III SA/Wa 1821/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant st. sekr. sąd. Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2012 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą we Francji na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę III SA/Wa 1821/11 Uzasadnienie Skarżąca S. w dniu 20 maja 2010 r. złożyła do [...] Urzędu Skarbowego W. wniosek o zwrot podatku naliczonego od zakupów dokonanych na terytorium Polski. We wniosku tym wskazała kwotę podatku naliczonego do zwrotu - 42 493,37, bez oznaczenia waluty. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] września 2010 r. orzekł o zwrocie Skarżącej kwoty podatku naliczonego wynoszącej 42 493,00 zł. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że wydając tę decyzję uwzględnił wszystkie faktury VAT wykazane we wniosku z dnia 20 maja 2010 r. Decyzja z dnia [...] września 2010 r. określająca wysokość kwoty podatku naliczonego, podlegającej zwrotowi została doręczona Skarżącej w dniu 24 września 2010 r. W piśmie z dnia 7 grudnie 2010 r. Skarżąca wskazała, że w dniu 20 maja 2010 r. złożyła do organu wniosek o zwrot podatku naliczonego, w którym wykazała całkowitą kwotę zwrotu podatku wynoszącą 179 490,65 zł stanowiącą równowartość 42 493,37 EUR. Skarżącą wskazała, że składając wniosek o zwrot podatku za pośrednictwem Internetu nie miała możliwości oznaczenia kwoty do zwrotu w złotych polskich. Skarżąca stwierdziła, że w związku z tą okolicznością wnioskowana kwota do zwrotu została wyrażona w EUR. W dniu 4 lutego 2011 r. Skarżąca złożyła do organu odwołanie od decyzji z dnia [...] września 2010 r. określającej wysokość kwoty podatku naliczonego do zwrotu na rzecz Skarżącej. Wraz z odwołaniem Skarżąca złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca wskazała także, że nie zatrudnia osób znających język polski i w celu zapoznania się z treścią decyzji musiała skorzystać z usług tłumacza. We wniosku podnoszono, że odwołanie od decyzji z dnia [...] września 2010 r. nie zostało złożone w terminie ponieważ Skarżąca była przekonana, że decyzja ta rozstrzyga tylko w sposób zaliczkowy, w części złożonego przez nią wniosku o zwrot podatku naliczonego. Skarżąca była przeświadczona, że w zakresie pozostałej wnioskowanej przez nią kwoty, wynikającej z treści załączonych do wniosku faktur VAT, organ wyda kolejna decyzję. Przekonanie o zaliczkowym charakterze zwrotu orzeczonego ww. decyzją Skarżąca opierała na doświadczeniu zdobytym w zakresie zwrotów podatku naliczonego w innych państwach członkowskich m.in. w Niemczech. Skarżąca wskazała, że nie zna polskich regulacji w zakresie zwrotu podatku naliczonego podmiotom zagranicznym oraz, że nie mogła we wniosku złożonym drogą elektroniczną wskazać wnioskowanej kwoty w polskiej walucie, wobec czego kwotę tę wyraziła w EUR. WE wniosku o przywrócenie terminu wskazano, że Skarżąca złożyła wniosek o zwrot podatku za pomocą aplikacji internetowej przygotowanej przez administrację francuską. Skarżąca Spółka podkreśliła, że z powodu braku znajomości polskich przepisów, jej postępowanie w sprawie przedmiotowego wniosku o zwrot podatku naliczonego opierało się na przepisach Dyrektywy Rady 2008/9/WE. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2011 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] września 2010 r. orzekającej o kwocie należnego Skarżącej zwrotu podatku naliczonego. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdzi, że Skarżąca nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu w terminie określonym w art. 162 § 2 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w dalszej części powoływanej, jako O.p. tj. w terminie siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Organ wskazał, że Skarżąca we wniosku o przywrócenie terminu powoływała się na okoliczność, że jest podmiotem francuskim, który nie zatrudnia osób znających język polski. W zaskarżonym postanowieniu organ wskazał, że Skarżąca poinformowała organ pismem z dnia 2 marca 2011 r. o tym, że w dniu 28 września 2011 r. uzyskała tłumaczenie decyzji z dnia [...] września 2010 r. na język francuski. Zdaniem organu w dniu 28 września 2010 r. Skarżąca miał już wiedzę o zakresie rozstrzygnięcia zwartego w powołanej decyzji i od tej daty mogła złożyć odwołanie od tej decyzji. Złożenie w dniu 7 grudnia 2010 r. wniosku o przywrócenie terminu do wniesie a odwołania świadczy o tym, że wniosek ten został złożony po pływie terminu określonego w art. 162 § 2 O.p. W uzasadnieniu postanowienia organ stwierdził, że Skarżąca we wniosku o przywrócenie terminu nie wykazała okoliczności świadczących o tym, że uchybienie terminu do wniesie odwołania od decyzji z dnia [...] września 2010 r. nie nastąpiło z jej winy. Organ wskazał, że treść tej decyzji wskazywała wyraźnie, że dotyczy ona całej kwoty zwrotu wnioskowanego przez Skarżącą. Zatem treść tej decyzji nie mogła być uznana za powód złożenia odwołania po terminie. Organ stwierdził, że nieznajomość polskiego prawa powinna skłonić Skarżąca do skorzystania z usług profesjonalnego pełnomocnika. Takiego zachowania należałoby, zdaniem organu spodziewać się po podmiocie należycie dbającym o swoje interesy. W ocenie organu także doświadczenie nabyte przez Skarżącą Spółkę w innych państwach członkowskich w związku z ubieganiem się o zwrot podatku naliczonego, nie usprawiedliwia uznania przez nią, że decyzja z dnia [...] września 2010 r. orzekała tylko o części wnioskowanego przez Skarżącą zwrotu. Zdaniem organu podnoszona przez Skarżącą okoliczność, że wniosek o zwrot podatku złożyła w oparciu o aplikację internetową przygotowaną przez administrację francuską, która to aplikacja nie pozwalała na wykazaniu we wniosku kwoty zwrotu wyrażonej w złotych polskich, był bez znaczenia dla przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] września 2010 r. W ocenie organu okoliczność ta mogła być podnoszona w odwołaniu jako argument przemawiający za przyznaniem Skarżącej zwrotu podatku w odpowiedniej wysokości wynikającej z faktur VAT dołączonych do wniosku o zwrot podatku. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2011 r. Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 162 § 1 i 2 O.p. przez przyjęcie, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu skargi wskazano, tak jak we wniosku o przywrócenie terminu, że do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] kwietnia 2010 r. nie doszło z winy strony Skarżącej. Uzasadniając to stwierdzenie Skarżącą powołała te same okoliczność, które wskazywała we wniosku o przywrócenie terminu. Skarżąca wskazała także, że zwrot podatku, którego dotyczyła decyzja z dnia [...] kwietnia 2010 r. uregulowany jest przepisami Dyrektywy Rady 2008/9/WE z dnia 12 lutego 2008 r. W ocenie Skarżącej Dyrektor Izby Skarbowej W. wydając postanowienie w przedmiocie przywrócenia terminu miał obowiązek uwzględnić postulaty płynące z zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego i w celu zapewnienia skarżącej możliwości skorzystania z uprawnień określonych ww. Dyrektywą powinien był zastosować w niniejszej sprawie art. 162 § 1 O.p. w sposób zgodny z oczekiwaniami Skarżącej wyrażonymi we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] kwietnia 2010 r. Skarżąca podnosiła, że wskazane przez nią we wniosku o przywrócenie terminu okoliczności mogły stanowić podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 O.p. Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. W zaskarżonym postanowieniu organ zasadnie wskazał, że Skarżąca Spółka złożyła wniosek o przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] września 2010 r. po upływie siedmiu dni od daty ustania przyczyny uchybienia terminu, którą to przyczyną miała być nieznajomość języka polskiego wśród pracowników Skarżącej Spółki. Ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Skarżącej Spółki z dnia 2 marca 2011 r. (karta 57 akt administracyjnych) wynika, że uzyskała ona tłumaczenie decyzji z dnia [...] września 2010 r. na język francuski, w dniu 28 września 2010 r. Tak więc w dniu 28 września 2010 r. ustała przyczyna uchybienia terminu do wniesienia odwołania od wymienionej decyzji w postaci nieznajomości języka polskiego, która uniemożliwiała Skarżącej zapoznanie się z treścią decyzji. Zgodnie z treścią art. 162 § 2 O.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. W rozpoznanej sprawie Skarżąca złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji w dniu [...] grudnia 2010 r., zatem wniosek ten w zakresie przyczyny uchybienia terminu w postaci nieznajomości języka polskiego należało uznać za złożony po upływie terminu wskazanego w powołanym przepisie. W ocenie Sądu nie można zgodzić się ze Skarżącą, że decyzja z dnia [...] września 2010 r. miała niejasną treść, co mogło uzasadniać powstanie u Skarżącej przekonania o tym, że decyzja ta jest decyzją zaliczkową rozstrzygającą w sposób częściowy w zakresie wnioskowanego przez Skarżącą zwrotu podatku naliczonego. Przekonanie to według Skarżącej sprawiło, że nie złożyła ona odwołania od tej decyzji uważając, że o pozostałej części zwrotu podatku organ orzeknie odrębną decyzją. Zdaniem Sądu okoliczność ta nie mogła stanowić podstawy do uwzględnienia przez Dyrektora Izby Skarbowej wniosku Skarżącej o przywrócenie terminu. Decyzja z dnia [...] września 2010 r., zdaniem Sądu była jasna w swej treści. Z decyzji tej wynikało, że organ na podstawie złożonego przez Skarżącą wniosku o zwrot podatku naliczonego uznał, że przysługuje jej zwrot podatku w kwocie 42 493,00 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ stwierdził, że wydając tę decyzję uwzględnił wszystkie faktury VAT wykazane przez Skarżącą we wniosku z dnia 20 maja 2010 r. Zdaniem Sądu z tych sformułowań zawartych w decyzji wynikało w sposób jasny, że organ uznał wskazaną powyżej kwotę za kwotę całego zwrotu przysługującego Skarżącej na podstawie faktur dołączonych do wniosku z dnia 20 maja 2010 r. Wniosek ten uzasadnia zawarte w decyzji z dnia [...] września 2010 r. stwierdzenie, że organ wydając tę decyzje "uwzględnił wszystkie faktury wskazane we wniosku". Sformułowanie to, w ocenie Sądu, wskazywało w sposób jasny, że decyzja z dnia [...] września 2010 r. rozstrzyga w przedmiocie całości żądania zawartego we wniosku z dnia 20 maja 2010 r. Dodatkowo należy wskazać, że Skarżąca powinna była wiedzieć, że wskazana decyzja rozstrzyga w przedmiocie całości wnioskowanego przez nią zwrotu, także z tego względu, że tak jak wskazała we wniosku o przywrócenie terminu oraz w skardze, składając wniosek o zwrot podatku za pomocą Internetu była świadoma, że w treści tego wniosku wskazała kwotę zwrotu podatku naliczonego w wysokości 42 493,37 bez oznaczenia waluty. W takiej sytuacji Skarżąca powinna była liczyć się z tym, że polski organ podatkowy może uznać tę kwotę za wnioskowaną przez Skarżącą kwotę do zwrotu wyrażoną w złotych polskich. Wniosek ten przy wystąpieniu wskazanych okoliczności faktycznych, w ocenie Sądu, należy uznać za oczywisty. Takiego wnioskowania należałoby się spodziewać po stronie podmiotu wykazującego przeciętną zapobiegliwość i dbałość o swoje interesy. Mając na uwadze te konstatacje Sąd uznał, że treść rozstrzygnięcia i uzasadnienia decyzji z dnia [...] września 2010 r. nie mogła być uzna za okoliczność uzasadniającą przywrócenie terminu do wniesie odwołania od tej decyzji. W ocenie Sądu jako okoliczności uzasadniające brak winy Skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od wymienionej decyzji nie mogły być uwzględnione: praktyka występująca w zakresie zwrotu podatku naliczonego podmiotom zagranicznym w Niemczech oraz okoliczność, że to francuska administracja podatkowa przygotowała wadliwą aplikację internetową, niepozwalającą na wpisanie waluty polskiej przy kwocie zwrotu, za pomocą której Skarżąca złożyła wniosek o zwrot podatku. Okoliczności te nie mogły być uwzględnione przez organ, jako okoliczności uzasadniające przywrócenie terminu, gdyż Skarżąca świadomie złożyła wniosek o zwrot podatku naliczonego z kwotą zwrotu , która w zamyśle Skarżąc rej miała być wyrażona w EUR, jednakże we wniosku w ogóle nie wskazano waluty, w której kwota ta była wyrażona. W tej sytuacji Skarżąca będąc od początku świadoma wadliwości złożonego przez nią wniosku o zwrot podatku naliczonego, nie mogła powoływać się w niniejszej sprawie na odpowiedzialność administracji francuskiej za wadliwe funkcjonowanie aplikacji, w której wniosek o zwrot podatku sporządzono. Skoro Skarżąca zdawała sobie sprawę z tej wady aplikacji internetowej służącej sporządzeniu wniosku i godziła się na złożenie wniosku dotkniętego wadą, która w przy uwzględnieniu obiektywnych kryteriów oceny powinna być uznana za usterkę mogącą mieć wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiocie zwrotu podatku, to wszelkie skutki tej wady wniosku o zwrot podatku obciążać powinny Skarżącą. Świadome posługiwanie się przez podmiot w postępowaniu podatkowym wadliwą aplikacją internetową powoduje, że odpowiedzialność za skutki tym spowodowane przechodzą na ten podmiot. Okoliczność, że Skarżąca pomimo wiedzy o wadliwości aplikacji internetowej wykorzystanej przez nią do sporządzenia wniosku o zwrot podatku posłużyła się tą aplikacją w postępowaniu podatkowym, świadczy o jej lekkomyślności, która stanowi jeden z rodzajów postępowania zawinionego. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie Skarżąca mogłaby powoływać się na przedmiotową wadliwość oprogramowania służącego sporządzeniu wersji elektronicznej wniosku o zwrot podatku, gdyby nie zdawała sobie sprawy z tej wadliwości. Treść wniosku o zwrot podatku wskazuje wprost, że Skarżąca zdawała sprawę z wadliwego funkcjonowania aplikacji internetowej ponieważ w sporządzonym za jej pomocą wniosku o zwrot podatku wpisała kwotę zwrotu bez oznaczenia waluty, z założeniem, że jest kwota wyrażona w EUR. Okoliczność tę Skarżąca potwierdziła także we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] marca 2010 r. a także w skardze wniesionej w niniejszej sprawie do Sądu. Wskazywane przez Skarżącą jej doświadczenia związane z uzyskiwaniem zwrotów podatku w Niemczech, które utwierdziły ją w przekonaniu, że zwrot orzeczony decyzją z dnia [...] września 2010 r. stanowi tylko zaliczkę pełnej kwoty zwrotu, także nie mogły być uznane za okoliczność potwierdzająca brak winy Skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji. Zdaniem Sądu, jak już wskazano powyżej, jednoznaczna treść decyzji z dnia [...] września 2010 r. w połączeniu z okolicznością świadomego wykazania przez Skarżącą we wniosku kwoty zwrotu bez oznaczenia waluty jakiej kwota ta została wykazana, stanowiły wystarczające podstawy faktyczne do zorientowania się przez Skarżącą, że wskazana decyzja orzeka o kwocie całego wnioskowanego przez Skarżącą zwrotu podatku a nie o zwrocie zaliczkowym. W tym stanie rzeczy wskazywane przez Skarżącą przeświadczenie o zaliczkowym charakterze zwrotu orzeczonego decyzją z dnia [...] września 2010 r. wynikające z doświadczeń zdobytych w podobnych sprawach jej prowadzonych przez organy Niemieckie, należy uznać za wynik rażącej lekkomyślność Skarżącej i braku należytej dbałości o jej sprawy. Za bezzasadny należało uznać podnoszony w skardze zarzut naruszenia art. 162 § 1 i 2 O.p. przez dokonanie wykładni tych przepisów z pominięciem zasady pierwszeństwa i bezpośredniego skutku prawa wspólnotowego. Oceniając ten zarzut Sąd zważył, że w przepisach prawa wspólnotowego zazwyczaj nie określa się sposobu postępowania w przypadku korzystania przez uprawnione podmioty z praw zawartych we wspólnotowych przepisach materialnych. Zgodnie z zasadą autonomii procesowej, to każde państwo członkowskie ustala w drodze ustawodawstwa krajowego normy prawne regulujące kwestie korzystania przez obywateli z praw materialnych w określonych postępowaniach przed organami stosującymi prawo (w kwestii zasady autonomii procesowej patrz: np. wyrok ETS z dnia 13 marca 2007 r., sygn. C-432/05, publik.: http://eur-lex.europa.eu/pl). ETS w wyroku z 16 grudnia 1976 r. C-33/76 w sprawie Rewe, zaznaczył, że Trybunał sformułował zasadę autonomii proceduralnej państw członkowskich. Zgodnie z tą zasadą państwa członkowskie są zobowiązane do określenia przepisów proceduralnych, na mocy których mogą być dochodzone roszczenia oparte na prawie wspólnotowym, z poszanowaniem zasady równoważności i skuteczności. Zasada autonomii proceduralnej państw członkowskich nie oznacza jednak w żadnym razie braku kompetencji organów Wspólnoty do tworzenia przepisów prawa procesowego, lecz odsyła do przepisów prawa krajowego wyłącznie w przypadkach braku takich przepisów w prawie wspólnotowym. W niniejszej sprawie skarga dotyczyła postanowienia wydanego w związku z realizacją przez Skarżącą uprawnienia do zwrotu podatku naliczonego od zakupów dokonanych na terytorium Polski. Przepisy prawa wspólnotowego regulujące zwrot podatku naliczonego podatnikom dokonującym zakupów w kraju członkowskim, gdy nie są oni zarejestrowani w tym kraju jako podatnicy nie regulują sposobu postępowania wnioskami o zwrot tego podatku. Zatem wobec braku regulacji wspólnotowych w tym zakresie zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej. Dlatego w niniejszej sprawie organ zgodnie z zasadą autonomii procesowej bez naruszenia wskazanych przez Skarżącą przepisów prawa wspólnotowego miał prawo zastosować do odwołania od decyzji wydanej w związku z wnioskiem Skarżącej o zwrot podatku naliczonego przepis art. 169 § 1 i 4 O.p. i odmówić przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W niniejszej sprawie przedmiotem skargi było postanowienie odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji. Przedmiot tego postępowania uniemożliwiał ocenę okoliczności podnoszonych przez Skarżącą we wniosku o przykrócenie terminu, pod kątem uznania ich za okoliczności mogące stanowić podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 O.p. W niniejszej sprawie organ nie wydawał rozstrzygnięcia w przedmiocie wznowienia postępowania, zatem Sąd nie miał podstaw do wypowiadania się w tym przedmiocie, gdyż stanowiło by to oczywiste przekroczenie granic rozpoznawanej sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.