III SA/Wa 1958/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Magdalena Gajewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2015 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty zwrotu powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości oraz odmowy wypłaty odsetek od rat uiszczonego podatku oddala skargę Z przedstawionego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 14 listopada 2005 r. Skarżący – A. M. , zwrócił się do Wójta Gminy G. o zaliczenie nienależnie zapłaconego w latach 1991-1998 podatku od nieruchomości na poczet bieżących zobowiązań podatkowych. W jego treści podniósł, że we wskazanym okresie był posiadaczem gruntów rolnych klasy VI. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2008 r. Wójt Gminy G. , na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) - dalej "O.p.", wznowił postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązań w podatku od nieruchomości za lata 1991-1998. W toku wznowionego postępowania organ wydał kilka decyzji, które w wyniku wniesionych przez Skarżącego odwołań zostały uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. . Między innymi Wójt Gminy G. wydał w dniu [..] maja 2007 r. decyzję, którą uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i za I kwartał 1998 r. oraz orzekł o dokonaniu odpisu podatku od nieruchomości od budynków pozostałych lub ich części i gruntów pozostałych za wskazany okres w łącznej kwocie 530,40 zł. W odwołaniu od powyższej decyzji z dnia [...] maja 2007 r., Skarżący powołując się na art. 76 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 O.p., wystąpił o zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości wraz z należnym od dnia powstania nadpłaty oprocentowaniem. Decyzją z dnia [...] października 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. uchyliło powyższą decyzję organu pierwszej instancji. Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. Wójt Gminy G. uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i umorzył postępowanie oraz zmienił decyzję w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego na rok 1998 poprzez uchylenie zobowiązania w podatku od nieruchomości za I kwartał 1998 r. i umorzył postępowanie w tej części, a także dokonał odpisu podatku od nieruchomości od budynków pozostałych lub ich części i gruntów pozostałych za lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. w łącznej kwocie 530,40 zł oraz orzekł o naliczeniu odsetek za zwłokę za okres od 18 maja 2007 r. do dnia wypłaty tej kwoty tj. 6 grudnia 2007 r. w kwocie 36 zł. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2008 r. SKO w P. uchyliło w całości powyższą decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] grudnia 2007 r. Decyzją z dnia [...] stycznia 2009 r. Wójt Gminy G. uchylił decyzje ostateczne w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. oraz ustalił zobowiązanie podatkowe na lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r. w kwotach 0 zł. Decyzją z dnia [...] maja 2009 r. SKO w P. , po rozpatrzeniu odwołania Skarżącego, utrzymało w mocy powyższą decyzję organu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 1 grudnia 2009 r. o sygn. akt III SA/Wa 1157/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Skarżącego na powyższą decyzję SKO w P. z dnia [...] maja 2009 r. Pismem z dnia 4 grudnia 2009 r. Skarżący ponowił prośbę o wyliczenie i wypłatę odsetek od nadpłaconego w latach 1991-1998 podatku od nieruchomości. Wskazał, że odsetki winny być naliczone od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia zwrotu nadpłaty. Decyzją z dnia [...] marca 2010 r. Wójt Gminy G. ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w podatku od nieruchomości w wysokości 49,30 zł oraz odmówił wypłaty odsetek od uiszczonych rat podatku. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący wniósł o wyliczenie i wypłatę oprocentowania za nadpłacony podatek w latach 1991-1998 od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia ich zapłaty, zgodnie z art. 76 § 1 O.p. Decyzją z dnia [...] czerwca 2010 r. SKO w P. utrzymało w mocy powyższą decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] marca 2010 r. Wyrokiem z dnia 10 marca 2011 r. o sygn. akt III SA/Wa 1933/10 WSA w Warszawie uchylił powyższą decyzję SKO w P. oraz poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy G. . Decyzją z dnia [...] sierpnia 2011 r. Wójt Gminy G. ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 530,40 zł i ustalił kwotę odsetek z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 1.958,85 zł. W odwołaniu Skarżący zakwestionował poprawność ustalania daty, do której odsetki zostały liczone. Decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. SKO w P. uchyliło powyższą decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] sierpnia 2011 r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2012 r. Wójt Gminy G. ustalił kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty w wysokości 112 zł oraz wysokość odsetek od nadpłaconego podatku uiszczonego w latach 1991, 1992, 1993 w kwocie 392 zł. W odwołaniu Skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] czerwca 2012 r. SKO w P. utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Organ odwoławczy podkreślił, że w chwili wydawania decyzji ustalającej Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r., organ pierwszej instancji nie dysponował wiedzą, iż Skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego. Wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. o sygn. akt III SA/Wa 2436/12 WSA w Warszawie uchylił w całości powyższą decyzję SKO w P. z dnia [...] czerwca 2012 r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Decyzją z dnia [...] lipca 2013 r. Wójt Gminy G. dokonał ponownego rozstrzygnięcia w sprawie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. SKO w P. uchyliło powyższą decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Wójt Gminy G. postanowił: 1) uwzględnić wniosek o zwrot powstałej nadpłaty podatku od nieruchomości za 1991 r. w kwocie 4 zł, za 1992 r. w kwocie 17,20 zł, za 1993 r. w kwocie 41,50 zł, co stanowi łącznie kwotę 62,70 zł, 2) ustalić przysługującą Skarżącemu kwotę odsetek od nadpłaconego podatku od nieruchomości uiszczonego w 1991 roku w wysokości 31 zł, w 1992 r. w wysokości 115 zł, w 1993 r. w wysokości 259 zł, co stanowi łącznie kwotę 405 zł, a po uwzględnieniu wypłaconych Skarżącemu w dniu 28 grudnia 2007 r. odsetek w kwocie 36 zł wynosi 369 zł, 3) odmówić zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości powstałej w 1994 r. w kwocie 60,40 zł, w 1995 r. w kwocie 79 zł, w 1996 r. w kwocie 123 zł, w 1997 r. w kwocie 156 zł, łącznie stanowiącej kwotę 418,40 zł powstałej w wyniku nadpłaty podatku od nieruchomości z powodu przedawnienia, 4) odmówić ustalenia i zwrotu odsetek od nadpłaconego podatku uiszczonego w latach 1994-1997 z powodu przedawnienia, 5) ustalić kwotę do zwrotu z tytułu powstałej nadpłaty podatku od nieruchomości za I kwartał 1998 r. w wysokości 49,30 zł, 6) odmówić ustalenia kwoty odsetek od nadpłaconego podatku od nieruchomości za I kwartał 1998 roku ponieważ organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej wymiar podatku od nieruchomości za I kwartał 1998 roku, a nadpłata nie została zwrócona w ustawowym terminie. W odwołaniu Skarżący wniósł o zmianę postanowień zawartych w punktach 3,4 i 6 powyższej decyzji, dotyczących obliczenia oprocentowania od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia ich wpłaty - zapłaty, zgodnie z art. 76 § 1 oraz art. 78 § 3 pkt 1 i art. 77 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. d) O.p. Skarżący podkreślił, że ma zastrzeżenia, co do wyliczonej kwoty odsetek wyliczonej w punkcie 2 decyzji ponieważ nie przedstawiono szczegółowego wydruku, jak również nie są jasne postanowienia punktu 3, 4 i 6 decyzji, co do odmowy zwrotu nadpłaty podatku za lata 1994-1997 z powodu przedawnienia, odmowy ustalenia i zwrotu odsetek od nadpłaconego podatku uiszczonego w latach 1994-1997 z powodu przedawnienia oraz odmowy ustalenia wysokości kwoty odsetek za I kwartał 1998 roku. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. SKO w P. utrzymało w mocy powyższą decyzję Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2014 r. Według organu odwoławczego, orzekając w sprawie, Wójt Gminy G. uznał, że w sprawie wystąpiły nowe istotne okoliczności faktyczne wynikające z art. 240 § 1 O.p., w postaci faktu posiadania przez Skarżącego - od co najmniej 1991 r. gruntów rolnych położonych na terenie gminy R. , który to fakt powodował zmiany opodatkowania gruntów działki o numerze [...] o pow. 0,08 ha z podatku od nieruchomości na podatek rolny. SKO w P. odwołało się następnie do art. 330 i art. 29 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U. z 1993 r. Nr 108, poz. 486 ze zm.). Stwierdziło, że biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, nadpłaty podatku za lata 1991-1997 nie podlegają zwrotowi, bowiem jak wynika z materiału dowodowego w dniu składania przez Skarżącego wniosku o zwrot nadpłaty, tj. w dniu 15 listopada 2005 r. minęło więcej niż 3 lata od daty dokonania zapłaty podatku. Natomiast do nadpłaty podatku za I kwartał 1998 r. znajdowały zastosowanie przepisy rozdziału 9 O.p., ponieważ nadpłata ta powstała po dniu wejścia w życie powyższych przepisów tj. 1 stycznia 1998 r. SKO w P. odwołało się także do art. 78 § 1 i § 2, art. 78 § 3 pkt 2 i art. 77 § 1 pkt. 1 lit. a-d O.p. Odnosząc się do argumentów podniesionych Skarżącego - co do niejasności w zakresie kwoty wyliczonych odsetek, odmowy ustalenia wysokości kwoty odsetek za I kwartał 1998 r., czy wyjaśnienia przepisów prawa obowiązujących w tym zakresie, SKO w P. stwierdziło, iż zarówno w uzasadnieniu powyższej decyzji, jak również w treści wcześniej wydanych decyzji i wyrokach WSA w Warszawie wskazywane były w sposób jasny i konkretny przepisy prawa obowiązujące w zakresie ustalania wysokości nadpłat i ich oprocentowania jak również ustalenia w zakresie stanu faktycznego tej sprawy. Ponadto z materiału dowodowego w sprawie wynikało, iż w chwili orzekania wysokości zobowiązania Skarżącego w podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i I kwartał 1998 r., organ pierwszej instancji nie dysponował wiedzą, iż Skarżący jest właścicielem gospodarstwa rolnego, o którym mowa wyżej. Z uwagi na powyższe zdaniem SKO w P. zarzuty podniesione w odwołaniu nie znajdują uzasadnienia prawnego. W skardze Skarżący wniósł o zmianę postanowień zawartych w punktach 3,4 i 6 decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2014 r., dotyczących obliczenia oprocentowania od dat dokonania poszczególnych wpłat rat podatku do dnia ich wpłaty - zapłaty, zgodnie z art. 76 § 1 oraz art. 78 § 3 pkt 1 i art. 77 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. d) O.p. Skarżący podkreślił, że ma zastrzeżenia, co do wyliczonej kwoty odsetek wyliczonej w punkcie 2 decyzji Wójta Gminy G. , ponieważ nie przedstawiono szczegółowego wydruku. Według Skarżącego pkt 3 i pkt 4 decyzji organu pierwszej instancji nie uległyby przedawnieniu, gdyby urzędnicy właściwie zareagowali na złożone przez Skarżącego zaświadczenie z Urzędu Gminy R. z dnia 6 lutego 1998 r. W opinii Skarżącego po złożonym zaświadczeniu Wójt Gminy G. ograniczył się tylko do przeliczenia podatku od 1 kwietnia 1998 r. Jednak zdaniem Skarżącego skoro zaświadczenie z dnia 6 lutego 1998 r. było nieprecyzyjne, organ powinien wskazać, o jakie wiadomości je uzupełnić. W odpowiedzi na skargę SKO w P. wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Zarzuty skargi uznało za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Istota zaistniałego między stronami sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy stronie skarżącej przysługuje zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 1991-1997 i pierwszy kwartał 1998 r. oraz jej oprocentowania. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że sprawa zwrotu nadpłaty wraz z oprocentowaniem za lata 1991-1997 i pierwszy kwartał 1998 r. była już przedmiotem rozstrzygania przez WSA w Warszawie dwukrotnie. Wyrokiem z dnia 10 marca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1933/10 Sąd uchylił poprzednio wydane decyzje. Od tego wyroku strona skarżąca nie wniosła skargi kasacyjnej. Stąd wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r. stał się prawomocny. Kolejnym wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. o sygn. akt III SA/Wa 2436/12 WSA w Warszawie uchylił w całości powyższą decyzję SKO w P. z dnia [...] czerwca 2012 r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. Także i ten wyrok stał się prawomocny. W konsekwencji w sprawie ma zastosowanie art. 153 p.p.s.a., zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Związanie oceną prawną oznacza, że ani organ administracji, ani sąd administracyjny, nie mogą w przyszłości formułować innych, nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy oraz w przypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego ocenę prawną (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2013r., sygn. akt I OSK 2468/12, Lex nr 1333866). Naruszenie przez organ administracji publicznej art. 153 p.p.s.a. w razie złożenia skargi powoduje konieczność uchylenia zaskarżonego aktu. Natomiast niezastosowanie się przez sąd do oceny prawnej przewidzianej w komentowanym przepisie jest naruszeniem prawa stanowiącym podstawę do wniesienia skargi kasacyjnej (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.). W konsekwencji Sąd jest związany ocenami prawnymi zawartymi w obu wyrokach WSA w Warszawie. W wyroku z dnia 10 marca 2011 r. Sąd stwierdził, że z uwagi na treść art. 330 w zw. z art. 344 O.p. do zwrotu nadpłat powstałych w latach 1991-1997 mają zastosowanie przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Zauważył, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 1993 r. – kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków (nadpłaty) podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe, a w razie braku takich zobowiązań – podlegają z urzędu zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosi wniosek o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań. Nadpłatę wynikłą z decyzji dotyczącej zaliczki lub przedpłaty zwraca się dopiero po ostatecznym ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego za dany rok. W myśl natomiast ust. 2 tegoż artykułu nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego podlegają od dnia zapłaty oprocentowaniu w wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Stosownie zaś do treści ust. 3 art. 29 nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie lat 3 licząc od końca roku, w którym powstała, jeżeli nie można ustalić w tym czasie osoby uprawnionej do jej odbioru. Przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 1993 r. nie zakreślały zatem żadnej granicy czasowej zwrotu nadpłaty, za wyjątkiem przypadku, gdy w ciągu trzech lat od powstania nadpłaty nie można ustalić osoby uprawnionej do otrzymania zwrotu nadpłaty. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Nie ma bowiem problemu z ustaleniem osoby uprawnionej do odbioru nadpłat powstałych w latach 1991-1993. Osobą uprawnioną jest Skarżący. Zgodnie z powołanymi przepisami, nadpłata wynikła w związku z uchyleniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego podlega od dnia zapłaty oprocentowaniu. Organy podatkowe rozpoznając niniejszą sprawę całkowicie pominęły przepisy art. 29 ust. 2 i 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 1993 r., które z uwagi na ich materialnoprawny charakter winny mieć zastosowanie do nadpłat powstałych w latach 1991-1993. Sąd ten zwrócił uwagę, że przepisy art. 29 ustawy o zobowiązaniach podatkowych uległy zmianie z dniem 1 stycznia 1994 r. Wskazał, że przepisu art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1994 r., jasno wynika, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała. Z kolei z pkt 3 ust. 2 tegoż artykułu wynika, że w przypadku uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji – za datę powstania nadpłaty uważa się datę dokonania zapłaty. Jednocześnie Sąd ten stwierdził, że w dniu 15 listopada 2005 r. Skarżący wystąpił o zaliczenie nadpłaconego podatku na poczet bieżących zobowiązań podatkowych. Z uwagi na okoliczność, że nie było innych zobowiązań ani zaległości podatkowych, zasadnym było potraktowanie tego wniosku jako wniosku o zwrot nadpłaty. Wniosek ten złożony został po upływie 3 lat od daty dokonania zapłaty podatku od nieruchomości. Zauważył także, że w znajdującym się w aktach sprawy protokole z dnia 20 grudnia 2005 r., zawarta jest informacja o złożeniu przez Skarżącego podania o zmianę sposobu opodatkowania działki w G. z 1998 r. Jednakże w aktach sprawy brak było tego pisma z 1998 r. Sąd więc nie mógł jednoznacznie stwierdzić, że pismo to zawierało jedynie prośbę o zmianę sposobu opodatkowania działki w G. . Organy nie dokonały ustaleń w tym zakresie i nie odniosły się do tej kwestii w uzasadnieniu decyzji. Tym samym naruszyły przepisy art. 121 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p., a także art. 124 tej ustawy, bowiem nie zebrały i w sposób wyczerpujący nie rozpatrzyły całego materiału dowodowego. W konsekwencji Sąd nakazał dołączyć do akt sprawy wskazane powyżej pismo z 1998 r. do akt sprawy i dokonać oceny, czy pismo to zawiera jedynie prośbę o zmianę sposobu opodatkowania działki w G., czy też także wniosek w sprawie nadpłaty podatku od nieruchomości uiszczonego przed złożeniem tego pisma. Rozpoznając natomiast kwestię nadpłaty powstałej w 1998 r., stwierdził, że mają do niej zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Wskazał, że z akt sprawy jednoznacznie wynika, że decyzja ustalająca podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. została uchylona wydaną w postępowaniu wznowieniowym prawomocną decyzją Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. Przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 1998 r. było wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.). Tą nową okolicznością faktyczną było posiadanie przez Skarżącego gospodarstwa rolnego w gminie R. . Okoliczność ta była istotna dla sprawy, była też okolicznością nową i nieznaną organowi, który wydał decyzję ustalającą podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Wyjście na jaw tej okoliczności faktycznej było podstawą do wznowienia postępowania i uchylenia decyzją Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. decyzji m.in. ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Decyzja Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] maja 2009 r., a skarga Skarżącego na tę decyzję oddalona prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1157/09. W świetle powyższego Sąd uznał, że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Organ w chwili wydawania tej decyzji nie posiadał wiedzy o posiadaniu przez Skarżącego gospodarstwa rolnego w gminie R. . W przeciwnym wypadku niemożliwym byłoby wznowienie postępowania i wydanie decyzji z dnia [...] stycznia 2009 r. uchylającej decyzję ustalającą podatek od nieruchomości m.in. za pierwszy kwartał 1998 r. Stąd za niezasadną Sąd uznał argumentację Skarżącego, że organ posiadał wiedzę we wskazanym zakresie, gdyż Skarżący informował o tym pracownika urzędu gminy już w 1994 r. Ponadto w aktach sprawy brak jakichkolwiek dowodów potwierdzających twierdzenia Skarżącego. Sąd uznał, że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r., a skoro tak, to zastosowanie winien mieć art. 78 § 3 pkt 2 O.p. Oprocentowanie może więc przysługiwać jedynie od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji, jednakże tylko w przypadku gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie. W związku z powyższym Sąd zobligował organy aby mając na uwadze dyspozycję art. 77 § 1 pkt 1 lit. a) oraz § 3 i § 4 O.p. ustaliły, w jakim terminie nadpłata ta winna być zwrócona oraz czy nadpłatę tę w tym terminie zwrócono Skarżącemu, a w konsekwencji czy należne jest oprocentowanie od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji. Wyrokiem z dnia 5 marca 2013 r. WSA w Warszawie uchylił decyzje Wójta Gminy G. z dnia [...] kwietnia 2012 r. i SKO w P. z dnia [...] czerwca 2012 r. wydane w następstwie wyroku z dnia 10 marca 2011 r. W wyroku tym Sąd stwierdził, że organy prawidłowo odczytały treść wniosku Skarżącego z 9 marca 1998 r. Podkreślił, iż w treści pisma z dnia 9 marca 1998 r. (wpływ do Urzędu Gminy G. : 10 marca 1998 r.), znajdującego się w aktach sprawy, Pan A. M. nie występował o ustalenie i zwrot nadpłaty podatku, a zwrócił się z prośbą o opodatkowanie podatkiem rolnym działki o pow. 0,008 ha położonej w miejscowości G. , stanowiącej Jego własność oraz działki szkolnej o powierzchni 0,25 ha którą użytkuje. W treści przedmiotowego pisma oświadczył, iż posiada własne gospodarstwo rolne w gminie R., załączając jednocześnie zaświadczenie z Urzędu Gminy R. z dnia 6 lutego 1998 r. potwierdzające posiadanie przez ww. na terenie tut. gminy gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,55 ha. Za prawidłowe uznał również ustalenia organów w zakresie terminu, od którego powinny być naliczane odsetki w sprawie. Stanowisko w tej sprawie, zgodne z ustaleniami organów zajmował już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., akt III SA/Wa 933/10. Przesłanką wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją ustalającą zobowiązanie podatkowe, w podatku od nieruchomości za 1998 r., było wyjście na jaw istotnych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Tą nową okolicznością faktyczną było posiadanie przez podatnika gospodarstwa rolnego w gminie R. . Okoliczność ta była istotna dla sprawy, była też okolicznością nową i nieznaną organowi który wydał decyzję ustalającą podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Wyjście na jaw tej nowej okoliczności faktycznej, było podstawą do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji Wójta Gminy G. o z dnia [...] stycznia 2009 r. - decyzji m.in. ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. Decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia [...] maja 2009 r. a skarga podatnika na tę decyzję oddalona prawomocnym wyrokiem Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009 r. sygn. akt. III SA/Wa 1157/09. W świetle powyższego nie można uznać, że organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. W ocenie Sądu, skoro organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r. to zastosowanie ma przepis art. 78 § 3 pkt 2 O.p. Oprocentowanie może więc przysługiwać jedynie od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji jednakże tylko w przypadku, gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie tj. w ciągu 30 dni od wydania decyzji o uchyleniu decyzji. Jednakże zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcie decyzji nie było jednoznaczne, a jego uzasadnienie chaotyczne i niepełne i z tych powodów wobec naruszenia art. 121, 210 § 1 pkt 5 i § 4 O.p., uchylił zaskarżone decyzje na mocy art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. Sąd obecnie orzekający kontrolując zaskarżone decyzje, nie mógł dokonać ich oceny z pominięciem oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r. i z dnia 5 marca 2013 r. W ocenie Sądu, organy podatkowe rozpoznając ponownie sprawę zastosowały się do powyższych zaleceń zawartych w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz podjęły działania mające na celu uzupełnienie materiału dowodowego we wskazanym przez Sąd zakresie. I tak w przypadku nadpłat powstałych w latach 1991 - 1993 prawidłowo zastosowały przepisy art. 29 ust. 2 i ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w brzmieniu do 31 grudnia 1993 r. wyliczając kwoty nadpłat za te lata. Jednocześnie wypełniając zalecenia Sądu z wyroku z dnia 5 marca 213 r. sygn. akt III SA/Wa 2436/12 organ I instancji w sentencji decyzji określił wysokość odsetek wynikających z przedmiotowych nadpłat. Sąd ten, bowiem wskazał, że "Wszystkie najważniejsze elementy rozstrzygnięcia powinny znajdować się w sentencji decyzji. Z niej Skarżący powinien dowiedzieć się za jaki okres jego wniosek został uwzględniony, a za jaki oddalony, zarówno co do samego zwrotu nadpłaty, jak i wysokości odsetek przypadających z tego tytułu." Wyrok ten jak i oceny w nim zawarte na zasadzie art. 153 i art. 170 p.p.s.a. wiążą sąd oraz organy podatkowe. Natomiast odnośnie nadpłat za lata 1994 – 1997 wskazać należy, że z przepisu art. 29 ust. 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1994 r., bezsprzecznie wynika, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała. Nie ulega wątpliwości, że w dniu 15 listopada 2005 r. Skarżący wystąpił o zaliczenie nadpłaconego podatku na poczet bieżących zobowiązań podatkowych. Z uwagi na okoliczność, że nie było innych zobowiązań ani zaległości podatkowych, zasadnym było potraktowanie tego wniosku jako wniosku o zwrot nadpłaty. Wniosek ten złożony został po upływie 3 lat od daty dokonania zapłaty podatku od nieruchomości. Sąd w wyroku z dnia 10 marca 2011 r nakazał organom uzupełnienie akt o pismo z 1998 r. w sprawie zmiany sposobu opodatkowania działki w G. . Organy prawidłowo uzupełniły akta sprawy o wniosek Skarżącego z 9 marca 1998 r. Z treści przedmiotowego pisma (wpływ do Urzędu Gminy G.: 10 marca 1998 r.), wynika, że Pan A. M. nie występował o ustalenie i zwrot nadpłaty podatku, a zwrócił się jedynie z prośbą o opodatkowanie podatkiem rolnym działki o pow. 0,008 ha położonej w miejscowości G. , stanowiącej Jego własność oraz działki szkolnej o powierzchni 0,25 ha którą użytkuje. W treści przedmiotowego pisma oświadczył, iż posiada własne gospodarstwo rolne w gminie R. , załączając jednocześnie zaświadczenie z Urzędu Gminy R. z dnia 6 lutego 1998 r. potwierdzające posiadanie przez ww. na terenie tut. gminy gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,55 ha. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Sądu, organ zasadnie odmówił zwrotu nadpłaty wraz z odsetkami za ten okres. Odnosząc się natomiast do nadpłaty za pierwszy kwartał 1998 r. organ zastosował się do oceny Sądu, zawartej w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., w której Sąd uznał, że organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za pierwszy kwartał 1998 r., a skoro tak, to zastosowanie winien mieć art. 78 § 3 pkt 2 O.p. Oprocentowanie może więc przysługiwać jedynie od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji, jednakże tylko w przypadku gdy nadpłata nie została zwrócona w terminie. W związki z tym zobligował organ do ustalenia w jakim terminie nadpłata winna być zwrócona i czy dokonano tego w terminie. W wyniku powadzonego postępowania organ podatkowy I instancji ustalił i wyjaśnił, że nadpłata za pierwszy kwartał 1998 r. wypłacona została Skarżącemu w dniu 28 grudnia 2007 r., czyli jeszcze przed uchyleniem ostatecznej decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] stycznia 2009 r. Wobec powyższego brak jest podstawy do rozważania czy zachowany został 30 dniowy termin do zwrotu nadpłaty, bowiem zwrot ten nastąpił jeszcze przed uchyleniem decyzji. W konsekwencji Skarżący nie może domagać się odsetek za okres po uchyleniu decyzji. Organ odnosząc się do zarzutu, że skarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji, jest dla strony rażąco niekorzystna w porównaniu do decyzji Wójta Gminy G. z dnia [...] sierpnia 2011 r. wskazał, że wydając swoje decyzje nieprawidłowo zastosował do nadpłat za cały okres przepisy Ordynacji podatkowej, pomijając przepisy ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Nie zastosował się tym samym do oceny prawnej wyrażonej w wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r. W ocenie Sądu organ II instancji zasadnie uchylił zaskarżoną decyzję. Jednocześnie Sąd zwraca uwagę, że zakaz, o którym mowa w art. 234 O.p. oznacza, że organ odwoławczy nie może swoją decyzją pogorszyć sytuacji strony, która wniosła odwołanie. Dotyczy to jednak tylko tych sytuacji, gdy w postępowaniu drugoinstancyjnym organ decyduje się na merytoryczne załatwienie sprawy w sposób odmienny od tego, w jaki sprawa została rozstrzygnięta przez organ pierwszej instancji. Decyzja kasacyjna, przekazująca sprawę do ponownego rozpatrzenia nie może być uznana za decyzję wydaną na niekorzyść strony, skoro nie zawiera rozstrzygnięcia merytorycznego. Ponownie rozpoznający sprawę organ pierwszej instancji nie jest ograniczony wcześniejszymi ustaleniami i może wydać decyzję mniej korzystną dla odwołującego, któremu ponownie będzie od takiej decyzji przysługiwał środek odwoławczy. Zatem zarzut pogorszenia sytuacji Skarżącego, czyli naruszenia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze art. 234 o.p. nie zasługuje na uwzględnienie bowiem organ odwoławczy działając na podstawie art. 233 § 2 o.p. uchylił decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, czyli nie rozstrzygnął merytorycznie. Sąd zauważa, że strona skarżąca nie zgadzając się w ww. stanowiskami WSA w Warszawie wyrażonymi w wyrokach z dnia 10 marca 2011 r oraz z dnia 5 marca 2013 r. miała prawo poddać je weryfikacji Naczelnego Sądu Administracyjnego. Obecnie podnoszenie ponownie tych samych argumentów i kwestionowanie ustaleń organu jest niedopuszczalne. Jednocześnie Sąd raz jeszcze stwierdza, że organy podatkowe zastosowały się do zaleceń WSA w Warszawie w w/w wyrokach. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.