III SA/Wa 1864/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. C. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] kwietnia 2009 r., o numerach od [...] do [...], obejmujących zaległe należności z tytułu podatku od towarów i usług za III, VII, VIII/2003, IX, X/2004, I, III, IV/2005 wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku M.C. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym"). Podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2008 r. m.in. orzekająca o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, byłego członka zarządu "R. " sp. z o.o. z siedzibą w S. za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za marzec, lipiec i sierpień 2003 r., wrzesień i październik 2004 r. oraz styczeń, marzec i kwiecień 2005 r. Odpisy przedmiotowych tytułów wykonawczych zostały doręczone w dniu 12 maja 2009 r. pełnoletniemu domownikowi - matce Skarżącego. Ponadto w toku prowadzenia postępowania egzekucyjnego zawiadomieniem z dnia 14 czerwca 2011 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną tj. kwotę zwrotu kosztów postępowania sądowego u Dyrektora Izby Skarbowej w L.. Wskazane zawiadomienie o zajęciu zostało doręczone także matce Strony w dniu 4 lipca 2011 r. 2. Skarżący pismem z dnia 11 lipca 2011 r., wniósł skargę na ww. czynność egzekucyjną zarzucając naruszenie art. 89 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) – zwana dalej "u.p.e.a." w związku z art. 225 i art. 139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) – zwana dalej "ustawą Ord. pod." w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 r. polegające na zastosowaniu środka egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych, których podstawą prawną jest decyzja podatkowa, której wykonanie uległo wstrzymaniu z mocy prawa na skutek nierozpatrzenia odwołania od tej decyzji w ustawowym terminie. W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonej czynności egzekucyjnej. W uzasadnieniu podniósł, że wykonanie podatkowej decyzji wymiarowej stanowiącej podstawę wystawienia ww. tytułów wykonawczych uległo wstrzymaniu, a zatem zastosowana czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu zaległej wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów sądowych winna zostać uchylona. Jego zdaniem wykonanie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. niewątpliwie uległo wstrzymaniu z mocy prawa na mocy art. 225 ustawy Ord. pod., jako że odwołanie nie zostało rozpatrzone w terminie wynikającym z art. 139 § 3 ustawy Ord. pod. od dnia otrzymania odwołania przez Dyrektora Izby Skarbowej i do dnia dzisiejszego stronie nie doręczono decyzji organu odwoławczego. 3. Dyrektor Izby Skarbowej w L. postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r., oddalił ww. skargę jako nieuzasadnioną. Uzasadniając rozstrzygnięcie zwrócił uwagę, że skoro decyzja NUS w S. z dnia [...] grudnia 2008 r. została doręczona umocowanemu do występowania w postępowaniu podatkowym pełnomocnikowi Strony w dniu 10 grudnia 2008 r. to w sprawie znalazły zastosowanie przepisy art. 224 i 225 ustawy Ord. pod. W przekonaniu organu ww. organ był uprawniony do wykonywania w trybie postępowania egzekucyjnego nieostatecznej decyzji z dnia [...] grudnia 2008 r. na podstawie, której wystawiono przedmiotowe tytuły wykonawcze. Jednocześnie w sytuacji, gdy odwołanie od ww. decyzji organu pierwszej instancji nie zostało załatwione przez Dyrektora Izby Skarbowej w L. w ustawowym terminie, wykonanie decyzji NUS w S. z dnia [...] grudnia 2008 r. uległo wstrzymaniu z mocy prawa z dniem 29 czerwca 2011 r. Zdaniem organu z powyższego wynika, że poddane egzekucji obowiązki były wymagalne w dacie zastosowania przez NUS w S. środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności pieniężnej u dłużnika zajętej wierzytelności innego niż pracodawca, organ rentowy lub bank. Zawiadomienie z 14 czerwca2011 r. zostało bowiem doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 17 czerwca 2011 r. Tym samym organ stanął na stanowisku, że powyższe czyni niezasadnym podniesiony w skardze zarzut zastosowania środka egzekucyjnego pomimo wstrzymania wykonania decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. 4. Strona zażaleniem z dnia 27 lutego 2012 r., zarzuciła wydanemu rozstrzygnięciu naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj: 1) art. 89 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 225 i art. 139 ustawy Ord. pod. w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2009 r., polegające na zastosowaniu środka egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych, których podstawą prawną jest decyzja podatkowa, której wykonanie uległo wstrzymaniu z mocy prawa na skutek nierozpatrzenia odwołania od tej decyzji w ustawowym terminie; 2) art. 124 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) – zwana dalej "K.p.a.", w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez brak zawarcia w wydanym postanowieniu pouczenia o przysługującym Stronie środku zaskarżenia. W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz uchylenie zaskarżonej czynności egzekucyjnej. Uzasadniając zażalenie powtórzył argumentację jaka posłużył się w treści skargi z dnia 11 lipca 2011 r. Ponadto za niezrozumiałe uznał twierdzenie organu nadzoru, iż winien sprecyzować zarzuty wobec prawidłowości dokonanych czynności wykonawczych, skoro wskazał okoliczności, z których wynika, że skarżona czynność w ogóle nie powinna zostać zastosowana. W jego ocenie zaskarżone postanowienie pozbawione jest obligatoryjnego elementu jaki powinno zawierać postanowienie wydawane w toku postępowania uregulowanego u.p.e.a., gdyż nie zawiera pouczenia o przysługującym uprawnieniu w zakresie możliwości zaskarżenia. 5. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] lutego 2012 r. Na wstępie zwrócił uwagę, że w niniejszej sprawie zgodnie z art. 7 u.p.e.a. został zastosowany jeden ze środków egzekucyjnych przewidzianych w art. 1a pkt 12 lit. a tej ustawy, tj. egzekucja z innych wierzytelności. Zaznaczył, że organ egzekucyjny dokonuje zajęcia innej wierzytelności pieniężnej przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego. Jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz przekazał ją organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. W związku z powyższym organ stwierdził, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, iż zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego u Dyrektora Izby Skarbowej w L. zostało doręczone pełnoletniemu domownikowi w miejscu zamieszkania Skarżącego w dniu 4 lipca 2011 r., natomiast odpisy ww. tytułów wykonawczych doręczone zostały w dniu 12 maja 2009 r. W przedmiotowej sprawie organ nie dopatrzył się również uchybień formalnych w zaskarżonej czynności organu egzekucyjnego podnosząc, że druk zajęcia prawa majątkowego stanowiącego inną wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności zawiera wszystkie elementy przewidziane we wzorze dla tego rodzaju druków. Jednocześnie zaznaczył, że ww. zajęcie zostało podpisane przez uprawnionego pracownika organu egzekucyjnego. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów, iż ww. czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu wierzytelności z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego, nie powinna zostać zastosowana z uwagi na fakt, iż doszło do wstrzymania wykonania decyzji wymiarowej wydanej przez NUS w S. stanowiącej podstawę prowadzenia egzekucji wobec majątku Strony wskazał, iż dopiero postanowieniem z dnia [...] lipca 2011 r., organ egzekucyjny dokonał zawieszenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku Skarżącego. Nadto w jego przekonaniu z treści przedmiotowego postanowienia, wynika, iż wykonanie ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2008 r., stanowiącej podstawę prawną prowadzenia egzekucji wobec majątku Skarżącego, uległo wstrzymaniu z dniem 29 czerwca 2011 r., zatem na dzień zastosowania skarżonej czynności tj. 14 czerwca 2011 r., postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Strony pozostawało w toku. Organ odnosząc się do zarzutu braku pouczenia o możliwości wniesienia środka zaskarżenia wskazał, iż pomimo braku tego elementu, nie jest to wada powodująca konieczność wyeliminowania ww. postanowienia z obrotu prawnego. Organ zauważył, że Strona wnosząc zażalenie nie poniosła negatywnych konsekwencji związanych z brakiem stosownego pouczenia w wydanym rozstrzygnięciu. Jednocześnie podkreślił, iż miała możliwość wniesienia żądania uzupełnienia niekompletnego rozstrzygnięcia we wskazanym powyżej trybie. 6. Strona skargą z dnia 30 kwietnia 2014 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzuciła naruszenie: 1) art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 89 § 1 u.p.e.a. w zw. z art. 225 i art. 139 ustawy Ord. pod. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009 roku, poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w L., oddalającego skargę na czynność egzekucyjną w sytuacji, w której czynność ta była niezgodna z prawem, bowiem polegała na zastosowaniu środka egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych, których podstawą prawną jest decyzja podatkowa, której wykonanie uległo wstrzymaniu z mocy prawa na skutek nierozpatrzenia odwołania od tej decyzji w ustawowym terminie; 2) art. 138 § 1 pkt 1 K.p.a. w zw. z art. 144 K.p.a. w zw. z art. 124 § 1 K.p.a. poprzez nieuwzględnienie zarzutu dotyczącego braku zawarcia w zaskarżonym postanowieniu pouczenia o przysługującym stronie środku zaskarżenia; 3) art. 124 § 2 K.p.a. poprzez nieustosunkowanie się w sposób merytoryczny do zarzutów zawartych w zażaleniu, w szczególności zaś tj. do zarzutu zastosowania środka egzekucyjnego w oparciu o decyzję wstrzymaną z mocy samego prawa, przez co stronie pozostają nieznane motywy, jakimi kierował się organ drugiej instancji oddalając wniesiony środek zaskarżenia. Skarżący w uzasadnieniu podniósł, że ze stanu faktycznego sprawy wynika jasno i wyraźnie, że decyzja, będąca podstawą prowadzenia egzekucji administracyjnej została wstrzymana z mocy samego prawa. Jego zdaniem wobec zaistnienia takiej okoliczności, wszelkie próby podejmowania jakichkolwiek czynności egzekucyjnych są bezskuteczne. Podniósł przy tym ponadto niewyjaśnienie zarzutu braku skuteczności czynności egzekucyjnej. W jego ocenie skoro decyzja, na podstawie której prowadzona jest egzekucja administracyjna jest wstrzymana, każda czynność egzekucyjna podejmowana po dniu wstrzymania wykonania z mocy prawa jest bezskuteczna, niebyła i niewywołująca jakichkolwiek skutków prawnych. Na marginesie zwrócił uwagę, że Minister Finansów, pomimo dostrzeżenia wadliwości postanowienia, nie uchylił go, co w jego ocenie kłóci się z elementarną zasadą praworządności, wyrażoną w art. 6 K.p.a. 7. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługiwała na uwzględnienie. 8. Przenosząc określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej powoływanej jako "p.p.s.a") kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie Ministra Finansów utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. oddalające skargę na czynność egzekucyjną zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. 9. Przedmiotem sporu jest kwestia uznania zasadności skargi na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną tj. zajęcia kwoty zwrotu kosztów postępowania sądowego w sytuacji, w której zwrot kosztów sądowych został zasądzony na rzecz Skarżącego w prawomocnym wyroku NSA oddalającym skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi uchylającym decyzję organu w sprawie podatku VAT stanowiącą podstawę prowadzenia postępowań egzekucyjnych, w tym również przedmiotowej czynności egzekucyjnej. 10. W ocenie Sądu postępowanie Ministra Finansów w rozpoznawanej sprawie w sposób istotny dla wyniku sprawy naruszało przepisy dotyczące skargi na czynności egzekucyjne, a także było sprzeczne z zasadą zaufania obywatela do organów państwa. 11. Zgodnie z art. 54 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Należy zaznaczyć, że skarga przysługuje jedynie na czynności typu wykonawczego. Przyjąć należy, że w postępowaniu tym nie orzeka się ani o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia jak również nie ocenia prawidłowości prowadzonego przez wierzyciela postępowania. Organ nadzoru dokonuje, zatem oceny czynności egzekucyjnej badając, czy w ramach zastosowanego środka egzekucyjnego, organ egzekucyjny wypełnił dyspozycje wynikające z przepisów regulujących procedurę zastosowania tego środka. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądów administracyjnych skarga na czynności egzekucyjne nie przysługuje w sytuacjach, gdy przewiduje się inne środki zaskarżenia (zarzuty, zażalenia na postanowienia, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa majątkowego) albo sytuacjach, gdy przewiduje się wniesienie pozwu do sądu. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne - stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego - ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. 12. Jednakże zauważyć należy, że celem skargi na czynności egzekucyjne jest obalenie konkretnej czynności egzekucyjnej podjętej przez organ egzekucyjny lub egzekutora w postępowaniu egzekucyjnym. Z akt sprawy wynikało, że Skarżący składając skargę na czynność egzekucyjną podnosił, że czynność egzekucyjna dokonana przez organ egzekucyjny w przedmiotowej sprawie była nielegalna. Skarżący wskazał, że zgodnie z przepisem art. 9 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318) do wykonywania decyzji doręczonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Ponieważ ustawa zmieniająca weszła w życie w dniu 1 stycznia 2009r., zaś doręczenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] grudnia 2008 roku nastąpiło w dniu 10 grudnia 2008 roku, w niniejszej sprawie stosuje się przepis art. 225 ustawy Ord. pod., uchylony ustawą o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw. W myśl art. 225 ustawy Ord. pod. jeżeli odwołanie nie zostało rozpatrzone w terminie określonym w art. 139 § 3, a decyzja do tego czasu nie została wykonana, jej wykonanie ulega wstrzymaniu z mocy prawa w granicach określonych w odwołaniu - do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Zgodnie z art. 139 § 3 ustawy Ord. pod., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2009 roku załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy. W niniejszej sprawie decyzja organu odwoławczego została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, utrzymanym w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wobec faktu uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, sprawa wróciła do rozpoznania w postępowaniu odwoławczym. Wykonanie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. niewątpliwie uległo wstrzymaniu z mocy prawa na mocy art. 225 ustawy Ord. pod., jako że odwołanie nie zostało rozpatrzone w terminie wynikającym z art. 139§ 3 ustawy Ord. pod. od dnia otrzymania odwołania przez Dyrektora Izby Skarbowej i do dnia dzisiejszego stronie nie doręczono decyzji organu odwoławczego. W ocenie Skarżącego dokonano czynności egzekucyjnej w sytuacji, w której postępowanie w sprawie było z urzędu wstrzymane, tym samym czynność egzekucyjna była nielegalna. 13. Akceptując co do zasady rozważania Skarżącego w powyższym zakresie, Sąd dostrzegł w sprawie dalej idące naruszenia prawa, w tym naruszenie procedury oceny skargi na czynności egzekucyjne określonej w art. 54 u.p.e.a. Po pierwsze wskazać należy, że organ egzekucyjny dokonujący przedmiotowej czynności egzekucyjnej działający na podstawie tytułu wykonawczego nie wziął pod uwagę tego, iż w chwili podjęcia czynności egzekucyjnej nie istniała podstawa dochodzenia należności określona w tytule wykonawczym. Decyzja wymiarowa w zakresie VAT została prawomocnie uchylona przez Sąd administracyjny. Pokreślić zatem należy, że z tych powodów podjęta czynność egzekucyjna była bezprawna. Dziwi zatem fakt, iż Minister Finansów ocenia dokonaną czynność egzekucyjną jako zgodną z prawem zasłaniając się innymi trybami zaskarżenia i kontroli egzekucji. Po drugie Sąd zauważa, że organy podatkowe dokonując czynności egzekucyjnej w sposób jaskrawy i niezrozumiały naruszyły ogólne zasady postępowania administracyjnego, w tym w szczególności zasadę zaufania obywatela do organów państwa zajmując kwotę zasądzonych prawomocnym wyrokiem NSA kosztów sądowych w sprawie, w której Sąd kasacyjny oddalił skargę kasacyjną organu na wyrok WSA w Łodzi uchylający decyzję wymiarową stanowiącą podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Organy egzekucyjne mając świadomość jakie jest źródło wpływu środków pieniężnych na konto bankowe bezprawnie zajęły te środki w sytuacji, w której brak było podstaw dochodzenia zobowiązania. Nielegalność czynności organu egzekucyjnego powoduje, że Sąd nie miał wątpliwości, że skarga na czynność egzekucyjną była zasadna. Tym samym wydane w sprawie ostateczne postanowienie Ministra Finansów nie dostrzegające wskazanych naruszeń naruszało w sposób istotny przepisy postępowania oraz przepisy dotyczące rozstrzygania w zakresie skargi na czynności egzekucyjne. 14. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a uchylił zaskarżone postanowienie, orzekając o zakresie w jakim nie może być wykonane stosownie do art. 152 p.p.s.a. Podstawą rozstrzygnięcia o kosztach był art. 200 p.p.s.a.