III SA/Wa 1940/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lutego 2009 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia podatku od spadków i darowizn oddala skargę Sprawa umorzenia W. M. podatku od spadku po siostrze F. M. była już rozpatrywana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który wyrokiem z 24 września 2007r., sygn. akt III SA/Wa 875/07 uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lutego 2007r., którą uchylono decyzję wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z [...] grudnia 2006r. i umorzono postępowanie w sprawie, jako bezprzedmiotowe. Sąd stwierdził, że w momencie wydania decyzji przez organ pierwszej instancji postępowanie nie było bezprzedmiotowe i mogło się toczyć. Z akt sprawy wynika, że W. M. wnioskiem z 28 lutego 2006r. (data wpływu do organu 4 październik 2006r.) zwrócił się o umorzenie podatku od spadku po zmarłej siostrze – F. M. w wysokości 30.338 zł. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że wraz z rodziną był represjonowany i przebywając w ZSRR ucierpiał. Po zakończeniu działań wojennych i zwolnieniu z wojska opiekował się matką i siostrą. W 1947-52 prowadził gospodarstwo rolne, które zmuszony był przekazać Skarbowi Państwa, który skorzystał na tym. Nie otrzymał również rekompensaty za mienie pozostawione na wschodzie w województwie tarnopolskim. Siostra najpierw była na utrzymaniu matki, potem na strony, a całe swoje zarobki odkładała na książeczce oszczędnościowej, aby kupić mieszkanie. W zamian za opiekę nad siostrą podatnik miał otrzymać dom w B.. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. przekazał wniosek podatnika Burmistrzowi Gminy B., celem zajęcia stanowiska, a ten postanowieniem z [...] listopada 2006r. nie wyraził zgody na umorzenie podatku w wysokości 30.339 zł, ze względu na brak okoliczności mających cechy ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego określonych w art. 67a ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 poz. 60 ze zm., dalej jako "O.p."). Burmistrz podał, że podatnik posiada środki pieniężne znacznej wartości, jego sytuacja materialna jest bardzo dobra i należny podatek może być uregulowany bez żadnego zagrożenia egzystencji. Spadek po siostrze wyniósł 462.959 zł i składał się ze środków zgromadzonych na książeczkach bankowych, waluty obcej (2227,76 dolarów amerykańskich), akcji spółki T. SA (1560 szt.) oraz nieruchomości w B. (działka oraz budynek). Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z [...] grudnia 2006r., uwzględniając stanowisko zawarte ww. postanowieniu Burmistrza, odmówił podatnikowi przyznania wnioskowanej ulgi. W podstawie prawnej wskazał art. 67a § 1 pkt 3, art. 207 § 1 i art. 209 § 1 O.p. w związku art. 18 ust. 2 ustawy z 13 z ustawą o dochodach jednostek samorządu terytorialnego z 13 listopada 2003r. (Dz U. Nr 137, poz. 1926 ze zm., dalej jako "u.d.j.s.t."). W uzasadnieniu stwierdził, że z wniosku strony należy wynosić, że przesłankami, które organ powinien wziąć pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenia jest rekompensata krzywdy z lat wojennych i powojennych. Z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wynika natomiast, że organ może umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki, gdy zachodzi "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Przesłanka "ważnego interesu strony" dotyczy nadzwyczajnych losowych przypadków, gdy podatnik nie jest w stanie uregulować zadłużenia, np. z powodu utraty możliwości zarobkowania czy utraty losowej majątku. Natomiast z "interesem publicznym" mamy do czynienia, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgnięcia przez podatnika do środków pomocy społecznej państwa, gdyż nie jest w stanie zaspokoić swoich potrzeb materialnych i życiowych. Z materiału dowodowego sprawy wynika natomiast, że wartość nabytego spadku (462.950 zł), w tym środki zgromadzone na kontach bankowych, dolary, akcje spółki T.SA oraz nieruchomość w B., pozwalają na uiszczenie podatku od nabytego spadku. Strona w odwołaniu z 9 stycznia 2007r. wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy. Wskazała, iż siostra była inwalidką wojenną, która przez 6 lat była na zesłaniu w Syberii i syndrom sybiraka kazał jej oszczędzać na książeczce PKO by mogła godnie żyć w nowym mieszkaniu, które zamierzała kupić. Dorobek życia siostry "to jest wkład całej najbliższej rodziny". Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzja z [...] maja 2008r. utrzymał w mocy ww. decyzję Naczelnika, podtrzymując jej podstawę faktyczną i prawną. W uzasadnieniu, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy i odwołaniu się do treści art. 67a § 1 pkt 3 O.p. oraz uznaniowego charakteru decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych, która z tego przepisu wynika wskazał, że strona posiada wystarczające środki pieniężne na zapłatę należnego podatku bez zagrożenia swojej egzystencji. Odziedziczyła po siostrze majątek o znacznej wartości, w skład którego wchodzą m.in. środki zgromadzone na rachunku bankowym. Tym samym organ odwoławczy nie dopatrzył się przesłanek wynikających z ważnego interesu strony, ani ważnego interesu publicznego, które uzasadniałyby przyznanie ulgi, podobnie jak organ pierwszej instancji oraz burmistrz. Wskazał przy tym, że przesłankami umorzenia są najczęściej naglę zdarzenia losowe, niezależne od woli i sposobu postępowania podatnika, obniżające w sposób radykalny jego zdolności płatnicze bądź sytuację materialną, wskazujące że pobranie podatku podważy podstawy egzystencji zobowiązanego. Wyjaśnił także, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. g) u.d.j.s.t. źródłem dochodów jednostek samorządu terytorialnego jest m.in. podatek od spadków, dlatego w sprawie miał zastosowanie art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., z którego wynika, że organ podatkowy może umarzać, odraczać terminy zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania, bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Zatem brak zgody uprawnionego organu jest wiążący przy wydawaniu decyzji przez organy podatkowe. Ma to potwierdzenie w poglądach orzecznictwa (wyrok NSA z 23 maja 2002r., sygn. akt III SA 3299/00). Skoro organ samorządu terytorialnego takiej zgody stronie nie udzielił, Naczelnik nie mógł zastosować wobec strony ulgi w postaci umorzenia zaległego podatku od spadku. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona zwróciła się o rzetelne rozpatrzenie sprawy. Zarzuciła, że Dyrektor Izby Skarbowej nie wziął pod uwagę wskazań zawartych w wyroku WSA w Warszawie z 24 września 2007r., sygn. akt III SA/Wa 875/07. Wyjaśniła także, ze wszystkie środki, jakie posiadała rodzina odkładane były na konto bankowe za pośrednictwem zmarłej siostry. Bank Polski dysponował tymi środkami przez okres oszczędzania, co przynosiło korzyści Skarbowi Państwa. Rodzina skarżącego, jak i on sam dosyć się już nacierpieli w swoim życiu, także materialnie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a."), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd wyjaśnia przy tym, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ustawodawca, używając zwrotu "może" przesądził, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy. Oznacza to, że przy ustalonym stanie faktycznym organ ma możliwość wyboru negatywnego lub pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. W takim przypadku sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, nie zaś rozstrzygnięcie będące wynikiem wyboru dokonanego przez organ podatkowy. Przed podjęciem rozstrzygnięcia w ramach tzw. uznania administracyjnego organ podatkowy musi najpierw stwierdzić istnienie przesłanek określonych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. To z kolei obliguje do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz szczegółowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. Jak bowiem podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 lutego 2004r. (sygn. akt III SA 791/2002) należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub też czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Podkreślić przy tym należy, że w odniesieniu do należności przypadających jednostce samorządu terytorialnego podjęcie decyzji w tego rodzaju postępowaniu powinno zostać poprzedzone uzyskaniem zgody przewodniczącego zarządu tej jednostki, na rzecz którego pobierany jest podatek - w tym przypadku Burmistrza Gminy B. Zgodnie bowiem z art. 18 ust. 2 u.d.j.s.t., w przypadku pobieranych przez urząd skarbowy podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, naczelnik tego urzędu może umarzać, odraczać termin zapłaty lub rozkładać na raty należności oraz zwalniać płatnika z obowiązku pobrania bądź ograniczać pobór należności wyłącznie na wniosek lub za zgodą przewodniczącego zarządu jednostki samorządu terytorialnego. Wniosek lub zgoda, o której mowa wyżej są wydawane w formie postanowienia, na które nie przysługuje zażalenie. Ze sformułowania "wyłącznie na wniosek lub za zgodą" jednoznacznie wynika, że urząd skarbowy może zrealizować przyznaną mu kompetencję odnośnie do podatków i opłat stanowiących w całości dochody jednostek samorządu terytorialnego, tylko ("wyłącznie") zgodnie ze stanowiskiem organu reprezentującego jednostkę samorządu terytorialnego. Organ ten ma bowiem pełną wierzycielską kompetencję w zakresie takich dyspozycji, jak udzielanie ulg podatkowych, umarzanie, rozkładanie na raty i odraczanie terminów płatności należności. Urząd skarbowy, do którego należy pobieranie podatków przypadających samorządowi terytorialnemu, został natomiast wyposażony w kompetencję do wyrażania wobec zainteresowanych podatników rozstrzygnięć między innymi co do umarzania podatków stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 1 lipca 2004r., sygn. akt III SA 1118/2003, LexPolonica oraz z 24 marca 2006r., sygn. akt III SA/Wa 2160/04). Jest to jednak kompetencja subsydiarna w stosunku do tej, która przysługuje organowi samorządowemu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lipca 2002r., sygn. akt III RN 135/2001 OSNP 2003/13, poz. 300). W świetle powyższego stwierdzić należy, iż trafnie organy obu instancji przyjęły, iż skoro Burmistrz Miasta B. postanowieniem z [...] listopada 2006r. nie wyraził zgody na zastosowania wobec Skarżącego ulgi w spłacie należności, to organy te były tym stanowiskiem bezwzględnie związane i nie mogły wydać odmiennej decyzji. Niezależnie od powyższego zauważyć należy, iż prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie dowodowo-wyjaśniające oraz dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego przeprowadzone zostały poprawnie, zgodnie w wymogami wskazanymi w dyspozycji art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. Z oceny, nie noszącej znamion swobodnej, organy podatkowe wyprowadziły wniosek, że w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. i decyzje swoje odpowiednio uzasadniły. W konsekwencji w rozumowaniu organów, zgodnym z zasadami doświadczenia życiowego oraz zasadami logiki, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa. Sąd stwierdza ponadto, że na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut podnoszony przez stronę w skardze o niezastosowaniu się przez Dyrektora Izby Skarbowej do wskazań zawartych w wyroku WSA w Warszawie z 24 września 2007r., sygn. akt III SA/Wa 875/07. Sprawa została bowiem merytorycznie rozpoznana przez organ odwoławczy. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.