III SA/Wa 2021/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 maja 2018 r. sprawy ze skargi E. S. i L. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w O. z dnia [...] marca 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku leśnego za 2015 r. uchyla zaskarżoną decyzję Decyzją z dnia [...] grudnia 2016 r. Wójt Gminy B. (dalej też "Organ pierwszej instancji" albo "Wójt") określił E. S. oraz L. S. (dalej też "Skarżący" albo "Strona") wymiar podatku leśnego za 5 miesięcy 2015 r. w kwocie 25 zł. Od powyższej decyzji Skarżący wnieśli odwołanie, w którym nie zgodzili się z opodatkowaniem posiadanej przez nich nieruchomości podatkiem leśnym. Strona poinformowała, że jej działka położona w miejscowości B. o pow. 1,42 ha od czasu jej nabycia w roku 1993 znajduje się w takim samym stanie, tzn. jest gruntem rolnym (nieużytkiem) i nie ma tam żadnego lasu, ani w postaci samosiejek, ani też w żadnej innej. Przyznano, że tereny dookoła nieruchomości Skarżących są zalesione, ale nie dotyczy to działki stanowiącej ich własność. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. (dalej też "SKO" albo "Organ odwoławczy") decyzją z dnia [...] marca 2017 r. utrzymało w mocy decyzję Organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu SKO wskazało, że w aktach przedmiotowej sprawy znajduje się zawiadomienie o zmianach w ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w W., z którego wynika, że od dnia 21 lipca 2015 r. grunty oznaczone w ewidencji nr 336 o pow. 1, 42 ha, położone w miejscowości B., stanowiące współwłasność Skarżących, zostały oznaczone symbolem Ls V. Dodatkowo w aktach znajduje się tzw. uproszczony plan urządzenia lasów położonych na terenie wsi B., gm. B., wg stanu na 30 kwietnia 2009 r., na okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2019 r., z którego wynika, że na działce nr [...] na pow. 1 300 ha znajduje się las 14-letni, a na pow. 0, 12 ha znajduje się las 40-letni. SKO wskazało, że ze względu na powyższe, mając na uwadze art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1821, dalej też "upl" albo "ustawa"), Organ pierwszej instancji wezwał Skarżących do złożenia informacji o lasach. W odpowiedzi Skarżący poinformowali, że na ich działce nie było lasu, oraz że wystąpili do Starosty Powiatu W. o sprostowanie błędnego zapisu. W toku postępowania administracyjnego Organ pierwszej instancji nie uzyskał potwierdzenia złożenia przez Skarżących wniosku o sprostowanie błędnego zapisu. Na skutek powyższego Organ pierwszej instancji dwukrotnie wzywał Skarżących do przedłożenia informacji o gruntach i lasach dla potrzeb wymiaru podatku leśnego za 2015 i 2016 r. Skarżący takiej informacji nie złożyli. Następnie SKO wskazało, że w dniu 17 marca 2017 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości należącej do Skarżących. Podczas oględzin potwierdzono, że na części nieruchomości, tj. na ok. 12 arach, znajduje się las w wieku powyżej 40 lat. Na pozostałej części działki stwierdzono pozostałości (karpy) po wyciętych drzewach oraz nieliczne samosiejki drzew iglastych, które według oświadczenia właściciela są sukcesywnie usuwane. SKO oceniło, że Organ pierwszej instancji prawidłowo opodatkował podatkiem leśnym posiadaną przez Skarżących działkę oznaczoną w ewidencji gruntów i budynków symbolem Ls. V. Podkreślono, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Natomiast lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych SKO wskazało, że podatek leśny ustalany jest na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków co do kwalifikacji tych gruntów oraz ich powierzchni, a przedmiotowe dane są wiążące dla organu podatkowego. Organ odwoławczy podkreślił, że przeprowadzony dowód z oględzin nieruchomości nie potwierdził zarzutów zawartych w odwołaniu, gdyż na obszarze 0,12 ha stwierdzono istnienie lasu, którego wiek sam właściciel określił na ok. 60 lat, a według planu urządzenia lasu wynosi on 48 lat. Jednocześnie na pozostałym obszarze las istniał, o czym świadczą pozostałe po wycięciu pnie. Skarżący, nie godząc się z powyższą decyzją, złożyli skargę do Sądu. W jej uzasadnieniu podnieśli, że działkę nabyli jako rolną i jej stan nie uległ zmianie. Skarżący wskazali również, że z treści zaskarżonej decyzji wynika, iż na ich nieruchomości (z wyjątkiem powierzchni 12 arów) nie występuje drzewostan, a gdyby występował, to z uwagi na wiek lasu korzystałby ze zwolnienia od podatku leśnego. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, choć nie wszystkie jaj zarzuty są zasadne. Konieczne jest przypomnienie ustalonych w niniejszej sprawie faktów, przy czym, w ocenie Sądu, fakty te są w istocie niesporne. Otóż Skarżący są właścicielami działki o nr ewidencyjnym 336, powierzchni 1, 42 ha, położonej we wsi B.. Działka ta sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako las (symbol Ls V). Jest także niesporne, że na części działki faktycznie znajduje się las (chodzi o powierzchnię 0, 12 ha), zaś na pozostałej części tego lasu faktycznie nie ma (powierzchnia 1, 30 ha). Dla lasów położonych na terenie wsi B. funkcjonuje uproszczony plan urządzenia lasu, sporządzony według stanu na 30 kwietnia 2009 r., z którego wynika, że wiek lasu znajdującego się na tej mniejszej części działki Skarżących wynosi 40 lat, zaś wiek "lasu" (którego de facto nie ma, który nie istnieje) na większej części działki - 14 lat. Mylą się Skarżący twierdząc, że przyjęte w sprawie zasadnicze okoliczności faktyczne odzwierciedlać muszą zawsze okoliczności rzeczywiście istniejące. Jakkolwiek może to powodować niezrozumienie podatników, to jednak m.in. dla potrzeb wymiaru podatków Ustawodawca przyjął swoistą fikcję, według której należy przyjmować takie dane faktyczne dotyczące przedmiotów opodatkowania, jakie wynikają z pewnych urzędowych rejestrów. Tę swoją intencję Ustawodawca wyraził m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2016 r., poz. 1629 ze zm.). SKO trafnie wskazało Skarżącym na utrwalone orzecznictwo sądowe w tej kwestii. Ustawodawca kierował się w tym przepisie przekonaniem, że w postępowaniach podatkowych dotyczących podatków ustalanych okresowo, zazwyczaj corocznie, nie powinno się każdorazowo prowadzić sporu co do powierzchni, klasyfikacji, przeznaczenia przedmiotów opodatkowania, zaś kwestie te powinny być rozstrzygane w odrębnych postępowaniach administracyjnych, gdzie osoby zainteresowane także mają status strony, a wydawane rozstrzygnięcia mogą podlegać odrębnej kontroli sądów administracyjnych. W konsekwencji, nawet jeśli dany grunt w rzeczywistości nie jest lasem, gdyż naocznie stwierdzić można, że las na nim nie rośnie, ale w ewidencji gruntów i budynków jest ujęty jako las, to na potrzeby postępowania podatkowego organ podatkowy zobowiązany jest przyjąć leśny charakter takiego gruntu. Z akt niniejszej sprawy wynika, że od lipca 2015 r. cała działka Skarżących jest zakwalifikowana w ewidencji jako las. Na potrzeby postępowania podatkowego Organy prawidłowo więc przyjęły, że cała działka Skarżących jest lasem i, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem leśnym. Powyższe nie przesądza jednak kwestii wieku tak rozumianego lasu. Kwestia ta jest natomiast o tyle istotna, że zgodnie z art. 7 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku leśnego lasy z drzewostanem w wieku do 40 lat. Organy przyjęły w sprawie, że skoro z tego przepisu wynika zwolnienie z podatku "lasów z drzewostanem" w wieku do 40 lat, zaś na wskazanej, większej części działki Skarżących las niewątpliwie nie istnieje (nie ma tam żadnego "drzewostanu"), to istniejący de iure (choć nie de facto) las, ma 40 lat lub więcej. Otóż Sąd z takim rozumowaniem nie może się zgodzić, tak samo zresztą, jak Skarżący, którzy w skardze ocenili taki pogląd Organów jako kuriozalny. Ratio legis art. 7 pkt 1 ustawy było bowiem zwolnienie z podatku tych właścicieli lasów, których lasy są relatywnie młode, i z których - z powodu tego młodego ich wieku - nie można czerpać żadnych pożytków, w tym pozyskiwać drewna. Takie ratio legis jest więc tym bardziej aktualne, gdy las istnieje tylko w sensie formalnym, ewidencyjnym, gdyż de facto w ogóle go nie ma. Jeśli las istnieje, ale ma np. 39 lat, jest zwolniony z opodatkowania. Niezrozumiałe, nieracjonalne byłoby więc opodatkowanie "lasu", który w rzeczywistości nie istnieje. Gdyby jednak nawet podjąć się zadania ustalenia wieku takiego "lasu", to należałoby określić go na 0 lat, zatem jego "wiek" byłby mniejszy, niż 40 lat wskazane w ww. art. 7 pkt 1 ustawy. Powtórzyć należy, że z ewidencji gruntów i budynków wynika tylko, że cała powierzchnia działki Skarżących jest zalesiona, nie wynika natomiast, w jakim wieku jest ten las. Możliwa jest jednak i taka interpretacja art. 7 pkt 1 ustawy, której dokonały – jak się wydaje – Organy w niniejszej sprawie, tj. interpretacja skutkująca zwolnieniem tylko faktycznie istniejących lasów z faktycznie istniejącym drzewostanem. Argumentem na rzecz takiej wykładni może być domniemywana intencja Ustawodawcy nakłonienia podatników do faktycznego zasadzenia lasu, gdyż korzyści z istniejących lasów, niezależnie od ich statusu właścicielskiego, są wielorakie, i wynikają nie tylko dla właściciela, ale też dla całego ekosystemu. Gdyby jednak przyjąć nawet taką wykładnię, to nie należy zapominać o zasadzie związania organów podatkowych danymi z urzędowych rejestrów. Organy trafnie powołały się na art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego, trafnie przyjęły, że Skarżący są właścicielami 1, 42 ha lasu. Ponowić jednak należy uwagę, że z ewidencji gruntów i budynków nie wynika wiek tego lasu. Wiek lasu wynika natomiast ze wspomnianego wyżej uproszczonego planu urządzenia lasu. Zgodnie z art. 21 ust. 4 in fine ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2017 r., poz. 788), uproszczony plan urządzenia lasu jest podstawą wymiaru podatku leśnego ("...uproszczony plan urządzenia lasu będzie podstawą naliczenia podatku leśnego."). Nie wiadomo więc, dlaczego w kwestii samego leśnego charakteru całej działki i jej powierzchni Organy przyjęły (słusznie) dane formalne, wynikające z ewidencji gruntów i budynków, ale dla określenia wieku lasu nie przyjęły już takich danych formalnych, wynikających z art. 21 ust. 4 ustawy o lasach, lecz - odwołując się najwyraźniej do wątpliwej wykładni celowościowej art. 7 pkt 1 ustawy o podatku leśnym – poprzestały na stwierdzeniu, że skoro drzewa nie istnieją de facto, to drzewa te istnieją de iure, a nadto, że wiek tych teoretycznie istniejących drzew wynosi 40 lat lub więcej. Przypomnieć należy, że te dane formalne wskazują, iż wiek lasu wynosił w 2009 r. 14 lat, zatem w 2015 r. wynosił 20 lat. Informacja złożona przez podatników w trybie art. 6 ust. 2 i 6 ustawy o podatku leśnym jest tylko jednym z dowodów postępowania podatkowego. O ile rozważania SKO zawarte w tej kwestii w decyzji rozumieć jako pogląd, że brak informacji wykluczał zwolnienie, to pogląd taki jest błędny, aczkolwiek na Skarżących rzeczywiście ciążył obowiązek złożenia wymaganej prawnie informacji. W dalszym postępowaniu opodatkowaniu podlegać będzie tylko ta mniejsza część działki Skarżących, która jest faktycznie zalesiona drzewami w wieku powyżej 40 lat. Z tych względów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Ppsa, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd nie zasądził na rzecz Skarżących kosztów postępowania, gdyż nie zgłosili oni w tym zakresie koniecznego wniosku, pomimo pouczenia zawartego w zawiadomieniu o terminie rozprawy, a nawet pomimo pouczenia skierowanego do Skarżącego w trakcie rozprawy sądowej.