III SA/Wa 1944/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz J. A. kwotę 300 zł (słownie: trzysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Burmistrz Gminy W. decyzją z [...] stycznia 2001r., po rozpatrzeniu wniosku J. A. z [...] maja 2001r. o zwrot nienależnie uiszczonej opłaty targowej za lata 1999-2000 wraz z odsetkami, odmówił stwierdzenia nadpłaty opłaty targowej. W podstawie prawnej wskazał art. 79 i 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm., dalej powoływana jako "O.p.") oraz art. 15 i 16 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm., dalej zwana "u.p.o.l."). W uzasadnieniu po odwołaniu się do treści art. 15 u.p.o.l wyjaśnił od kogo i w jakich przypadkach należy pobierać opłatę targową. Stwierdził też, że strona była najemcą lokalu handlowego na podstawie umowy najmu zawartej z Z., będącym zarządcą targowiska M.. Lokale użytkowe położone na tym targowisku i znajdujące się w zasobach gminy W., wynajmowane na prowadzenie działalności handlowej stanowiły inne urządzenia handlowe określone w uchwale, powołanej przez stronę we wniosku o nadpłatę, z 16 stycznia 1997r. nr 453/XLIII/97 i powinny być opodatkowane opłatą targową. Strona nie była ani właścicielem, ani posiadaczem samoistnym nieruchomości lub obiektu nietrwale związanego z gruntem, nie była więc podatnikiem podatku od nieruchomości i nie była zwolniona z opłaty targowej na mocy art. 16 u.p.o.l. Opłatę targową należało pobierać niezależnie od innych należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko oraz niezależnie od tego czy sprzedający jest związany umową najmu czy dzierżawy z właścicielem lub użytkownikiem nieruchomości. Organ podniósł również w jakiej wysokości należało określić stawkę podatkową przy określaniu opłaty targowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej SKO) decyzją z [...] kwietnia 2002r., po rozpoznaniu odwołania strony z [...] października 2001r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w związku z art. 15 u.p.o.l. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając stanowisko w niej wyrażone. Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi strony na ww. decyzję SKO, w wyroku z 22 listopada 2002r., sygn. akt III SA 1102/02, uchylił zaskarżoną decyzję, podkreślając, że brak było podstaw do poboru opłaty targowej od strony skarżącej w formie miesięcznego abonamentu. Obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstawał w momencie dokonania w danym dniu sprzedaży. Pobranie opłaty "z góry" za okres, który jeszcze nie minął oznacza pobranie należności podatkowej, mimo że obowiązek podatkowy w danym podatku nie powstał. Za dopuszczalny należało uznać jedynie pobór w formie opłaty w wysokości stawki dziennej. Tym samym za słuszny uznano zarzut skargi. NSA nie podzielił zarzutu skargi dotyczącego braku podstaw do poboru opłaty targowej od skarżącego, powołując się na treść art. 15 ust. 2 u.p.o.l. i rozszerzenie definicji targowiska obowiązującymi przed 2000r., wyjaśniając że targowiskiem jest "wszelkie miejsce", w którym prowadzony jest handel o odnosi się to również do hal targowych usytuowanych na gruncie będącym mieniem komunalnym. Tym samym przebudowanie targowiska tak, że znajduje się ono w zamkniętym obiekcie budowlanym, nie oznacza, iż podmioty dokonujące w nim sprzedaży nie są objęte obowiązkiem ponoszenia opłaty targowej, gdyż targowiskiem jest wszelkie miejsce, w którym prowadzony jest handel. Prezydent [...] W., po uchyleniu przez SKO decyzją z [...] maja 2003r. ww. decyzji Burmistrza Gminy W. z [...] stycznia 2001r. rozpatrzył sprawę ponownie, wydając decyzję z [...] października 2003r. Odmówił w niej stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej "za okres od 26 sierpnia 1999r. do 31 października 2002 za dokonywanie sprzedaży na targowisku "M.". W uzasadnieniu jednocześnie wskazał, że rozpatrywał wniosek strony o zwrot nadpłaty za lata 1999-2000. Podał również, że nadpłata w opłacie targowej nie powstała, ponieważ strona uiszczała opłatę targową w formie abonamentu za 20 dni handlu, a prowadziła działalność przez większą ilość dni w miesiącu. Abonament był formą ryczałtu za cały miesiąc i w efekcie był niższy niż opłacana za cały miesiąc opłata targowa w formie opłaty dziennej. Rzadko zdarzało się, aby któryś z kupców wnosił opłatę targową w formie abonamentu przed dokonaniem sprzedaży. Niejednokrotnie wnoszono ją z opóźnieniem. Kupcy informowali również o dniach nieprowadzenia działalności handlowej, pisemnie lub ustnie, kierownika targowiska, który dokonywał comiesięcznej kontroli obiektów. Organ stwierdził ponadto, że pismem z [...] sierpnia 2003r. zwrócił się do Z. o przesłanie pełnej dokumentacji w sprawie opłaty targowej opłacanej przez stronę, a w szczególności wykazu wpłat dokonywanych przez stronę, dokumentacji, na podstawie której można by ustalić w jakich dniach każdego miesiąca w latach 1999-2002 strona handlowała, informacji czy strona zgłaszała dni (okresy), w których nie dokonywała czynności sprzedaży, wyliczeń dziennej opłaty targowej za każdy dzień handlu, zgodnie z uchwałą z 16 stycznia 1997r., dokumentów stwierdzających czy Z. wzywał stronę do zapłaty opłaty targowej w formie abonamentu. Wyjaśnił także, że z dokumentów znajdujących się w aktach wynika, że strona z opóźnieniem dokonywała wpłat abonamentu. Kierownik targowiska, zgodnie z dokumentacją z Z., prowadził dokładny wykaz dni, w których strona dokonywała czynności sprzedaży i dni, w których obiekt był zamknięty. Strona poinformowała ponadto, że nie będzie prowadziła działalności od 24 lipca do 24 sierpnia 2000r. Z powyższego organ wywiódł, że uiszczana przez stronę opłata targowa była za co najmniej 20 dni każdego miesiąca należna we wnioskowanym okresie. Strona w odwołaniu z [...] października 2003r. wniosła o uchylenie ww. decyzji organu pierwszej instancji i stwierdzenie, że opłatę targową uiszczono nienależnie oraz przeprowadzenie postępowania dowodowego uzupełniającego. Jednostka administrująca targowiskiem przesłała bowiem organowi podatkowemu wybiórcze materiały w kopiach za okres, którego nie dotyczy wniosek, oraz fałszywe, nieistniejące w rzeczywistości notatki i informacje, które spreparowano dla potrzeb niniejszego postępowania, a które nie miały pokrycia w faktach i dokumentach. Strona wnioskiem z [...] lipca 2004r. zwróciła się o dopuszczenie dowodu z zeznań świadków – pracowników Z. na okoliczność prowadzenia sprzedaży w dniach wymienionych w załączniku nr 9. SKO decyzją z [...] marca 2007r. uchyliło ww. decyzję Prezydent [...] W. i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania, uznając że materiał dowodowy nie jest wystarczający do wydania rozstrzygnięcia merytorycznego. Wskazało, że postępowanie w przedmiocie nadpłaty może opierać się na ogólnych stwierdzeniach, ale winny one wynikać z prawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego. Podkreślił, że rozpatrując sprawę ponownie należy ustalić wysokość wpłat dokonanych przez skarżącego z tytułu opłaty targowej, okres faktycznej sprzedaży przez stronę na targowisku (w dniach), w związku z którym strona była zobowiązana do zapłaty opłaty targowej. SKO wskazało na niepełność materiału dowodowego z tego zakresu, choć strona złożyła na tą okoliczność wniosek dowodowy 2 lipca 2004r. Prezydent [...] W., po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z [...] maja 2007r. odmówił skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od 26 sierpnia 1999r. do 31 grudnia 2000r. W uzasadnieniu wskazał, że obowiązek podatkowy w opłacie targowej wynika z art. 1 i art. 15 ust. 1 u.p.o.l. i powstaje z mocy prawa, a pobór opłaty targowej jest uzależniony od spełnienia łącznie dwóch przesłanek – dokonywania sprzedaży i realizowania tej czynności na targowisku. Ocenił, że w aktach sprawy nie ma nowych dokumentów, gdyż zebrany uprzednio materiał dowodowy jest kompletny i wystarczający, a zatem umożliwia przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób wyczerpujący. Stwierdzenia SKO są nieprecyzyjne, organ pierwszej instancji załączył w formie tabeli wykaz dni, w których strona prowadziła, bądź nie działalność handlową. Nie zgodził się również ze stwierdzeniem SKO, że zebrany materiał dowodowy jest niepełny. Podkreślił, że kopie dokumentów przekazane przez Z. zostały potwierdzone za zgodność z oryginałem. Skoro podatnik kwestionuje jakiś dowód, ciąży na nim obowiązek uzasadnienia swoich racji. Odwołał się w tym zakresie do wyroku WSA w Warszawie, wydanego w odniesieniu do innego kupca z targowiska "M.", z którego wynika, że obowiązki z art. 122 i art. 187 O.p. nie mają charakteru nieograniczonego i nie stanowią o konieczności poszukiwania przez organ podatkowy dodatkowych dowodów, jeśli już zebrany materiał pozwala na wyczerpującą ocenę stanu faktycznego. W dokumentacji znajduje się w formie tabeli wykaz dni, w których strona prowadziła bądź nie działalność handlową. Wszystkie dni, w których nie prowadzono handlu, uwzględniono w rozliczeniu wpłaconej opłaty targowej. Organ wyjaśnił również, że NSA wyrokiem z 25 października 2002r. sygn. akt III SA 680/02 stwierdził nieważność uchwały Rady Gminy Warszawa Centrum Nr 453/XLIII/97 jedynie w części dotyczącej formy poboru opłaty targowej – abonamentu. W pozostałej części uchwała jest zgodna z prawem, a zatem wpłaty abonamentu zostały zaliczone na poczet należnej opłaty targowej za poszczególne dni sprzedaży, tj. na poczet zobowiązania podatkowego oraz na poczet odsetek. Organ wskazał też stawki opłaty targowej w poszczególnych okresach, z odwołaniem się do uchwał rady gminy, z których one wynikały. Podał również dni, w których strona dokonywała sprzedaży oraz zajętą na prowadzenie handlu powierzchnię lokalu użytkowego. Wyjaśnił ponadto, że strona prowadził działalność handlową od 26 sierpnia 1999r. do 31 grudnia 2000r. i była najemcą lokalu użytkowego w pawilonach handlowych na terenie targowiska, co spowodowało obowiązek zapłaty opłaty targowej, według stawek dziennych określonych w uchwale Rady Gminy Warszawa Centrum z 16 stycznia 1997r. nr 453/XLIII/97 w sprawie ustalenia dziennych stawek opłaty targowej, terminów płatności oraz sposobu jej poboru. Należność z tytułu dziennej opłaty targowej za ww. okres wyniosła 14 684 zł, strona wpłaciła 9 243,20 zł, z czego na poczet należności zaliczono 9 027 zł, a na poczet odsetek za zwłokę 146 zł. Wpłacone należności z tytułu należnej opłaty targowej nie pokryły całości zobowiązania podatkowego, nie powstała tym samym jakakolwiek nadpłata. W odwołaniu z [...] czerwca 2007r. strona domagała się uchylenia ww. decyzji, wydania orzeczenia ustalającego stwierdzenie nienależnie uiszczonej opłaty targowej, przeprowadzenia postępowania dowodowego uzupełniającego przez powołanie dowodu z zeznań świadków - pracowników Z. na okoliczność, że zestawienie dni handlowych zostało sporządzone po upływie znacznego okresu czasu od momentu pobrania od skarżącego opłaty za poszczególne miesiące, celem ustalenia dni, w których była prowadzona działalność handlowa. Wyjaśniła, że w toku postępowania, na mocy art. 122 O.p., organ zobowiązany był do wykazania, na podstawie rzetelnego materiału dowodowego, że strona prowadziła sprzedaż na targowisku przez taką ilość dni, że zastosowanie do tego okresu stawki dziennej opłaty targowej skutkowałoby obowiązkiem zapłaty tej opłaty w wysokości co najmniej odpowiadającej pobranej w formie abonamentu opłacie. Organ nie dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na stwierdzenie, że wnioskowana nadpłata jest bezzasadna. Strona stwierdziła, że zestawienie sporządzone przez zarządcę targowiska nie zostało sporządzone na podstawie dowodów zebranych z udziałem podatnika. Sporządzono je również po upływie znacznego czasu od momentu pobrania opłaty w formie abonamentu, co naruszało art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Podatnik podkreślił, że umowa najmu nie stanowi dowodu, że skarżący prowadził sprzedaż na targowisku, gdyż umową tą były objęte dni wolne od pracy i święta, w których handlu nie prowadził. SKO decyzją z [...] września 2007r. utrzymało w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji, uznając że w sposób uzasadniony doszło do zaliczenia wpłaconej przez stronę opłaty targowej na poczet zobowiązania podatkowego w opłacie targowej dziennej. SKO nie dopatrzyło się również naruszeń prawa materialnego i procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Wyjaśniło, że organ pierwszej instancji wykazał dni, w których strona prowadziła działalność handlową na targowisku oraz dni, w których jej nie prowadziła Na stronach od 6 do 12 organ pierwszej instancji wskazał wyliczenie dziennej opłaty targowej za każdy dzień handlu na targowisku, zgodnie z uchwała z 16 stycznia 1997r. Strona natomiast we wniosku dowodowym nie wskazała, do jakich konkretnie dni ma wątpliwości. Załącznik nr 9 dokumentów przekazanych przez Z. wskazuje dni, w których obiekt strony był zamknięty. Dni te zostały uwzględnione w rozliczeniu wpłaconej przez stronę opłaty. Organ odwoławczy uznał ponadto, że wyliczenia podane w decyzji organu pierwszej instancji były szczegółowe. Stwierdził też, że uchwała rady gminy z 16 stycznia 1997r. i zarządzenie nr 1 Prezydenta m.st. Warszawy z 1 kwietnia 1999r. stanowiły podstawę odmowy stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej za okres od 26 sierpnia 1999r. do 31 grudnia 2000r. Zdaniem SKO z analizy przepisów Ordynacji podatkowej oraz z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że nadpłata w opłacie targowej nie powstała. Strona w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła o uchylenie ww. decyzji SKO oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, zarzucając błędy formalno-prawne oraz naruszenie prawa materialnego, przez niewłaściwą subsumcję stanu faktycznego pod normę prawną wyrażoną w art. 233 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 15 ust. 3 i 19 ust. 1 lit. a) u.p.o.l., jak również naruszenie art. 210 § 4 i art. 229 oraz art. 122 i 187 w związku z art. 235 O.p. W uzasadnieniu skarżący podał, że SKO uchyliło się od wszechstronnego i wyczerpującego zbadania sprawy na etapie postępowania drugoinstancyjnego. Nie zajęło żadnego stanowiska, co do zarzutów zgłoszonych w odwołaniu, uchylając się jednocześnie od uzupełnienia materiału dowodowego (art. 229 O.p.). Zarzucił ponadto, że w aktach sprawy brak jest dokumentów potwierdzających dokonywania sprzedaży w dniach wskazanych w decyzji organu I instancji. Raporty dokonywania sprzedaży dotyczą okresu od 1 września 2000r. i nie mogą stanowić podstawy do odmowy zwrotu opłaty za okres od 26 sierpnia 1999r. do 31 sierpnia 2000 r., tj. w okresie, w którym nie prowadził sprzedaży w rozumieniu art. 510 K.c. Strona podkreśliła, że dokumenty z akt sprawy sporządzono po fakcie, a powoływanie się na umowę najmu jest "kuriozalne", gdyż nie ma ona nic wspólnego z dokonywaniem sprzedaży w dniach numerycznie przepisanych z kalendarza. Stwierdziła także, że opłata targowa winna być ustalana w stawce dziennej, a obowiązek jej uiszczenia powstaje z momentem dokonania w danym dniu sprzedaży na targowisku. Dowody zgromadzone w sprawie wskazują, że pobór opłaty targowej był dokonywany w formie abonamentu. SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało dotychczasową argumentację i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Sąd zauważa, że stosownie do art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.), sprawowana jest na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, bądź stwierdzenia nieważności zaskarżonych aktów (art. 145 § 1 pkt. 1 i 2 P. p.s.a.). Na wstępie należy wskazać, że strona skarżąca zasadnie, czego nie kwestionowały organy podatkowe, podnosiła w toku postępowania podatkowego oraz w skardze, że opłata targowa nie może być pobierana w formie abonamentu zupełnie oderwanego od faktu prowadzenia przez podatnika sprzedaży na targowisku. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l., obowiązującym w okresie, za który skarżący żądał stwierdzenia nadpłaty, opłata targowa pobierana była od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Z art. 19 pkt 1 lit a) u.p.o.l. wynikało, że opłata targowa powinna być pobierana w formie opłaty dziennej, która w myśl art. 15 ust. 1 u.p.o.l. winna być pobierana za każdy dzień prowadzenia sprzedaży na targowisku. Z omawianych przepisów wynika, że zdarzeniem, które powoduje powstanie obowiązku w opłacie targowej, jest fakt prowadzenia sprzedaży na targowisku, a zatem opłata targowa nie może być pobierana w formie abonamentu płatnego z góry, gdyż prowadziłoby to poboru podatku przed powstaniem obowiązku podatkowego. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 22 listopada 2002r. sygn. akt III SA 1102/02, który wydano w rozpoznawanej sprawie. Istotne było zatem wykazanie przez organy podatkowe rozstrzygające kwestię nadpłaty w opłacie targowej, za pomocą wiarygodnych dowodów, że istniały zdarzenia powodujące nie tylko obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe, lecz także niemożność stwierdzenia nadpłaty i to w okresach, o których we wniosku wszczynającym postępowanie mówiła strona skarżąca. Takim zdarzeniem w przypadku opłaty targowej jest prowadzenie sprzedaży na targowisku. Rolą zatem organów podatkowych, a nie strony skarżącej, w myśl w przepisu art. 122 O.p. odwołującego się do zasady prawdy materialnej oraz art. 187 § 1 O.p. kreującego obowiązek gromadzenia materiału dowodowego było ustalanie - na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego - podatkowego stanu faktycznego. Organy podatkowe w celu odmówienia skarżącemu stwierdzenia nadpłaty w opłacie targowej obowiązane były w oparciu o rzetelny materiał dowodowy wykazać, że skarżący prowadził sprzedaż na targowisku przez taką ilość dni, że zastosowanie do tego okresu stawki dziennej opłaty targowej skutkowałoby obowiązkiem zapłaty przez skarżącego opłaty targowej w kwocie co najmniej odpowiadającej opłacie pobranej od skarżącego w formie abonamentu. Jednakże w ocenie Sądu organy podatkowe obowiązku tego nie wypełniły. Przedstawiony materiał dowodowy nie potwierdza w sposób jednoznaczny, że skarżący prowadził sprzedaż na targowisku przez taką ilość dni, jaką wskazuje zarządca targowiska. Rację ma bowiem strona skarżąca twierdząc, że w aktach sprawy, na podstawie których rozstrzyga sąd administracyjny, brak jest dowodów potwierdzających dokonywanie przez stronę skarżącą sprzedaży na targowisku w 1999r., a tego okresu również dotyczy wniosek strony skarżącej wszczynający postępowanie w sprawie. Tym samym nie można stwierdzić, że w tym zakresie organy obu instancji wypełniły w sposób należyty dyspozycję art. 122 O.p. oraz art. 187 § 1 O.p. Sąd stwierdza również, że za dowody potwierdzające ilość dni, w których skarżący prowadził sprzedaż na targowisku, nie może być uznane zestawienie sporządzone przez zarządcę targowiska. Z akt sprawy nie wynika, że zestawienie to jest oparte na dowodach, które zostałyby sporządzone z udziałem podatnika i które podatnik mógłby na bieżąco weryfikować. Przeprowadzenie dowodu wnioskowanego przez stronę skarżącą od 2004r. (przesłuchanie pracowników zarządcy targowiska), który nie został jednak do czasu wydania zaskarżonej decyzji przeprowadzony, ani nie wydano postanowienia odmawiającego dopuszczenia tego dowodu na mocy art. 188 O.p. w związku art. 180 § 1 O.p. i art. 229 O.p., mogłoby przyczynić się do wyjaśnienia ww. okoliczności, jak również spornej kwestii sporządzenia zestawienia po upływie znacznego okresu czasu od momentu pobrania od skarżącej opłaty za poszczególne miesiące. Powyższe również świadczy, że organy podatkowe nie respektowały treści art. 122 i 187 § 1 O.p., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W wyniku toczącego się postępowania organ nie ustalił okoliczności faktycznej mającej podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Sąd stwierdza ponadto, że nie rozpatrzenie w formie procesowej wniosku strony skarżącej o przeprowadzenie postępowania dowodowego w postaci przesłuchania świadków narusza 188 O.p. w związku art. 180 § 1 O.p. oraz w związku z art. 229 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Za niedopuszczalne i naruszające ogólne zasady postępowania podatkowego wyrażone w art. 122 i art. 127 oraz przepis art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. należało uznać nie odniesienie się przez organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji do podnoszonego w odwołaniu zarzutu sporządzenia przez zarządcę targowiska zestawienia dni, w których strona prowadziła sprzedaż na targowisku na podstawie materiałów dowodowych, sporządzonych bez udziału strony w postępowaniu, oraz sporządzenie ww. zestawienia po upływie znacznego okresu czasu od momentu pobrania od skarżącego opłaty w formie abonamentu. Zdaniem Sądu SKO dopuściło się również naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 O.p., jak również ww. przepisów, w związku z nie przeprowadzeniem dowodu z zeznań wnioskowanych przez stronę świadków, w sytuacji, gdy strona skarżąca stosowny wniosek z tego zakresu złożyła w odwołaniu, a SKO we wcześniejszej decyzji z [...] marca 2007r., uchylającej decyzję organu pierwszej instancji widziało potrzebę przeprowadzenia tego dowodu, uznając jednocześnie, że materiał dowodowy sprawy jest przez to niepełny. Sąd nie dopatrzył się natomiast naruszenia przed organami podatkowymi obu instancji art. 15 ust. 3 i art. 19 ust. 1 lit. a) u.p.o.l. Określony w art. 15 ust. 3 u.p.o.l. obowiązek uiszczania opłaty targowej niezależnie od opłat należnych za korzystanie z targowiska nie miał związku ze stanem faktycznym, który wystąpił w sprawie. Organy obu instancji nie kwestionowały również, że stawki opłaty targowej, o których mowa w art. 19 ust. 1 lit. a) u.p.o.l. winny być dzienne a nie abonamentowe. Sąd, mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 oraz art. 200, art. 205 § 1 i art. 209 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.