III SA/Wa 1846/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tomasz Sałek, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak (sprawozdawca), sędzia WSA Radosław Teresiak, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi M. O. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] [...] w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania związanych z określeniem wartości rynkowej nieruchomości oddala skargę 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Przedmiotem skargi wniesionej przez M. O. (dalej: Strona/Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS/organ odwoławczy) z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS/organ pierwszej instancji) z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania związanych z określeniem wartości rynkowej nieruchomości. 1.2. Jak wynika z akt sprawy, aktem notarialnym z dnia 5 stycznia 2012 r. została zawarta umowa sprzedaży zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę gruntu nr ewid. [...] położonej w W. przy ul.[...]. Stronami umowy były Skarżąca jako nabywca oraz A. C. jako zbywca. Wartość ww. nieruchomości została określona w akcie notarialnym na kwotę 600.000.00 zł. W toku prowadzonego postępowania podatkowego, wszczętego postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r., w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, NUS stwierdził, że wartość zabudowanej nieruchomości wskazana w ww. akcie notarialnym nie odpowiadała wartości rynkowej, toteż pismem z dnia 4 sierpnia 2016 r. wezwał Stronę do jej podwyższenia. Ponieważ Strona nie wyraziła zgody na podniesienie wartości zaproponowane przez organ podatkowy, organ pierwszej instancji powołał rzeczoznawcę majątkowego w celu określenia wartości ww. nieruchomości. W oparciu o operat szacunkowy sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego, NUS ustalił podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawartej umowy sprzedaży w kwocie 851.424.00 zł. Wartość ta przekroczyła 33% wartości wskazanej w akcie notarialnym, w konsekwencji czego organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 16 grudnia 2016 r. ustalił Skarżącej wysokość kosztów postępowania związanych z określeniem wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości na kwotę 1.503 zł. 1.3. Strona pismem z dnia 28 grudnia 2016 r. wniosła zażalenie, zarzucając organowi pierwszej instancji naruszenie art. 267 § 1 pkt 1-5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, dalej: O.p.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i obciążenie Skarżącej kosztami postępowania w sprawie określenia wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości, w sytuacji gdy NUS bezpodstawnie powołał biegłego rzeczoznawcę do wyceny tej nieruchomości, bowiem Strona zleciła wcześniej sporządzenie opinii, która została złożona do akt postępowania. 1.4. DIAS zaskarżonym postanowieniem z [...] marca 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy powołując się na treść art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm., dalej: u.p.c.c.) wskazał, iż wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Z kolei w myśl art. 6 ust. 3 u.p.c.c jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Stosownie do art. 6 ust. 4 u.p.c.c. jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nie odpowiadającą wartości rynkowej, organ pierwszej instancji dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ pierwszej instancji powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Odnosząc powyższe regulacje do przedmiotowej sprawy, organ odwoławczy podkreślił, że Skarżąca nie wyraziła zgody na podniesienie wartości przedmiotowej nieruchomości do kwoty wskazanej przez NUS, odpowiadającej jej wartości rynkowej, w konsekwencji czego organ pierwszej instancji dokonał jej wyceny z uwzględnieniem opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego. Tak ustalona wartość rynkowa nieruchomości przekroczyła o 33 % wartość wskazaną w akcie notarialnym, zatem w ocenie DIAS słusznie kosztami sporządzonej opinii rzeczoznawcy została obciążona Skarżąca. Odnosząc się do zarzutu Strony, iż w przedmiotowej sprawie został już przedłożony operat szacunkowy sporządzony na jej zlecenie przez rzeczoznawcę majątkowego, DIAS wyjaśnił, że dokument powyższy określał wartość nieruchomości na dzień 30 listopada 2011 r., a nie na dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli 5 styczeń 2012 r., ponadto nie zawierał gwarancji odnośnie aktualności sporządzonej kalkulacji po dacie jej wykonania. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. Skarżąca nie zgodziła się z postanowieniem DIAS i złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Strona zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu: 1) naruszenie art. 267 § 1 pkt 1-5 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na obciążeniu Skarżącej kosztami opinii biegłego powołanego przez NUS do wyceny wartości rynkowej nieruchomości, położonej w W. przy ul.[...], w sytuacji gdy w aktach niniejszego postępowania podatkowego znajdowała się wycena w/w nieruchomości sporządzona przez rzeczoznawcę majątkowego, na podstawie której organ podatkowy był w stanie ustalić jej wartość; 2) naruszenie art. 122 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nałożenie na Stronę kosztów sporządzenia operatu szacunkowego w wysokości 1.503 zł, w sytuacji gdy na jej koszt sporządzono wycenę nieruchomości położonej w W. przy ul. [...], która nie została uznana przez NUS za wadliwą, czy niezgodną z obowiązującymi przepisami prawa. 2.2. Mając na względzie powyższe naruszenia Strona wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia organów pierwszej i drugiej instancji i nieobciążanie Skarżącej kosztami wyceny biegłego powołanego przez NUS oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego przed sądem administracyjnym. 2.3. DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko prezentowane dotychczas w sprawie. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 3.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. 3.2. Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 3.3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 3.4. Zdaniem Sądu w sprawie nie można uznać, że doszło do naruszenia któregokolwiek z przepisów prawa materialnego czy procesowego. Zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jego uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonego postanowienia. 3.5. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy zasadności ustalenia przez organy kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść Strona. 3.6. Na wstępie odnieść się należy do przepisów prawa, w oparciu o które wydane zostało skarżone postanowienie. Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.c.c. wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. W myśl art. 6 ust. 3 u.p.c.c. jeżeli podatnik nie określi wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny. Stosownie do art. 6 ust. 4 u.p.c.c. jeżeli podatnik, pomimo wezwania, którym mowa w ust. 3 nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ pierwszej instancji dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ pierwszej instancji powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Procesową podstawą do ustalenia kosztów postępowania przez organ pierwszej instancji są przepisy art. 267 § 1 O.p. w związku z art. 269 O.p. Zgodnie z art. 267 § 1 pkt 4 O.p. Stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach, natomiast na mocy art. 269 § 1 O.p. organ podatkowy ustala, w drodze postanowienia, wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia. 3.7. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego zaistniałego w sprawie wskazać należy, że wprawdzie Skarżąca złożyła do akt postępowania w dniu 20 lipca 2016 r. operat szacunkowy sporządzony na jej zlecenie określający wartość nieruchomości na dzień 30 listopada 2011 r., jednakże w piśmie z dnia 4 sierpnia 2016 r. Strona kwestionowała wskazaną w nim wartość nieruchomości powołując się na obciążenie hipoteczne nieruchomości jak i jej zły stan fizyczny i techniczny (karty 80 – 81 akt administracyjnych). Co więcej w piśmie z dnia 19 sierpnia 2016 r. Skarżąca nie wyraziła zgody na proponowaną przez organ pierwszej instancji wartość przedmiotu sprzedaży w kwocie 874.356,00 zł zgodną z przedłożonym przez Stronę operatem szacunkowym (karta 82 akt administracyjnych). Jednocześnie przypomnieć należy, że cena określona przez Strony w akcie notarialnym z dnia [...] stycznia 2012 r. Rep. [...] 600.000.00 zł. Mając powyższe na względzie prawidłowo więc uznał NUS, że cena wskazana w umowie w zestawieniu z przedłożonym operatem szacunkowym nie odpowiadała wartości rynkowej nabytej nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]. W takiej sytuacji brak zgody Strony na wartość zaproponowaną przez organ podatkowy a wynikającą ze złożonego przez Skarżącą operatu obligował NUS do określenia wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości z uwzględnieniem opinii rzeczoznawcy majątkowego. Trafnie organ zauważył, że iż przedłożony przez Stronę operat szacunkowy określał wartość rynkową nieruchomości na dzień 30 listopada 2011 r., a nie na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. dzień 5 stycznia 2012 r. Nadto operat ten zawierał zastrzeżenie, iż "Określona w operacie wartość może ulec zmianie w wyniku zmian w granicach szacowanej nieruchomości i/lub zmian na rynku lokalnym; nie udziela się gwarancji, co do aktualności sporządzonej wyceny po dacie wykonania operatu". Wobec takich ustaleń i treści operatu konieczne było powołanie biegłego celem określenia wartości nieruchomości na dzień powstania obowiązku podatkowego, tym bardziej, że Strona, o czym była już mowa wyżej nie wyraziła zgody na podwyższenie wartości nieruchomości do kwoty wynikającej ze sporządzonego na jej zlecenie operatu szacunkowego. Postawa Skarżącej, która kwestionowała wartość nieruchomości wskazaną w operacie szacunkowym złożonym przez nią samą nie pozostawiała organowi wyboru co do możliwości skorzystania z posiadanego operatu szacunkowego i generowała konieczności powołania dowodu z opinii biegłego. Jednocześnie wskazać należy, że Skarżąca była informowana przez organ pierwszej instancji o planowanym przeprowadzeniu dowodu z opinii biegłego pismem z dnia 22 września 2016 r. (karty 93 – 94 akt administracyjnych) oraz zawiadamiana o terminie dokonania oględzin przez biegłego pismem z dnia 26 września 2016 r. (karta 95 akt administracyjnych) i mimo to ani nie wraziła woli zmiany deklarowanej wartości nieruchomości, ani też nie oponowała przeciwko przeprowadzeniu takiego dowodu. Wobec powyższego trudno dopatrzeć się w działaniu organu naruszeń prawa zarówno procesowego jaki i materialnego, które obligowały organ do określenia wartości nieruchomości z uwzględnieniem opinii biegłego. Zgodnie ze sporządzonym na zlecenie organu przez C. Ś. operatem szacunkowym z dnia 5 listopada 2016 r. wartość nieruchomości na dzień powstania obowiązku podatkowego wynosiła 851.424.00 zł. Wartość nieruchomości określona przez organ pierwszej instancji przy uwzględnieniu opinii biegłego przekroczyła więc 33% wartości podanej w akcie notarialnym, wobec czego na mocy art. 6 ust. 4 u.p.c.c. koszty wynikające z faktury wystawionej przez biegłą w dniu 5 listopada 2016 r. Nr [...] w kwocie 1.503,00 zł obowiązana była ponieść Skarżąca. W konsekwencji organ na podstawie art. 267 § 1 O.p. w związku z art. 269 § 1 O.p. prawidłowo ustalił koszty postępowania, które obowiązana jest ponieść Strona. 3.8. Odnosząc się dodatkowo do zarzutów skargi zgodzić się należy ze Stroną, że zgodnie z art. 264 O.p. koszty postępowania przed organami podatkowymi ponosi Skarb Państwa, województwo, powiat lub gmina, jednak istotne jest zastrzeżenie poczynione przez ustawodawcę w pierwszej części zdania "jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej". Przepis ten wyraża wiec zasadę, że koszty postępowania ponoszą organy podatkowe, chyba że dalsze przepisy ustawy Ordynacja podatkowe stanowią inaczej. Inaczej zaś stanowi art. 267 § 1 pkt 4 O.p. wskazując, ze stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach. Takim odrębnym przepisem jest m.in. art. 6 ust. 4 u.p.c.c. umożliwiający obciążenie strony postępowania, podatnika, tymi kosztami, jeżeli wartość rynkowa nieruchomości określona z uwzględnieniem opinii biegłego różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika. 3.9. W tak ustalonym stanie faktycznym Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy wskazanych w skardze zarówno art. 267 § 1 pkt 1-5 O.p. i art. 122 O.p. wyrażającego zasadę prawdy obiektywnej. Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź innych przepisów postępowania, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa, zaś zarzuty skargi okazały się niezasadne. 3.10. Mając powyższe na względzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.