III SA/Wa 1775/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant specjalista Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2014 r. sprawy ze skargi E. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz E.W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz Miasta M. (dalej zwany "Burmistrzem") decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. ustalił E. W. (dalej zwany "Skarżącym") wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013 w kwocie 36 zł. W decyzji do opodatkowania podatkiem rolnym przyjęto grunt o pow. 1,4821 ha, natomiast podatkiem leśnym grunt o pow. 1,1007 ha. Skarżący w odwołaniu z dnia 6 marca 2013 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił obrazę prawa oraz błędy w ustaleniach faktycznych, jakoby był właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości P. nr działki 65, 98, 147, 207, 304, 325, 439, 452, 492, w sytuacji, gdy całość gospodarstwa rolnego przekazał wraz z żoną aktem darowizny swojemu synowi W. W., co miało wpływ na treść zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zaznaczył, że Burmistrz jest niekonsekwentny w swoich orzeczeniach, bowiem dotychczas w decyzjach podatkowych figurował jako użytkownik ww. działek, zaś jako właścicielka – W. P. zam. w W. przy ul. [...]. Skarżący wskazał na bałagan jaki panuje w zakresie oznaczenia działek gruntu Starostwa Powiatowego jak i Miasta M.. Zaznaczył, że z posiadanego przez Niego Aktu Własności Ziemi z 1975 r. jasno wynika, że obejmował on działki z dwóch grup: - o numerach: 246, 270, 287, 533, 404 i 474 o łącznej powierzchni 2,9942 ha już jako stanowiące własność E. W. syna A. - zgodnie z aktem notarialnym z dnia 3 lutego 1971 r., - działki będące uprzednio we władaniu S. H. i p. Z. o powierzchni 6,13 ha. Skarżący podkreślił, iż w związku ze zmianą numeracji działek powstało zamieszanie. Postępowanie administracyjne w tej sprawie toczy się już piąty rok. Jednocześnie wskazał, iż wszelkie nieruchomości wraz z żoną R. W. darowali synowi W. W. i nie prowadzą obecnie żadnej działalności rolniczej, co potwierdził Sąd Okręgowy w P. w Wydziale Pracy w sprawie o sygn. akt [...]. Zdaniem Skarżącego to jego syn powinien ponosić za te nieruchomości wszystkie obciążenia publiczno-prawne. Skarżący w odpowiedzi na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. (dalej zwane "SKO") z dnia 4 kwietnia 2013 r. wzywające do usunięcia braków złożonego odwołania poprzez wskazanie dowodu potwierdzającego fakt przekazania gruntów synowi W. W., nadesłał odpis aktu notarialnego dotyczącego przekazania gospodarstwa rolnego. Wniósł jednocześnie o udzielenie do końca kwietnia 2013 r. terminu na złożenie odpisu prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w P. [...] Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych wydanego w sprawie o sygn. akt [...], który w swojej treści potwierdza stan prawny i faktyczny, który jest przedmiotem odwołania od decyzji Burmistrza Miasta M. z dnia [...] stycznia 2013 r. SKO decyzją z dnia [...] maja 2013 r. utrzymało w mocy ww. decyzję Burmistrza, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną. Organ w uzasadnieniu zaznaczył, że zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.; dalej zwany "u.p.r.") opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Przytaczając treść art. 3 u.p.r. wskazał, że w pierwszej kolejności podatnikami są podmioty będące właścicielami gruntów, chyba że grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym. W dalszej części wskazał, że art. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 ze zm.; dalej zwana "u.p.l.") określa kategorie podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku leśnym. Jednocześnie obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego od lasów pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, zwanego dalej "Lasami Państwowymi", oraz wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, nieobjętych obowiązkiem podatkowym na podstawie ust. 1 pkt 4, ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i Lasów Państwowych. SKO zwracając uwagę, że organy podatkowe dokonujące wymiaru podatku ustalają właściciela gruntów rolnych lub lasu na podstawie informacji lub deklaracji na podatek, a dopiero gdy dokumenty te nie zostały złożone przez podatnika - na podstawie danych z ewidencji gruntów, prowadzonej przez starostów podniósł, że w przedmiotowej sprawie, osoba podatnika została ustalona na podstawie danych z wypisu z rejestru gruntów. Z dokumentu tego wynikało, że działki o nr ew. 65, 98, 147, 207, 304, 325, 439, 452 i 492 stanowią własność Skarżącego. Potwierdzeniem powyższego jest wskazany w ewidencji dokument własności - Akt Notarialny Rep. A [...]. SKO podkreślając, że z mocy art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.; dalej zwane "p.g.k.") podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków zaznaczyło, że wątpliwości podnoszone w odwołaniu co do kwestii prawa własności opodatkowanych gruntów nie mogą być przedmiotem skutecznie podniesionego zarzutu w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku. Tym samym ewentualne postępowanie zmierzające do zmiany danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, prowadzone na wniosek osoby zainteresowanej, jest postępowaniem odrębnym od podatkowego i pozostającym, we właściwości innych niż organy podatkowe. W ocenie Organu odwoławczego zarzut zawarty w odwołaniu, iż Skarżący nie jest właścicielem opodatkowanych nieruchomości położonych w M. ul. P. o nr ew. 65, 98, 147, 207, 304, 325, 439, 452 i 492 nie może być uwzględniony, gdyż zgodnie z danymi z wypisu z rejestru gruntów działki te stanowią jego własność. Powyższy fakt przesądza o uznaniu go za podatnika podatku rolnego i podatku leśnego. SKO stoi na stanowisku, że przedstawiona przez Skarżącego umowa darowizny na rzecz syna W. W. nieruchomości rolnej o łącznej pow. 8,9300 ha, sporządzona w formie Aktu Notarialnego Rep. [...] z dnia 25 stycznia 2002 r., zawiera inne numery ewidencyjne działek niż wskazane w zaskarżonej decyzji, a zatem nie stanowi dowodu na potwierdzenie zarzutu o przekazaniu synowi gruntów opodatkowanych zaskarżoną decyzją. W związku z tym Skarżący nie wykazał, że dane stanowiące podstawę do wydania zaskarżonej decyzji są niezgodne ze stanem faktycznym. Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zarzucił naruszenie interesu prawnego poprzez naruszenie prawa, obrazę prawa oraz błędy w ustaleniach faktycznych, jakoby był właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości P. nr działki 65, 98, 147, 207, 304, 325, 439, 452 i 492, w sytuacji, gdy całość gospodarstwa rolnego przekazał wraz z żoną aktem darowizny swojemu synowi W. W. Tym samym wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu w głównej mierze powtórzył argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji Burmistrza z dnia [...] stycznia 2013 r. Ponadto podkreślił, że w swoim odwołaniu podnosił, że nie jest właścicielem wskazanych wyżej działek, a nieruchomości te nie mają założonej księgi wieczystej. W jego ocenie wielokrotnie błędnie i naprzemiennie używane są numery ewidencyjne tych działek, a także wskazywana jest różna ich powierzchnia. Skarżący za bałagan panujący w zakresie oznaczenia działek gruntu obarczył Starostwo Powiatowe oraz Miasto M.. Skarżący zarzucił Burmistrzowi wyjątkową niekonsekwencję w swoich orzeczeniach, podkreślając że dotychczas w decyzjach podatkowych figurował jako użytkownik ww. działek, zaś jako właścicielka – W. P. zam. we W. przy ul. [...] Wskazał, że obecnie ta sytuacja nagle się zmieniła, mimo że nie zmieniły się żadne akty prawne, czy akty stanowiące podstawę określenia własności nieruchomości. Jego zdaniem dane te nagle samowolnie się zmieniły w ewidencji rejestru gruntów i to bez uzasadnienia. Skarżący wskazał, iż nikt nie reagował na błędy i przekłamania zawarte w ewidencji, a obecnie ta ewidencja jest "prostowana"' samowolnie i bez podstawy prawnej z jego pokrzywdzeniem. Jednocześnie zaznaczył, że zwracał się do Starostwa Powiatowego o wydanie mu wykazu zmian gruntowych z jednostki ewidencyjnej: Mława, obręb M. – P. jednak nie otrzymał niczego co potwierdzałoby obecne zapisy w ewidencji rejestru gruntów. SKO w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej (...). Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku: a) naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonej kognicji Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie z powodu naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik postępowania. Istota sporu dotyczy ustalenia Skarżącemu łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013 w łącznej wysokości 36 zł z tytułu opodatkowania podatkiem rolnym - gruntu o pow. 1,4821 ha oraz podatkiem leśnym – gruntu o pow. 1,1007 ha. Skarżący kwestionuje zasadność przedmiotowego zobowiązania podnosząc, że "nie posiada żadnych nieruchomości, które mogłyby być przedmiotem opodatkowania", gdyż "wszystko co posiadał wraz z żoną, przekazał synowi, który powinien ponosić za te nieruchomości wszystkie obciążenia publicznoprawne". Organ wydając sporną decyzję stwierdził, że "osoba podatnika została ustalona na podstawie danych z wypisu z rejestru gruntów", z którego to dokumentu wynika, że działki, w stosunku do których dokonano przypisu podatkowego, stanowią własność Skarżącego. Jednocześnie organ podkreślił, iż zgodnie z art. 21 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków i danymi tym jest związany, co przesądza o uznaniu go za podatnika podatku rolnego i leśnego. Odnosząc się do zaistniałego sporu stwierdzić należy, że z w ewidencji gruntów i budynków w jednostce rejestrowej G.126, jako właściciel "spornych" działek o łącznej powierzchni 2.5828 ha figuruje E. W. – wg stanu na 29.01.2013r. (datę taką poczynił na tym dokumencie uprawniony geodeta – S. M.). Jednocześnie z przedstawionego na rozprawie w dniu 13 lutego 2014r. wypisu z rejestru gruntu z dnia 19 czerwca 2009r. wynika, że w ramach tej samej jednostki rejestrowej: G.126 podmiotem ewidencyjnym władającym na zasadach posiadania samoistnego była W. P. Dodatkowo, z wykazu zmian gruntowych obejmujących rok rachunkowy 2012 – również załączonych do akt sprawy na rozprawie w dniu 13 lutego 2014r. wynika, że doszło do istotnej zmiany w dotychczasowym stanie prawnym "spornych" działek po stronie właścicieli władających tymi nieruchomościami. Podkreślenia wymaga, że powyższe dokumenty, wg oświadczenia Skarżącego, zainteresowany składał w organie podatkowym, "jednakże organ odmówił ich przyjęcia". W ocenie Sądu, wyjaśnienia te zasługują na wiarygodność, jeśli zważy się, że już z treści odwołania z dnia 6 marca 2013r. wynika, iż Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji Burmistrza Miasta M. "obrazę prawa oraz błędy w ustaleniach faktycznych", co do statusu własności tych działek. W tym miejscu Sąd zauważa, że wymiar podatku musi opierać się na danych rzeczywistych. Sąd przypomina, że podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego jest bowiem wcześniejsze, prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych odpowiadających prawdzie, czyli zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy (zob. wyrok NSA z dnia 2 października 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 822/2003, niepubl.). Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego ma więc kluczowe znaczenie dla stosowania przepisów prawa podatkowego materialnego. Zauważyć przy tym trzeba, że organ podatkowy może naruszyć prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest więc nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych faktów w danej sprawie. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 kwietnia 2000 r. (sygn. akt I SA/Lu 1608/98, niepubl.), "ani stan faktyczny, ani norma prawna, według której organ ocenia prawotwórczość faktów, nie są dane w stanie gotowym (...), dlatego należy dokonać ich poszukiwania według obowiązujących reguł proceduralnych". Konsekwencją wyczerpującego zebrania całego materiału dowodowego i jego przeanalizowania jest ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a tym samym stanu faktycznego sprawy, co pozwala dopiero organom podatkowym na dokonanie prawidłowej subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną, co stanowić będzie podstawę dla ustalenia ewentualnych skutków podatkowoprawnych tych faktów. Zdaniem Sądu, przy tak istotnych rozbieżnościach we wskazanych dokumentach, rolą organów podatkowych była ich bezwzględna weryfikacja. Tymczasem zarówno organ I instancji, jak i SKO w C., przeszły do porządku dziennego nad powyższymi rozbieżnościami. W takiej sytuacji, przyjęcie "prymatu" wypisu z rejestru z dnia 8 lipca 2013r., bez odniesienia się do zgłaszanych przez Skarżącego sprzeczności ze stanem faktycznym sprawy i posiadanymi na tę okoliczność okazanymi przed Sądem dokumentami, których organy nie uwzględniły w toku postępowania podatkowego, uznać należy jako złamanie zasady zaufania i informowania uczestników postępowania, a więc prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej, wynikającej z art. 122 tejże ustawy. Powyższe wątpliwości tym bardziej wzmacnia załączony do akt sprawy akt notarialny Repertorium A nr [...], z którego wynika, że sporne działki, tyle że – jak podnosi Skarżący - pod innymi numerami ewidencyjnymi, były przedmiotem darowizny na rzecz syna A.W. Podkreślenia przy tym wymaga, że z oświadczenia Skarżącego (i jego żony) złożonej w ramach tej umowy wynika, że nie są właścicielami innych działek ani nie posiadają innego gospodarstwa rolnego, co tym bardziej uprawdopodabnia tezę Skarżącego, że stanowiący podstawę do zobowiązania podatkowego wypis z rejestrów gruntu z dnia 8 lipca 2013r. jest sprzeczny z pozostałymi, wymienionymi wcześniej dokumentami. Rekapitulując, w takiej sytuacji, tj. rozbieżności w dokumentach określających status właścicielski spornych działek, organ nie może poprzestać na twierdzeniu, że jest związany na mocy art. 21 cyt. prawo geodezyjne i kartograficzne wypisem z rejestru gruntu, ale rozbieżności te wyjaśnić. Sąd wskazuje przy tym, że choć w istocie, co do zasady, wymienione w rejestrze dane determinują wymiar podatków zgodnie z art. 21 ust. 1 powołanej ustawy, jednakże prawidłowość tego wymiaru następuje wyłącznie w sytuacji, gdy dane te odpowiadają stanowi faktycznemu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2002 r. sygn. akt III SA 2060/01, które Sąd w składzie orzekającym w pełni akceptuje, w którym stwierdzono, iż dane z ewidencji gruntów i budynków, o których mowa w art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego mogą stanowić dokument wyjściowy dla ustalenia podstawy opodatkowania, ale wyłącznie w przypadku, gdy są zgodne ze stanem faktycznym (LEX nr 529507). W toku postępowania podatkowego strona stosownie do art. 194 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa może powołać dowód przeczący poprawności (zgodności ze stanem faktycznym) danych, o których wyżej mowa, a organ podatkowy zgodnie z art. 180 § 1 tej ustawy ma obowiązek taki dowód dopuścić. Niezależnie od powyższego, Sąd zwraca uwagę, że pojęcie działki ewidencyjnej różni się zasadniczo od pojęcia działki rolnej, z tego głównie powodu, że jest ona wyznaczana i rejestrowana wyłącznie dla celów ewidencji gruntów i budynków (działka ewidencyjna to wydzielony za pomocą linii granicznych ciągły i prawnie jednorodny obszar gruntu położony w jednym obrębie ewidencyjnym), a więc dla celów rejestrowych i obejmuje różnego rodzaju użytki gruntowe, w tym rolne. Tak wyznaczony obszar gruntu nie pokrywa się znaczeniowo z decydującą dla celów płatności powierzchnią działki rolnej rozumianej jako zwarty obszar gruntu, na którym jeden rolnik prowadzi jedną grupę upraw (art. 2 pkt 1a rozporządzenia Komisji Nr 796/2004 oraz art. 2 pkt 1 ustawy o płatnościach). Podstawową różnicą pomiędzy działką ewidencyjną, a rolną jest, iż ta pierwsza służy celom ewidencyjnym i informacyjnym, zaś działka rolna istotna jest dla celów zidentyfikowania konkretnych upraw i przyznania płatności. Nadmienić w tym miejscu wypada również, że prowadzony przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa i wykorzystywany głównie w zakresie przyznawania i wypłaty płatności, krajowy system ewidencyjny, zawierając dane dotyczące powierzchni całego gospodarstwa rolnego oraz powierzchni wchodzących w jego skład działek ewidencyjnych, zawiera przede wszystkim dane umożliwiające istotną dla celów płatności identyfikację działek rolnych tego gospodarstwa - ich powierzchni, lokalizacji i sposobu wykorzystania (art. 2 i art. 8 ustawy z dnia 18 grudnia 2003 r. o krajowym systemie ewidencji producentów, ewidencji gospodarstw rolnych oraz ewidencji wniosków o przyznanie płatności - Dz. U. z 2004 r. Nr 10, poz. 76 ze zm.). Uwzględniając powyższe, nie można skutecznie wywodzić z danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej w oparciu o przepisy prawa geodezyjnego i kartograficznego, powierzchni działek rolnych, które jako zupełnie inna kategoria pojęciowa, nie są odnotowywane w takiej dokumentacji ewidencyjnej. Na zasadność powyższego wniosku nie może mieć wpływu okoliczność, że w niektórych przypadkach powierzchnia działki ewidencyjnej może pokrywać się z powierzchnią działki rolnej. W takim przypadku dowód z dokumentów ewidencyjnych zasobu powiatowego co do wielkości działki ewidencyjnej może służyć jako dodatkowy, poza dokonanymi w trakcie kontroli pomiarami, dowód w sprawie na okoliczność powierzchni działki rolnej zgłoszonej do płatności. Powyższe uwagi, zdaniem Sądu, są również istotne i z tego powodu, że mogą organy doprowadzić do prawidłowych wniosków na etapie weryfikowania spornych działek tak pod względem ich statusu właścicielskiego, jak i powierzchni. Mając na uwadze znaczenie wskazanych okoliczności dla wymiaru spornego zobowiązania w sensie podmiotowym, ale też i przedmiotowym, należało uznać, że występujące w niniejszej sprawie naruszenia przepisów dotyczących postępowania wyjaśniającego miały istotny wpływ na wynik sprawy. W efekcie Organy naruszyły art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną decyzję celem przeprowadzenia przez organ stosownego postępowania na okoliczność wskazanych nieścisłości w wymienionych dokumentach oraz, w szczególności, jednoznacznego ustalenia statusu właścicielskiego spornych działek. Na podstawie art. 152 tej ustawy procesowej Sąd wstrzymał wykonanie decyzji, zaś na podstawie art. 200 – orzekł w przedmiocie kosztów postępowania .