III SA/Wa 1769/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (spr.), Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2007 r. sprawy ze skargi M. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie umorzenia odsetek w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego. 1) uchyla zaskarżoną decyzje oraz poprzedzającą ją decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia [...] lipca 2006 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości. Decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania M. Z., utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] lipca 2006 r., którą to odmówił M. Z. stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2006 r. Decyzją tą uchylił on decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] listopada 2004 r. o odmowie umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości zryczałtowanym podatku dochodowym należnym od M. Z. z tytułu sprzedaży przez niego, w 1997 r., spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Przyczyną uchylenia decyzji wydanej na podstawie art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej jako Ordynacja., było stwierdzenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. naruszenie przepisów art. 122 i 187 Ordynacji z uwagi na niezebranie pełnego materiału dowodowego co mogło doprowadzić "do błędnego ustalenia stanu faktycznego jak i nienależytego uzasadnienia decyzji" Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmawiając stwierdzenia nieważności tej decyzji wyjaśnił, że: - decyzja organu podatkowego pierwszej instancji była wydana w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, nie zaś określenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych należnym z tytułu dokonanej sprzedaży nieruchomości (tzw. wymiarowa). Postępowanie w zakresie wymiaru przedmiotowego podatku zostało zakończone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. Nr [...] z dnia [...] września 2004 r., utrzymującą w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., określającą wysokość zobowiązania podatkowego. Wymieniona decyzja jest ostateczna, gdyż postanowieniem z dnia [...] czerwca 2005 r. (sygn. akt III SA/Wa 2210/04) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę strony odrzucił. Powoduje to, że zobowiązanie podatkowe z niej wynikające jest wymagalne, co uprawnia organ podatkowy pierwszej instancji do potrącenia na jego poczet wszelkich należnych na rzecz strony nadpłat. - postępowanie podatkowe prowadzone w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych jest postępowaniem odrębnym od postępowania w sprawie określania zobowiązania podatkowego. W postępowaniu prowadzonym w przedmiocie spłaty zobowiązań podatkowych nie dokonuje się ponownej weryfikacji decyzji określających to zobowiązanie, a jedynie bada się czy w sprawie wypełnione są przesłanki norm prawnych regulujących udzielenie ulgi w spłacie zobowiązana podatkowych. - postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem odrębnym od obu wymienionych wcześniej postępowań. W trakcie prowadzenia przedmiotowego postępowania bada się jedynie czy zachodzą ustawowe przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, gdyż taki jest przedmiot postępowania, nie bada się natomiast, czy zachodzą przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, a tym bardziej nie bada się zasadności i prawidłowości wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. W tym przypadku nie ustalono istnienia przesłanek skutkujących stwierdzeniem nieważności przedmiotowej decyzji. Skargą skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego M. Z. zarzucił decyzji pominięcie istotnej okoliczności – przedawnienia zobowiązania podatkowego, a więc również przedawnienia odsetek. Wobec tego, zdaniem skarżącego zobowiązanie wraz z odsetkami powinno być umorzone na podstawie art. 70 Ordynacji. Wyjaśnił, że decyzja z dnia [...] września 2004 r. została doręczona po upływie terminu przedawnienia, wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji i skoro Naczelnik Urzędu Skarbowego nie umorzył postępowania jak też nie umorzył go Dyrektor Izby Skarbowej, ale uchylił decyzję z innych przyczyn – była to decyzja nieważna. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wnosił o jej oddalenie z przyczyn wskazanych w zaskarżonej decyzji. Stanowisko to jednak uległo zmianie, pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej podczas rozprawy, wyznaczonej w tej sprawie, przedłożył odpis ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] mocą której uchylił on decyzję własną z dnia [...] września 2006r. w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego za rok 1997 z tytułu 10 % zryczałtowanego podatku dochodowego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i umorzył postępowanie. Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej przedstawił tę nową okoliczność do uznania Sądu. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył. Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1290 ze zm.) dalej jako ppsa, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, która sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a sądy administracyjne rozstrzygają w granicach danej sprawy nie będą jednak związanymi zarzutami i wnioskami skarg oraz powołaną w nich podstawą prawną. Przy uwzględnieniu opisanych zasad, skargę należało uwzględnić, a zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej należało uchylić. Dyrektor Izby Skarbowej, przedłożoną decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. wyeliminował z obrotu prawnego decyzję własną o odmowie stwierdzenia nieważności Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2004 r. oraz umorzył postępowanie o stwierdzenie nieważności tej decyzji. W uzasadnieniu tej decyzji wskazał, że zobowiązanie podatkowe skarżącego przedawniło się wobec upływu pięcioletniego okresu przedawnienia, w dniu 31 grudnia 2006 r. gdyż do tej daty nie zastosowano środka egzekucyjnego, któryby przerwał, stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji, bieg tego terminu z uwagi na "zawarty układ ratalny (termin płatności ostatniej raty przypadł na dzień 13 listopada 2006 roku)". Zostało więc umorzone postępowanie, wszczęte wnioskiem skarżącego z dnia 25 maja 2006 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2004 r., utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] lipca 2004 r. określającą wysokość przypadającego na skarżącego zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym. I aczkolwiek uzasadnienie wyraźnie wskazuje przedawnienie zobowiązania to część opisowa, że rozpatrywane było odwołanie od decyzji z dnia [...] września 2006 r., która nie była decyzją określającą wymiar podatkowy. Nadal więc funkcjonuje w obrocie opisana decyzja wymiarowa Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] lipca 2004 r. i decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2004 r. utrzymująca w mocy, chyba że Sądowi nie są znane inne jeszcze okoliczności tej sprawy. Uzasadnienie doręczonej decyzji niezbicie jednak wskazuje na istnienie w obrocie dalszych decyzji bądź obietnic ich wydania. Skoro zaś istnieje wątpliwość czy podatnika nadal obowiązuje decyzja stanowiąca podstawę zobowiązania podatkowego, ocenianie decyzji w sprawie umorzenia odsetek od tegoż zobowiązania podatkowego nie jest uzasadnione. Celowym więc było uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji uchylającej decyzję odmawiającą umorzenia odsetek podatkowych. W ten sposób, według wiadomości Sądu, w obrocie prawnym pozostaje decyzja ostateczna z dnia [...] września 2004r., określająca zobowiązanie podatnika M. Z. oraz decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2006 r., uchylająca decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. o odmowie umorzenia zaległości podatkowej w postaci odsetek. Sąd przy tym poddaje organom podatkowym pod rozwagę kwestię jaka pojawiła się w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] stycznia 2007 r., a mianowicie wpływie ratalnej spłaty zobowiązania na terminy przedawniania, co określa przepis art. 70 § 2 Ordynacji. Wobec przyczyn dla których uchylono decyzje podatkowe obu instancji – ujawnienie przesłanek do wznowienia postępowania administracyjnego, Sąd nie ma podstaw do analizowania zasadności zarzutów skarg, które polegają na niedostrzeżeniu przez Dyrektora Izby Skarbowej potrzeby stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej uchylającej decyzję o odmowie umorzenia odsetek od zobowiązania z przyczyn procesowych w sytuacji gdy postępowanie powinno być umorzone z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Sąd wyjaśnia jedynie, że zarzuty skargi dotyczą decyzji określającej zobowiązanie podatkowe i ze dopóki w obrocie prawnym pozostaje ta decyzja podważanie jej zasadności, w innych postępowaniach podatkowych, jest niecelowe. Z tych przyczyn, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b" ppsa uchylił zaskarżoną i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej.