III SA/Wa 1812/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Grażyna Dmitruk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. sprawy ze skargi adwokata B. F. kuratora spadku zmarłej S. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr 140 [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] decyzją z [...] lutego 2014 r. ustalił S. P. (dalej zwana "Stroną" lub "Skarżącą") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn w kwocie 4.050 zł z tytułu nabycia praw do spadku po zmarłym [...] września 1982 r. H. P. (dalej "spadkodawca"). W uzasadnieniu wskazał, że z postanowienia Sądu Rejonowego w W. Wydział [...] Cywilny sygn. akt [...] z [...] czerwca 2009 r. wynika, iż spadek po H. P. nabyli na podstawie ustawy Skarżąca oraz syn J. P. po 1/2 części każde z nich. Organ wskazał, że Skarżąca w odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia w terminie 7 dni zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, złożyła 29 stycznia 2014 r. ww. zeznanie podatkowe, w którym wskazała do opodatkowania udział wynoszący 31/120 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 55 m2 i powierzchni gruntu 825 m2 położonej w W. przy ul. [...] o wartości 152.600 zł (w tym wartość budynku mieszkalnego 3.600 zł). Strona nabyła wskazany udział w nieruchomości w 1/2 części. Organ pierwszej instancji mając powyższe ustalenia na uwadze, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, przyjął za podstawę opodatkowania wartość nabytej części masy spadkowej podaną w zeznaniu podatkowym SD-3, pomniejszoną o kwotę wolną w I grupie podatkowej w wysokości 9.637 zł. Skarżąca w odwołaniu, wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, podniosła, iż nie odziedziczyła po zmarłym żadnego majątku i nie składała w tym zakresie zeznania podatkowego, zaś postanowienie Sądu Rejonowego dla W. stwierdzające nabycie praw do spadku po H. P. wskazuje jedynie następców prawnych zmarłego i wielkość udziałów w masie spadkowej obojga spadkobierców, a nie określa jej składników. W jej przekonaniu postanowienie stwierdzające nabycie praw do spadku było niezbędne jedynie do wykazania jej legitymacji procesowej w postępowaniu przed Sądem Rejonowym dla W. toczącym się z wniosku L. P. o stwierdzenie zasiedzenia nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], w którym to postępowaniu stwierdzone zostało, że S. P., L. P. i E. P. nabyli przez zasiedzenie wskazaną powyżej nieruchomość. Strona do odwołania dołączyła kopię postanowienia Sądu Rejonowego dla W., [...] Wydział Cywilny sygn. akt [...] z [...] maja 2011 r. stwierdzające zasiedzenie nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Ponadto w toku postępowania odwoławczego przedłożyła kopię wniosku L. P. z 24 czerwca 2009 r. skierowanego do Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Cywilny o stwierdzenie nabycia własności nieruchomości przez zasiedzenie; odpis zwykły księgi wieczystej Nr [...] - stan na dzień [...] kwietnia 2009 r.; treść księgi wieczystej Nr [...] - stan z dnia [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z [...] maja 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy, mając na uwadze, iż istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do określenia przedmiotu masy spadkowej, a w związku z tym także momentu jego nabycia, za bezzasadne uznał twierdzenie Skarżącej, iż spadkodawca w chwili śmierci nie posiadał żadnego majątku i nie pozostawił jej żadnego spadku. Zwrócił przy tym uwagę, iż jak wynika z załączonego do akt sprawy wypisu z rejestru gruntów z [...] czerwca 2009 r. nr [...] dla działki położonej w W. przy ul. [...], J. P. i H. P. byli współwłaścicielami tej nieruchomości na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej w udziale wynoszącym 93/120 części. Z postanowienia Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Cywilny z [...] marca 2009 r. sygn. akt [...] wynika natomiast, iż po zmarłej w dniu [...] lipca 1970 r. H. P. spadek w udziale 1/4 nabyli: mąż J. P., syn S. P., syn H. P. i córka A. S. zaś po zmarłym w dniu [...] marca 1973 r. J. P. spadek w udziale 1/3 części nabyli: syn S. P., syn H. P. i córka A. S.. Zdaniem organu z powyższego wynika, iż w wyniku dziedziczenia po rodzicach, w dniu śmierci, tj. 30 września 1982 r. H. P. posiadał w ww. nieruchomości łączny udział wynoszący 31/120. Dyrektor Izby Skarbowej w W. mając powyższe na uwadze stwierdził, że w skład masy spadkowej po H. P. wszedł posiadany przez niego udział 31/120 w nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Ponadto za nieznaczącą uznał okoliczność podnoszoną przez Skarżącą, że powyższą nieruchomość na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2011 r. sygn. akt [...] nabyły z dniem 21 marca 2003 r. przez zasiedzenie L. P. (żona zmarłego S. P.) i E. C., gdyż nabycie to nastąpiło po dacie śmierci H. P.. Organ odwoławczy zwracając uwagę, iż Skarżąca w dniu 29 stycznia 2014 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym [...] na druku SD-3 odpowiednie zeznanie podatkowe wskazując do opodatkowania udział w ww. nieruchomości wynoszący 31/120 o wartości 152.600 zł za bezzasadne uznał jej twierdzenie, iż nie składała ona zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych po zmarłym H. P.. Strona w skardze z 26 czerwca 2014 r., wniosła o uchylenie decyzji organów pierwszej i drugiej instancji jako niezgodnych z prawem tj. art. 121 § 1 i art. 208 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p.") i zasadami sprawiedliwości społecznej chronionych na mocy art. 2 Konstytucji RP oraz umorzenie postępowania. Skarżąca za społecznie niesprawiedliwe uznała formalne potraktowanie nabycia przez nią w spadku udziału w nieruchomości, który w dacie otwarcia spadku był w posiadaniu osób trzecich i ostatecznie, jak to stwierdził Sąd Rejonowy dla W. postanowieniem z [...] maja 2011 r. w sprawie [...] udziały te zostały nabyte na własność w wyniku zasiedzenia przez osoby trzecie z dniem 21 marca 2003 r. Według Skarżącej Fiskus domaga się od niej zapłaty podatku spadkowego po upływie 32 lat od otwarcia spadku i po upływie 11 lat od zasiedzenia tego spadku przez osoby trzecie. Strona zwróciła uwagę, że składając zeznanie podatkowe została zapewniona przez urzędnika skarbowego o braku dla niej konsekwencji podatkowych. Za oczywiste uznała, że wniosek o stwierdzenie nabycia spadku po 27 latach od śmierci jej męża wniesiony został tylko po to, by wykazać jej legitymację procesową w postępowaniu o zasiedzenie, co było w interesie procesowym wnioskodawców sprawy o zasiedzenie. Reasumując stwierdziła, że organ skarbowy winien pobrać podatek od osób, które nabyły własność przez zasiedzenie, a nie od niej, jako formalnego spadkobiercy udziału, niebędącego w jej posiadaniu ani też nieprzynoszącego jej żadnych korzyści. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za bezzasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu w tej sprawie była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2014r. w przedmiocie ustalenia Skarżącej podatku od spadków i darowizn po zmarłym w dniu [...] września 1982r. H. P.. Z akt sprawy wynika, że na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. spadek po zamarłym w dniu [...] września 1982 r. H. P. nabyła na podstawie ustawy m.in. Skarżąca. Spór dotyczy natomiast zasadności opodatkowania tego nabycia w sytuacji, gdy w skład masy spadkowej weszła nieruchomość, której własność nabyły następnie, w drodze zasiedzenia, osoby trzecie. Jak stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity: Dz. U. z 2009 r. nr 93 poz. 768 ze zm., dalej: “u.p.s.d.") podatkowi podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. spadku. Natomiast w myśl przepisu art. 5 u.p.s.d. Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast w myśl art. 6 ust. 4 u.p.s.d. jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W świetle przepisu art. 7 ust. 1 u.p.s.d. podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji, przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zawierają definicji "nabycia spadku". W związku z tym w tej kwestii zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 925 ustawy z dnia 23.04.1964r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., zwany dalej: “k.c.") spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, a spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 k.c.). Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobierca może samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku nie tworzy również nowego stanu prawnego, a tylko dokumentuje fakt, że dane osoby są spadkobiercami (art. 1025 § 1 k.c) i ma znaczenie jedynie deklaratoryjne - potwierdza prawnie zaistniałe fakty. Definicja spadku zawarta jest w przepisie art. 922 § 1 K.c. Zgodnie z jego treścią spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, przechodzące z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się więc ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki o charakterze majątkowym przysługujące spadkodawcy w dniu jego śmierci. Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z rejestru gruntów z dnia [...] czerwca 2009r. dla działki położonej w W. przy ul. [...], J. P.i H. P. byli współwłaścicielami tej nieruchomości na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej w udziale wynoszącym 93/120 części. Z postanowienia Sądu Rejonowego dla W. [...] Wydział Cywilny z dnia [...] marca 2009r. sygn. akt [...] wynika natomiast, iż po zmarłej w dniu [...] lipca 1970r. H. P. spadek w udziale 1/4 nabyli: mąż J. P., syn S. P., syn H. P. i córka A. S. zaś po zmarłym w dniu [...] marca 1973 r. J. P. spadek w udziale 1/3 części nabyli: syn S. P., syn H. P. i córka A. S.. Tym samym, w wyniku dziedziczenia po rodzicach, w dniu śmierci, tj. 30 września 1982 r. H. P. posiadał w w/w nieruchomości łączny udział wynoszący 31/120. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż organy podatkowe prawidłowo uznały, że w skład masy spadkowej po H. P. wszedł posiadany przez niego udział 31/120 w nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. Skutkiem tego Skarżąca nabyła go zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego dla W. w 1/2 części i nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Odnosząc się do podnoszonej kwestii zasiedzenia przedmiotowej nieruchomości z dniem 21 marca 2003 r. na mocy postanowienia Sądu Rejonowego dla W. Wydział [...] Cywilny z dnia [...] maja 2011 r. (sygn. akt [...]) przez osoby trzecie (tj. p. L. P. - żonę zmarłego S. P. oraz p. E. C.) stwierdzić należy, że nie ma ona wpływu na ustalenia dotyczące opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn Skarżacej. Jak wskazano powyżej kluczowym momentem w świetle przepisów podatkowych, wspieranych przepisami kodeksu cywilnego, jest data śmierci spadkodawcy. Skoro więc nabycie w drodze zasiedzenia nastąpiło po dacie śmierci H. P., to okoliczność ta nie ma w niniejszej sprawie znaczenia. W związku z tym stanowisko organów podatkowych w tym zakresie Sąd uznał za prawidłowe. Odnosząc się do twierdzenia Skarżącej, że organ skarbowy winien pobrać podatek od osób, które nabyły własność przez zasiedzenie, a nie od niej, jako formalnej spadkobierczyni udziału, Sąd podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zawarte w odpowiedzi na skargę, że w myśl przepisu art. 1 ust. 1 pkt 3 u.p.s.d. nabycie w drodze zasiedzenia również podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a jak wskazano powyżej obowiązek podatkowy ciąży na nabywcach własności rzeczy i praw majątkowych. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo orzekły o zobowiązaniu Skarżącej z tytułu podatku od spadków i darowizn po zmarłym w dniu [...] września 1982r. H. P.. Wobec tego, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów prawa, Sąd na podstawie art. 151 Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) skargę oddalił.