczy tylko stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów Spółki w sytuacji, gdy okoliczności tej sprawy, w tym treść postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z 2 kwietnia 2007 r. i brak innego postanowienia rozpoznającego merytorycznie zarzuty Spółki, wskazują wprost, iż postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2010 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] kwietnia 2007 r. w istocie stanowią - postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów w rozumieniu art. 34 § 4 i § 5 u.p.e.a.; b) art. 124 § 1 i § 2, art. 107 § 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm. – dalej: "KPA")., a także art. 8, art. 9, art. 11 KPA w zw. z art. 18, art. 33 pkt 2 i pkt 6, oraz art. 34 § 1, 4 i 5 u.p.e.a. – poprzez niewskazanie w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2010 r. pełnej podstawy prawnej orzeczenia - poprzez brak wskazania art. 33 pkt 2, art. 34 § 1, § 4 i § 5 u.p.e.a.; oraz nieprzedstawienie w uzasadnieniu postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z [...] maja 2010 r. - faktycznych i prawnych podstaw rozstrzygnięcia w zakresie postawionego przez Spółkę zarzutu z art. 33 pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a.; art. 33 pkt 2 i pkt 6 w zw. z art. 1 pkt 1 oraz art. 34 § 1, 4, 5 i art. 6 § 1 u.p.e.a. - poprzez błędne nie rozpoznanie merytorycznych Zarzutów Spółki w oparciu o fakt przymusowego wyegzekwowania wierzytelności, a w konsekwencji milczące uznanie, iż niezasadne są zarzuty Spółki wskazujące, iż egzekucja administracyjna prowadzona na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] oraz [...] ("Nowe Tytuły Wykonawcze") jest przedwczesna (a więc niedopuszczalna); wobec złożenia przez Spółkę w dniu 19 i 20 września 2006 r. do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. - dwóch jednobrzmiących wniosków o przyjęcie zabezpieczenia wykonania, a następnie wstrzymanie wykonania w trybie art. 224a § 1 pkt 1 ustawy Ord. pod., wydanej przez Dyrektora UKS decyzji z dnia [...] sierpnia 2006 r., doręczonej Spółce w dniu 18 września 2006 r., określającej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r., co w chwili wystawienia Nowych Tytułów Wykonawczych czyniło bezprzedmiotowym (uniemożliwiało) prowadzenie egzekucji administracyjnej zobowiązań wynikających z Decyzji Dyrektora UKS z [...] sierpnia 2006 r., gdyż Spółka nie uchylała się od wykonania obowiązków wynikających z Decyzji Dyrektora UKS z [...] sierpnia 2006 r. - ustalenie, iż dłużnik uchyla się od wykonania obowiązków jest konieczne dla wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co wynika wprost z art. 1 pkt 1 oraz art. 6 § 1 u.p.e.a.; art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. - poprzez błędne uznanie, iż w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do umorzenia postępowania; art. 8 i art. 6 KPA w zw. z art. 18 u.p.e.a. - poprzez milczące zaakceptowanie podejmowanych przez organ egzekucyjny czynności (zaniechanie podjęcia przez organ egzekucyjny czynności), które naruszają: (i) zasadę postępowania przez organ państwa w sposób budzący zaufanie do organów państwa, oraz (ii) zasadę działania na podstawie przepisów prawa. 10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 11. W rozpoznawanej sprawie skład orzekający nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie umorzenia postępowania w przedmiocie stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. Tym samym Sąd uznał, że wydane w sprawie rozstrzygnięcie odpowiada prawu. Sąd w całości podzielił merytoryczne stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. 12. Na wstępie podnieść należy, iż przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. uchylające postanowienie organu pierwszej instancji i umarzające postępowanie przez organem pierwszej instancji jako wierzycielem. Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca". Wykładnia gramatyczna cytowanego przepisu prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w sytuacji zgłoszonych zarzutów wskazanych w tym przepisie organ egzekucyjny rozpatruje je po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Zatem zastosowanie wyłącznie wykładni gramatycznej prowadziłoby do wniosku że w sytuacji, gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot, organ egzekucyjny przed rozpatrzeniem zarzutów musiałby uzyskać stanowisko wierzyciela - a więc "uzyskać stanowisko od samego siebie" w zakresie zgłoszonych zarzutów. Nie ulega bowiem żadnej wątpliwości, że naczelnik urzędu skarbowego występuje w dwóch postaciach: organu podatkowego w rozumieniu art. 13 § 1 pkt 1 ustawy Ord. pod. i organu egzekucyjnego. 13. Stan faktyczny niniejszej sprawy wskazuje, iż wierzycielem którym skierował tytuły wykonawcze o numerze [...] i [...] do egzekucji był Naczelnik Urzędu Skarbowego W.. Bezsporne jest, że organem egzekucyjnym, który wszczął i prowadził postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie był ten sam naczelnik urzędu skarbowego. 14. Sąd wskazuje, iż trafnie zauważył organ odwoławczy, iż problem celowości wydawania postanowienia w sytuacji, gdy zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego, był przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny - w uchwale 7 sędziów z dnia 25 czerwca 2007 r. w sprawie I FPS 4/06, w której stwierdził, że wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968 ze zm.), w przypadku gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez kierownika statio fisci - naczelnika urzędu skarbowego, który jednocześnie jest organem egzekucyjnym, należy uznać za bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że jakkolwiek zastosowanie wykładni gramatycznej prowadziłoby do wniosku, że w sytuacji, gdy wierzycielem i organem egzekucyjnym jest ten sam podmiot, organ egzekucyjny musi uzyskać stanowisko od samego siebie w zakresie zgłoszonych zarzutów, to skoro rezultaty wykładni gramatycznej prowadzą do nielogicznych wniosków, należy zastosować wykładnię systemową i celowościową. Sąd podniósł, że u podstaw regulacji wymagającej uzyskania stanowiska wierzyciela leży potrzeba uzyskania wypowiedzi wierzyciela, będącego dysponentem postępowania egzekucyjnego, toczącego się na jego wniosek i na podstawie wystawionego przez niego tytułu egzekucyjnego, co do zarzutów zobowiązanego. Organ egzekucyjny, będąc zobowiązanym do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, jest uprawniony do badania jego dopuszczalności, nie zaś badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Inna jest natomiast sytuacja, gdy egzekucja została wszczęta przez organ egzekucyjny, będący jednocześnie wierzycielem, na podstawie wystawionego przez siebie tytułu egzekucyjnego. W ocenie NSA pogląd, że intencją ustawodawcy, także w takim przypadku, było uzyskanie stanowiska wierzyciela wydanego w formie postanowienia, przy jednoczesnym związaniu organu egzekucyjnego tym stanowiskiem i poddaniem każdego z tych stanowisk kontroli sądowej, wskazywałby na nieracjonalność ustawodawcy. Sąd podkreślił, że uwzględniając z jednej strony potrzebę sprawnego funkcjonowania organu egzekucyjnego, z drugiej strony niczym nie ograniczając prawa zobowiązanego do obrony jego interesów, zarzuty zobowiązanego mogą być rozpoznane od razu przez organ egzekucyjny. Celem regulacji jest bowiem poddanie kontroli instancyjnej, a następnie sądowo-administracyjnej, stanowiska wierzyciela niebędącego organem egzekucyjnym, przy związaniu organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w zakresie zarzutów o których mowa w art. 33 pkt.1-5 ustawy oraz umożliwienie zobowiązanemu polemiki ze stanowiskiem wierzyciela. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że jakkolwiek uchwała w sprawie I FPS 4/06 została podjęta w konkretnej sprawie, to ma ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: "p.p.s.a"). 15. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że przedmiotem zażalenia z dnia 18 kwietnia 2007 r. w niniejszej sprawie było stanowisko wierzyciela - Naczelnika Urzędu Skarbowego W. w przedmiocie zarzutów zgłoszonych przez Spółkę, dotyczących naruszenia art. 33 pkt 6 u.p.e.a. Postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułów egzekucyjnych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., będącego jednocześnie organem egzekucyjnym. W ocenie Sądu słusznie w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej przyjął, iż w sprawie zachodzi tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego o jakiej stanowi powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego i tym samym w jej świetle, wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela jest bezprzedmiotowe. Organ egzekucyjny, będący równocześnie wierzycielem, wyraża swoje stanowisko co do zgłoszonych zarzutów w postanowieniu wydanym na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a.- czyli w postanowieniu w sprawie zgłoszonych zarzutów, nie zaś w postanowieniu sprawie stanowiska wierzyciela. Zatem słusznie zauważył organ wyższego stopnia, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. będący w sprawie organem egzekucyjnym i wierzycielem, uwzględniając powyższe stanowisko zobowiązany był wydać w sprawie zarzutów stosowne rozstrzygnięcie w trybie art. 34 § 4 i § 5 u.p.e.a. Mimo takiego obowiązku organ podatkowy pierwszej instancji wydał rozstrzygniecie przedstawiając swoje stanowisko jako wierzyciel, do czego obligował go art. 34 § 1 ustawy. W tym stanie rzeczy, wydanie postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela będącego zarazem organem egzekucyjnym należało uznać za bezprzedmiotowe. 16. W tym stanie rzeczy podzielając wywody zawarte w zaskarżonym postanowieniu Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako niezasadną.