III SA/Wa 1985/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska,, sędzia WSA Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Paweł Jastrzębski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi M.Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2017 r. uchyla zaskarżoną decyzję Pismem datowanym na 29 maja 2017r. M. Z. (zwana dalej: "Podatnik", "Strona" lub "Skarżący"), wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. ("SKO") z dnia [...] kwietnia 2017r. w przedmiocie wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2017. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Decyzją z dnia [...] lutego 2017r. Wójt Gminy I. ("Wójt") ustalił wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego (podatek od nieruchomości za grunty pozostałe 700 m2, podatek rolny za grunt 0,09 ha fiz., podatek leśny) na rok 2017 z tytułu posiadania przez Podatnika nieruchomości w L. - działka nr ew. [...], obr. [...]. Wysokość podatku określono na 217 zł, stosownie do stawek podatku od nieruchomości określonych uchwałą Rady Gminy w I. z dnia 28 listopada 2016r. oraz komunikatu Prezesa GUS w sprawie średniej ceny skupu żyta, obniżonej uchwałą Rady Gminy w I. z dnia 28 listopada 2016r. Od ww. decyzji Strona wniosła odwołanie stwierdzając, iż nie zgadza się na ustalanie wysokości zobowiązania podatkowego za należące do niej nieruchomości w dwóch decyzjach, ponieważ spowodowało to wzrost obciążeń podatkowych. W dniu 24 kwietnia 2017r. do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. ("SKO") wpłynęło pismo Wójta stwierdzające, że decyzja została wydana zgodnie z przepisem art. 210 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2017r., poz. 201, dalej "O.p."). Wójt wskazał również, że umowa dzierżawy zawarta przez Skarżącą z synem J. Z. nie spełnia warunków przewidzianych w art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1990r. o ubezpieczeniu społecznym rolników, została zawarta na 10 lat, nie dotyczy całej nieruchomości należącej do Skarżącej. SKO decyzją z dnia [...] kwietnia 2017r. utrzymało w mocy decyzję Wójta. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że argumenty strony nie mogą zostać uwzględnione. Powołano się na orzecznictwo sądów administracyjnych: "Zgodnie z art. 1 ustawy z 1984r. o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Zatem przedmiotem opodatkowania tym podatkiem objęte są grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków, co oznacza, że obowiązkiem organu przy ustalaniu wymiaru podatku rolnego, jest uwzględnienie danych zawartych i wynikających z tej ewidencji. 2. Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i w każdym przypadku, gdy dane zawarte w deklaracji, czy informacji złożonej przez podatnika są niezgodne z danymi wynikającymi z ewidencji, rozstrzygające znaczenie dla opodatkowania nieruchomości mają zapisy wynikające z ewidencji. (wyrok WSA w Bydgoszczy z dn. 28.10.2015r. , sygn. akt I SA/Bd 686/15). " SKO podniosło, iż w analizowanej sprawie zmianę w ewidencji gruntów i budynków ujawniono w marcu 2016r. Dotyczyła ona wskazania J. Z. jako dzierżawcy działek nr [...], [...], [...] oraz zmiany klasyfikacji 0,05 ha działki nr [...] z B - tereny mieszkaniowe na Br-RVI - grunty rolne zabudowane. Stosownie do tych zmian w kwietniu 2016r. Wójt zmienił własną decyzję z dnia [...] lutego 2016r. ustalającą wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016 oraz odrębną decyzją z dnia [...] kwietnia 2016r. ustalił wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016 z tytułu posiadania przez Skarżącą działki nr ew. 133. Od obydwu tych decyzji nie zostały wniesione odwołania. Jak wskazało SKO, jeżeli podatniczka kwestionuje klasyfikację należących do niej nieruchomości, powinna zwrócić się w tym zakresie do Starosty S. SKO wskazało, że wysokość zobowiązań podatkowych zmienia się zasadniczo w kolejnych latach, w zależności od wysokości uchwalanych przez Radę Gminy stawek podatkowych (podatek od nieruchomości) oraz publikowanej przez Prezesa GUS ceny skupu żyta (podatek rolny) oraz ceny sprzedaży drewna (podatek leśny). SKO również zauważyło, że przepisy podatkowe i orzecznictwo przyjmują możliwość wydawania kilku decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w odniesieniu do różnych nieruchomości należących do tego samego podatnika a leżących w jednej gminie. Na koniec SKO stwierdziło, że skład orzekający w sprawie nie znalazł innych uchybień, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Przywołanym na wstępie pismem z dnia 29 maja 2017r. Strona wniosła skargę na decyzję opisaną w komparycji niniejszego wyroku. Skarżąca zarzuciła rozstrzygnięciu naruszenie art. 122 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności brak zgromadzenia wypisów z ewidencji gruntów i budynków sporządzonego na dzień 1 stycznia 2013r. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 1066 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. – dalej "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Skarga rozpoznana w świetle przywołanych wyżej kryteriów zasługuje na uwzględnienie, jednakże z powodów innych, niż wskazane w skardze. Skarżąca zarzuca naruszenie art. 122 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada dwuinstancyjności (art. 127 O.p.). NSA w wyroku z dnia 7 października 2011r. (I FSK 1361/10, LEX nr 1069238) skonstatował, że "zasada dwuinstancyjności oznacza, iż każda sprawa winna być rozpatrzona dwukrotnie, a organ drugiej instancji nie może się tylko ograniczyć do kontroli organu pierwszej instancji". W wyroku z dnia 12 stycznia 2005r. (SA/Sz 2273/03, Biul. Skarb. 2005, nr 4, s. 30) WSA w Szczecinie podkreślił, iż zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę uprzednio zakończoną decyzją organu pierwszej instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. Przechodząc do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji najpierw odniesiono się do zarzutów podniesionych w odwołaniu – uznając je za niezasadne, a następnie stwierdzono: "Skład orzekający analizujący niniejszą sprawę nie znalazł innych uchybień, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji." Powstaje wątpliwość, czy organ odwoławczy dopełnił wymagań wynikających z zasady dwuinstancyjności i ponownie rozpatrzył sprawę w jej całokształcie. Zacytowane powyżej stwierdzenie o braku innych uchybień sugeruje, że istotnie sprawa została ponownie rozpatrzona w jej całokształcie. W takiej sytuacji uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 235 O.p., to jest - nie zawiera prawidłowego uzasadnienia prawnego i faktycznego. Uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji jest jej ważnym elementem, bowiem nie tylko strony postępowania, ale i organ odwoławczy oraz sąd administracyjny, powinny znać przesłanki i podstawy podjętej decyzji, tak aby po jej lekturze wiedzieć, dlaczego mają uiścić podatek w takiej, a nie innej wysokości. NSA w wyroku z dnia 5 stycznia 2011r. (II FSK 1561/09, LEX nr 952669) zauważył, że "nie może być tak, że odesłanie do uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji zastępuje w tym przypadku ocenę, którą winien dokonać ponownie organ odwoławczy. Tworzy to obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa". WSA w Warszawie w wyroku z dnia 5 lipca 2017r. (VIII SA/Wa 344/17, LEX nr 2328531) skonstatował, że "proces rozumowania organu, wnioski dotyczące oceny dowodów i argumenty przemawiające za przyjęciem określonej opinii, winny znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji, tak by adresat, a nadto sąd dokonujący kontroli legalności aktu, miał możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale także z analizą, jaką organ przeprowadził w stosunku do każdego z dowodów i przyczyn, dla których niektóre dowody zostały uznane za wiarygodne, a innym odmówiono wiarygodności". Konkludując, organ odwoławczy nie może ograniczyć się do rozważenia zarzutów podniesionych w odwołaniu i wskazania powodów, dla których nie mogą one być uwzględnione, oraz stwierdzić ogólnikowo, że nie stwierdził innych, niż podniesione w odwołaniu, uchybień skutkujących koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Skonstruowane w taki sposób uzasadnienie zaskarżonej decyzji czyni niemożliwym zweryfikowanie prawidłowości decyzji przez sąd administracyjny. W tym stanie rzeczy odnoszenie się do zarzutu skargi byłoby przedwczesne. Po analizie całości zebranych w sprawie materiałów dowodowych organ drugiej instancji przedstawi swoje stanowisko w uzasadnieniu ponownie wydanego rozstrzygnięcia, które winno odzwierciedlać rację decyzyjną i wyjaśniać tok rozumowania prowadzący do zastosowania konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego do sytuacji faktycznej zaistniałej w rozpatrywanej sprawie. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania nie orzeczono ze względu na brak stosownego wniosku Skarżącej.