III SA/Wa 1893/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lutego 2008 r. sprawy ze skargi J.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz J.W. kwotę 731 zł (słownie: siedemset trzydzieści jeden złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 17 marca 2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1011/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi J. W., uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2004 r. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2004 r. o odmowie uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji orzekającej o odpowiedzialności J. W. za zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych Przedsiębiorstwa Usługowo – Handlowego "T." sp. z o.o. z siedzibą w S. W uzasadnieniu wyroku Sąd przytoczył stan faktyczny sprawy z którego wynika, co następuje: - Urząd Skarbowy w S. decyzją z dnia [...] marca 1996 r. orzekł o odpowiedzialności J. W. za zaległe zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych wskazanej spółki za 1993 r. w kwocie 522.278 zł., a Izba Skarbowa w S. decyzją z dnia [...] lipca 1996 r. utrzymała ją w mocy; - w związku z wydaniem przez Izbę Skarbową w S., w trybie wznowienia postępowania, decyzji z dnia [...] czerwca 1997 r., określającej spółce "T." zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993r. w kwocie odmiennej, wyższej, aniżeli poprzednio, postanowieniem z dnia [...] listopada 1997 r. wznowiono z urzędu postępowanie w sprawie przeniesienia na J. W. odpowiedzialności za zaległe zobowiązania spółki. Postępowanie to zakończyło się decyzją Ministra Finansów w dniu [...] sierpnia 2001r., którą utrzymał w mocy decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2000r. odmawiającą uchylenia decyzji dotychczasowej to jest wydanej w dniu [...] marca 1996 r.; - wyrokiem z dnia [...] listopada 2003 r. sygn. akt III SA 2690/01 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił decyzje organów obu instancji. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał na naruszenie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993r. Nr 108, poz. 486 ze zm.) - dalej jako ustawa o zobowiązaniach podatkowych, w zw. z art. 322 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej "Ordynacja", w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy wznowieniowej. Przepis ten dawał podstawę do odstąpienia od orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne względy społeczno – gospodarcze. W razie wystąpienia takich przesłanek odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej było obligatoryjne. Przepis natomiast nie zezwalał na miarkowanie takiej odpowiedzialności. Tymczasem organy podatkowe nie badając okoliczności istotnych dla art. 40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przyznały, że sytuacja majątkowa strony uległa pogorszeniu i odstąpiły od zwiększenia zakresu odpowiedzialności za niewykonane zobowiązania spółki w stosunku do orzeczonej. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził również naruszenie przez organ pierwszej instancji przepisów art. 245 § 1 pkt 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji poprzez wydanie decyzji nieprzewidzianej w przepisie stanowiącym podstawę rozstrzygnięcia. - Dyrektor Izby Skarbowej w W. po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z dnia [...] lutego 2004 r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej w S. z dnia [...] lipca 1996 r. W uzasadnieniu organ powołał się na istnienie przesłanki wymienionej w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji, dopuszczającej wznowienie postępowania, to jest wydanie przez Izbę Skarbową decyzji z dnia [...] czerwca 1997r., w której uchylono decyzję dotychczasową i określono spółce "T." zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r. w kwocie 1.508.656 zł w miejsce poprzednio określonej w kwocie 1.379.351 zł. Wyjaśnił, że oceniając zebrany w toku postępowania wznowieniowego materiał dotyczący możliwości wyegzekwowania zaległości od spółki oraz sytuacji majątkowej podatnika uznał, że materiał ten nie spełnia przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt. 5 Ordynacji. Nie wystąpiły, zatem okoliczności dające podstawę do odstąpienia od orzekania o odpowiedzialności strony na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Wyjaśnił ponadto, że kierując się konstytucyjną zasadą równości uznał, że w wyniku uchylenia kwestionowanej decyzji mogłaby zastać wydana wyłącznie decyzja tej samej treści, co dotychczasowa, uwzględniając nadto, że decyzją z dnia [...] października 2000r. odmówiono drugiemu wspólnikowi spółki "T.", J. T., uchylenia decyzji orzekającej o jego odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki za1993 r. w kwocie 522.278 zł.; - Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu odwołania J. W. , decyzją z dnia [...] kwietnia 2004 r. utrzymał w mocy decyzję własną z dnia [...] lutego 2004 r., - w dniu 18 maja 2004 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego; Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stwierdził, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej naruszyła przepis art. 99 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271) dalej jako przepisy wprowadzające oraz art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej nie zastosował się do zaleceń zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2003 r., do czego był zobowiązany, zgodnie ze wskazanym przepisem, który wskazuje, że ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed 1 stycznia 2004 r., wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy pomimo, że art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych przewidywał obligatoryjne odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej w przypadku zaistnienia wskazanych w nim okoliczności, nie dokonał ustaleń co do istnienia tych okoliczności i nie ocenił nowej sytuacji strony pod tym kątem. Tym samym organ podatkowy naruszył wskazany art. 99 przepisów wprowadzających, a poprzez to, że zaniechał analizy zgromadzonych w sprawie materiałów dokumentujących aktualną sytuację majątkową strony, a więc uzasadnienie nie spełniało wymogów art. 210 § 4 Ordynacji, naruszył ten przepis. W ponownym postępowaniu Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] marca 2007r. utrzymał w mocy decyzję własną wydaną w pierwszej instancji w dniu [...] lutego 2004r. Wyjaśnił jak poprzednio, że jedyną przesłanką do przeprowadzenia postępowania wznowieniowego było wydanie przez Izbę Skarbową w S. decyzji z dnia [...] czerwca 1997r., w której podwyższono spółce "T." zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993 r., co spełniało przesłankę wskazaną w art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji. Podkreślił, że zebrany w sprawie materiał dowodowy dotyczący możliwości wyegzekwowania zaległości od spółki oraz sytuacji majątkowej nie uzasadniał zastosowania dyspozycji art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Użyte w przepisie pojęcia "zasady współżycia społecznego lub inne względy społeczno – gospodarcze" nie zostały zdefiniowane ustawowo, a zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, należy przez nie rozumieć jedynie przypadki, na powstanie których podatnik nie miał wpływu i które były niezależne od postępowania podatnika. Odnosząc się do zaleceń wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dotyczących zbadania sprawy pod kątem art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, stwierdził, że J. W. posiada majątek w postaci udziałów w "G." spółce z o.o., zabudowaną halami magazynowym, nieruchomość, nie ma nikogo na utrzymaniu, a w 1999r. organy podatkowe zwróciły mu wcześniej wyegzekwowaną kwotę z odsetkami w wysokości 539.627,00 zł. Wskazuje to, że zasady współżycia społecznego lub inne względy społeczno – gospodarcze nie uzasadniały odstąpienia od orzekania o odpowiedzialności strony za zobowiązania spółki. Podkreślił, że ze względu na upływ czasu w odmienny sposób niż w decyzji z dnia [...] kwietnia 2004 r. należy uzasadnić zastosowanie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji, w brzmieniu nadanym przepisami ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), dalej jako nowela wrześniowa, wskazując, iż na mocy art. 30 ust. 1 i 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zobowiązanie ciążące na Spółce "T." z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych uległo przedawnieniu z końcem roku 2004. Jednocześnie też wyjaśnił, że Naczelny Sąd Administracyjny orzekał według stanu prawnego obowiązującego w 2000r., który uległ zmianie z dniem 1 stycznia 2003 r. i w tym stanie prawnym przepis art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji jest właściwą podstawą rozstrzygnięcia. Za bezpodstawne organ uznał zarzuty odwołania dotyczące naruszenia art. 180 i art. 191 oraz ogólnych zasad postępowania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 października 2007r. Skarżący zarzucając naruszenie przepisów art. 245 § 1 pkt 3 lit. a), art. 243 i art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji przez ich błędną wykładnię oraz art. 40 ust. 2 i art. 47 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, art. 99 przepisów wprowadzających - wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu podniósł, że ze względu na przyczynę wznowienia postępowania, jaką jest wydanie decyzji podwyższającej kwotę zobowiązania podatkowego spółki, nie mogła zapaść decyzja odmawiająca uchylenia dotychczasowej decyzji przenoszącej odpowiedzialność, ponieważ przepisy nie dają podstawy do miarkowania zakresu odpowiedzialności osoby trzeciej, lecz pozwalają na przeniesienie odpowiedzialności lub odstąpienie od przeniesienia. Organ nie miał prawa także zastosować art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji, bowiem w każdym wypadku uchylenie decyzji ostatecznej prowadzi do wydania decyzji w swej treści odmiennej. Skierowanie zaś decyzji do trybu zwyczajnego pozwoliłoby na wydanie jednej z dwóch decyzji albo o odstąpieniu od orzeczenia odpowiedzialności skarżącego, albo o przeniesieniu odpowiedzialności na kwotę wyższą niż określona kwestionowaną decyzją. Pomimo zaistnienia podstaw we wznowionym postępowaniu do uchylenia decyzji ostatecznej, organ błędnie ocenił wpływ wady procesowej, która doprowadziła do wznowienia postępowania. Ponadto podkreślił, że decyzja w sprawie przeniesienia odpowiedzialności nie ma charakteru uznaniowego, co oznacza, że organ nie ma dowolności w kształtowaniu jej treści. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2003 r., wskazał, że organ nie mógł ograniczyć się do miarkowania zakresu odpowiedzialności, lecz powinien ustalić czy stan faktyczny sprawy pozwala na odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej. Skoro dla organu bezspornym jest, że sytuacja finansowa strony pogorszyła się znacznie na skutek obciążenia jej odpowiedzialnością, to okoliczność ta powinna skutkować odstąpieniem od jej orzekania. Przemawia za tym także wyrok zapadły w sprawie karnej, który wiąże organ, a który przesądza, że kwestionowane jako fikcyjne transakcje spółki, faktycznie miały miejsce. Nie do pogodzenia, zatem z zasadami słuszności i zasadami współżycia społecznego jest ponoszenie odpowiedzialności za podatek nieprawidłowo określony przez organ. Wyjaśnił, że organ błędnie uznał, że nie zachodzą podstawy do zastosowania art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, nie ustalając czy podstawy takie istotnie nie istnieją, a tym samym nie wykonał cytowanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymując zaprezentowane wcześniej argumenty, wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo powołując się na przepis art. 30 ust. 1 i ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych zgodnie, z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 10 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku wyjaśnił, że dla "T." sp. z o.o. maksymalny termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 1993r. upłynął w 2004 r. W powyższej sytuacji, w efekcie wznowionego postępowania wyjaśnił, że organy podatkowe nie mają już prawnej możliwości nie tylko do podwyższenia, ale w ogóle do orzekania w zakresie przeniesienia odpowiedzialności. W związku z powyższym organ uznał, że w takiej sytuacji orzekanie co do istoty sprawy jest pozbawione podstaw prawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "ppsa", Sąd nie jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, natomiast zgodnie z normą kompetencyjną, wyrażoną w art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd obowiązany jest skontrolować zaskarżoną decyzję pod kątem jej zgodności z prawem. Sąd rozpoznający obecnie tę sprawę, mając na uwadze opisane zasady, dokonał zbadania zaskarżonej decyzji przede wszystkim pod kątem wykonania przez organy podatkowe wytycznych Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zawartych w wyroku z dnia 17 marca 2005 r., nakazujących wykonać polecenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z uzasadnienia wyroku z dnia 7 listopada 2003r. Oceniając zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. pod kątem tego kryterium, stwierdzić należy, że musiała zostać uchylona wobec naruszenia przez organy podatkowe przepisu art. art. 99 przepisów wprowadzających oraz art. 153 ppsa. Naczelny Sąd Administracyjny uchylając, wyrokiem z dnia 7 listopada 2003 r., poprzednią decyzję Ministra Finansów, wyraził ocenę prawną na gruncie art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przepis ten, mający w tej sprawie zastosowanie, zgodnie z art. 332 Ordynacji, istotnie nie dawał możliwości miarkowania odpowiedzialności osoby trzeciej za niewykonane zobowiązania podatkowego podatnika. Natomiast nakazywał on organowi podatkowemu odstąpić od orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno - gospodarcze. Obligowało to i obliguje organ podatkowy w tej sprawie do badania w każdym przypadku, czy nie zachodzą wymienione przesłanki, a w razie ich wystąpienia do zastosowania dyspozycji analizowanego przepisu. Skoro Izba Skarbowa w przedmiotowej sprawie ustaliła, że w czasie, gdy było prowadzone postępowanie wznowieniowe sytuacja majątkowa strony uległa pogorszeniu, to winna dokonać oceny tej nowej sytuacji pod kątem art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Zgodnie z treścią ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Wprawdzie ustawa ta straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 r., jednakże stosownie do treści art. 99 przepisów wprowadzających, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004r., wiąże w sprawie wojewódzki sąd administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Na podstawie tych przepisów, związany był wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie natomiast obecnie orzekający skład Sądu związany jest zarówno wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego jak też treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z mocy art.153 ppsa. Ocena prawna, o jakiej mowa w przytoczonych przepisach dotyczyć może zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 29 lipca 1997 r. sygn. akt IV SA 1177/97). Podkreślić należy, że związanie oceną prawną obejmuje także wskazania, co do dalszego postępowania. W wypadku, gdy Sąd stwierdza istotne uchybienia w postępowaniu uniemożliwiające mu rozstrzygnięcie finalne, uchyla zaskarżony akt i przekazuje sprawę organowi do ponownego rozpatrzenia. W takiej sytuacji organ jest związany wskazaniem Sądu, co do uzupełnienia postępowania. Jeżeli zaś uzupełnione postępowanie wskazuje na zasadność poprzedniej decyzji, nic nie stoi na przeszkodzie wydaniu identycznego rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 2 czerwca 1999 r., sygn. akt IV SA 587/97). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 17 marca 2005 r. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2004 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazał, że "Dyrektor Izby Skarbowej, wbrew wskazaniom Sądu ,nie dokonał ustaleń i oceny nowej sytuacji strony pod kątem przesłanek z art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, ograniczając się jedynie do stwierdzenia, że przesłanki te nie występowały w dacie wydania kwestionowanej decyzji i sytuacja w tym względzie nie uległa zmianie." W obecnie wydanej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej dokonał analizy zarówno pojęć użytych w przepisie art.40 ust. 2 jak też przytoczył dane z akt sprawy, wskazujące na dobrą sytuację materialną J. W., co stanowiło o wykluczeniu istnienia przesłanek zwalniających go z odpowiedzialności jako wspólnika nierzetelnej spółki. Natomiast, co należy podkreślić, dane majątkowe wspólnika, jak wynika z akt sprawy, pochodzą sprzed wydania przez Izbę Skarbową w W., decyzji z dnia [...] listopada 2000r., utrzymaną w mocy przez Ministra Finansów w dniu [...] sierpnia 2001 r., a uchyloną następnie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił obie decyzje, gdyż organy podatkowe opierając się na sytuacji majątkowej odpowiedzialnego wspólnika uznały, że nie należy zwiększać rozmiaru jego odpowiedzialności, co Sąd ocenił to uznanie jako jej miarkowanie. Po wyeliminowaniu z obrotu prawnego obu decyzji uwzględniając, że postępowanie było już wznowione z urzędu wobec zmiany decyzji stanowiącej podstawę odpowiedzialności osoby trzeciej, wydawana decyzja powinna mieć w swej podstawie stan faktyczny z daty jej wydania. Wynika to z przepisu art. 243 § 2 Ordynacji, który wyjaśnia, że postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania również co do rozstrzygnięcia istoty sprawy w związku z art. 40 ust. 1 i ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i art. 332 Ordynacji. Skoro w tej sprawie organ podatkowy wznowił już postępowanie, nie zaszły przesłanki, o których mowa w art. 245 § 1 pkt 3 lit. a ) Ordynacji i doszło do wydania decyzji, to data wydawanej decyzji - [...] luty 2004 r. określała granice ustaleń. W tej sytuacji, w ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej powinien w postępowaniu wznowieniowym zebrać materiał dowodowy, wskazujący na istnienie lub brak przesłanek o jakich mowa w art. 40 ust. 2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych i rozstrzygnąć czy obecnie, w wyniku uchylenia decyzji co do której wznowiono postępowanie, mogłoby zostać wydane rozstrzygnięcie takie jak w dotychczasowej decyzji. Zważyć bowiem należy, że z założenia, po wznowieniu postępowania, na skutek zmiany decyzji kształtującej jej treść, miała być wydana decyzja nowa, ustalająca nowe zobowiązanie wspólnika nierzetelnej spółki. Decyzja wobec Spółki, wydana po wznowieniu postępowania nosiła datę [...] stycznia 1998 r., a więc chociażby z tej przyczyny po wznowieniu postępowania wobec J. W., należało ustalać okoliczności stanowiące podstawę jego odpowiedzialności, które powinna objąć nowa decyzja. Z tej przyczyny materiały dowodowe zebrane dla pierwszej decyzji po wznowieniu, po jej uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny straciły swą aktualność. Konieczność badania w decyzji sytuacji wspólnika na datę jej wydania wynika wprost z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego str. 9 "Minister Finansów utrzymując w mocy omawianą decyzję Izby Skarbowej także nie dokonał analizy art. 40 ust.2 ustawy o zobowiązaniach podatkowych z punktu widzenia aktualnej sytuacji strony;". Wskazane motywy przesądziły o konieczności uchylenia zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie zastosował się do wskazań i zaleceń dotyczących dalszego postępowania w sprawie zawartych zarówno w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2003 r. jak też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 marca 2005 r. Rozpatrując ponownie sprawę Dyrektor Izby Skarbowej uzupełni postępowanie o aktualne dana majątkowe J. W. i dokona rozstrzygnięcia dotyczącego decyzji z dnia [...] lipca 1996 r. o orzeczeniu jego odpowiedzialności za zaległe zobowiązania spółki "T.". Ze wskazanych względów skarga została uwzględniona natomiast Sąd nie podzielił innych zarzutów skargi. Zarzutem takim było naruszenie przepisu art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji. Co do tej kwestii, odnosząc się również, do rozważań decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, dotyczących zmiany przepisów art. 245 Ordynacji, jakie nastąpiły pomiędzy datą uchylonej przez Naczelny Sąd Administracyjny, a datą obecnej decyzji, należy stwierdzić, że wobec brzmienia tego przepisu nadanego przepisami noweli wrześniowej, prawidłowo uległa zmianie podstawa prawna wydanej decyzji w stosunku do rozważanej w omawianym wyroku. Jednakże w aktualnym stanie sprawy ocena zasadności postawionego zarzutu skargi naruszenia art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) Ordynacji byłaby przedwczesna. Za bezpodstawny należy natomiast uznać wyrażony w skardze pogląd, iż w sprawie zaistniały przesłanki do skierowania jej do trybu zwykłego skoro przedmiotowe postępowanie prowadzone jest w trybie nadzwyczajnym, po wznowieniu postępowania zakończonej decyzją ostateczną. Brak jest także podstaw do rozważania w niniejszym postępowaniu prawidłowości określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 1993r. spółki "T.", mając na względzie, że postępowanie wobec tej spółki zostało zakończone decyzją ostateczną. W tym stanie, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ppsa, art. 153 ppsa oraz art. 200 ppsa orzekł jak w sentencji.