III SA/Wa 2103/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Waldemar Śledzik, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi R.W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej oddala skargę. R.W. (dalej "Wnioskodawca" lub "Skarżący") złożył wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu uczestnictwa w planie motywacyjnym organizowanym przez zagraniczny podmiot z grupy. We wniosku Skarżący wyjaśnił, że jest osobą fizyczną i podatnikiem podatku dochodowego w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Do października 2014 r. Wnioskodawca był pracownikiem zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w spółce R. sp. z o.o. (dalej: R.), a następnie został zatrudniony w spółce R. sp. z o.o. (dalej: R.). Stosunek pracy łączący Wnioskodawcę ze spółką R. wygasł w 2016 r. Zarówno R. jak i R. (dalej łącznie jako "Spółki") są spółkami należącymi do grupy R. Grupa R. wprowadziła plan motywacyjny dla osób kluczowych z perspektywy funkcjonowania firmy. Plan został uruchomiony przez zagraniczny podmiot z grupy oraz jest przez niego koordynowany. R. i R. przystąpiły do planu motywacyjnego i nadal w nim uczestniczą. Spółki nie są bezpośrednio zaangażowane w zarządzanie planem i jego realizacje (w szczególności, nie wypłacają bezpośrednio żadnych kwot na rzecz uczestników programu), ale są i będą także w przyszłości, przez podmiot koordynujący obciążane kosztami planu motywacyjnego dotyczącymi osób, które w nich pracują (tj. łączy je ze Spółkami stosunek pracy lub inny rodzaj stosunku). Plan funkcjonuje według następujących założeń: - danej osobie, która przystępuje do Planu (dalej "Uczestnik Planu") przyznaje się pewną pulę tzw. S-SARs (Stock-settled Stock Appreciation Rights, tzw. prawa ze wzrostu kursu akcji). Są one przyznawane wybranym osobom uznaniowo. Osoby te otrzymują S-SARs bez ponoszenia jakichkolwiek wydatków; - instrument S-S AR oparty jest o wartości tzw. Genussscheine. tj. rodzaj papierów wartościowych nie dających prawa głosu, ale dających prawo do udziału w zyskach firmy R. AG. Prawa te, poza prawem do głosu, są w każdym innym aspekcie podobne do akcji. Są one także notowane na giełdzie; - przyznane S-SARs nie mogą być przez Uczestnika Planu wykonane od razu po ich przyznaniu. Po upływie pierwszego roku 1/3 spośród przyznanych danej osobie S-SARs zyskuje możliwość wykonania. Po upływie drugiego roku - kolejna 1/3, a po upływie trzeciego roku - pozostała 1/3; - wykonanie wszystkich przyznanych S-SARs musi nastąpić w ciągu 7 lat od dnia przyznania, W przeciwnym przypadku prawa te przepadają. Uczestnik Planu sam decyduje, co zrobić z Genussscheine otrzymanymi w wyniku realizacji S-SARs (zatrzymać, sprzedać itp.). Jeżeli zdecyduje się na sprzedaż, może to uczynić za pośrednictwem rachunku założonego dla niego w instytucji finansowej, która obsługuje plan na podstawie umowy zawartej z firmą z grupy R. koordynującą program. S-SARS mogą być, co do zasady, zrealizowane również, w przypadku, gdy Uczestnik Planu przestanie pracować dla R. Każda osoba, której przyznawane są nowe S-SARs otrzymuje dokument o nazwie Grant Notice, który informuje o przyznaniu S-SARs. Ponadto, osoba, która po raz pierwszy otrzymuje takie prawa, obowiązana jest podpisać umowę (Tzw. Plan Agreement). Plan Agreement nie jest podpisywany przez Spółkę. Stronami tej umowy są każdorazowo Uczestnik Programu i F. Ltd. Wnioskodawca został objęty planem motywacyjnym i stał się Uczestnikiem Planu w okresie zatrudnienia w R. Uczestnictwo Wnioskodawcy w planie nie wygasło wraz z rozwiązaniem stosunku pracy R. i trwało nadal w okresie zatrudnienia w R. W związku z powyższym Wnioskodawca otrzymał określoną pulę S-SARs, które zostały już wykonane (rozliczone) lub zostaną wykonane (rozliczone) w przyszłości, bowiem zgodnie z założeniami planu, Wnioskodawca może realizować S-SARs również po ustaniu stosunku pracy ze Spółkami z grupy R., u których był zatrudniony. Skarżący spytał czy przysporzenie majątkowe z tytułu uczestnictwa w planie, zarówno to, które wystąpiło w przeszłości jak i to, które może wystąpić w przyszłości, powinno być zakwalifikowane, jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") i opodatkowane zgodnie z art. 30b ust 1 u.p.d.o.f. i związku z tym Wnioskodawca jest samodzielnie zobowiązany w zeznaniu podatkowym wykazać dochody uzyskane w roku podatkowy m oraz obliczyć należny podatek dochodowy? W ocenie Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe, zarówno to, które wystąpiło w przeszłości jak i to, które może wystąpić w przyszłości u Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w Planie, tj. wypłacona w Genussscheine Kwota Rozliczenia, należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f. i opodatkować zgodnie z art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. tj. stawką wynoszącą 19% uzyskanego dochodu. W konsekwencji zgodnie z art. 30b ust. 6 u.p.d.o.f. przychody z tytułu uczestnictwa w Planie Wnioskodawca jest obowiązany rozliczyć na zasadzie samoopodatkowania. Minister Rozwoju i Finansów (dalej również "Organ") postanowieniem z dnia [...] lutego 2017 r. odmówił wszczęcia postępowania. Organ wyjaśnił, że na podstawie art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201, dalej "O.p.") nie wydaje się interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. lub zdarzenia przyszłego, co do którego istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 i 846). Zdaniem Ministra w stosunku do elementów zdarzenia przyszłego, przedstawionych we wniosku, istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą one być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Zdaniem Organu istnieją uzasadnione podstawy do domniemania, że spełniają one ustawowe kryteria unikania opodatkowania, tj. zostały dokonane w sposób sztuczny, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, sprzecznej z celem i przedmiotem przepisu ustawy podatkowej. Organ podkreślił, że plan motywacyjny, o którym mowa we wniosku jest skierowany do osób pełniących w grupie kapitałowej kluczowe funkcje, a więc do osób, których sumaryczny dochód mógłby podlegać opodatkowaniu stawką 32% podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. Z uzasadnienia wniosku wynika niezbicie, że dochody uzyskiwane z tytułu planu motywacyjnego mają związek z pracą wykonywaną przez osoby pełniące kluczowe funkcje w spółce należącej do grupy kapitałowej, a ich rolą jest stworzenie dodatkowych bodźców do szczególnej dbałości o wyniki finansowe grupy kapitałowej, które następnie mogą zostać odzwierciedlone w wartości przedmiotowych papierów wartościowych. Dochody otrzymywane w ramach planu motywacyjnego stanowią swoistą nagrodę, wskazaną w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za osiągnięcie przez grupę kapitałową oczekiwanych rezultatów finansowych, choć w opisanym zdarzeniu przyszłym zostały powiązane z realizacją tzw. programu motywacyjnego. Przekazywanie ostatecznie przez pracodawcę na rzecz Wnioskodawcy części wynagrodzenia w ramach opisanego we wniosku planu motywacyjnego może rodzić istotne korzyści podatkowe dla jego beneficjenta. Obok obniżenia do 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych dla tej części wynagrodzenia, opóźniony zostaje także termin zapłaty podatku, zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2) u.p.d.o.f. Efekty tych działań są sprzeczne z celem i przedmiotem u.p.d.o.f. Przyjąć bowiem należy, że celem ustawodawcy było opodatkowanie części dochodów uzyskiwanych m.in. ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście wyższą stawką w sytuacji przekroczenia przez podatnika ustalonego progu dochodów w okresie rozliczeniowym oraz pobieranie zaliczek na podatek w ciągu roku podatkowego. Opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sposób wypłaty wynagrodzenia zmierzać może do uniknięcia opodatkowania części dochodów stawką 32% podatku dochodowego od osób fizycznych i może zostać uznany za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 w zw. z § 2 pkt 1 O.p. Skarżący złożył na powyższe postanowienie zażalenie, zarzucając mu naruszenie: - naruszenie art. 14b § 5b O.p. w związku z art. 119a O.p. przez niewydanie interpretacji w sytuacji, w której brak jest obiektywnych przesłanek uzasadniających przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p.; - art. 14b § 1 O.p. przez niewydanie interpretacji. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Dyrektor KIS") postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów. W uzasadnieniu wyjaśnił, że wskazania Ministra wyrażone w opinii wydawanej na podstawie art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c O.p., są dla organu wiążące i implikują konieczność zastosowania dyspozycji normy z art. 14b § 5b O.p. skutkującej odmową wydania interpretacji indywidualnej. Dyrektor KIS wskazał ponadto, że procedowanie Ministra było prawidłowe, albowiem oparte zostało na dyspozycji art. 14b § 5c O.p. Doszło tym samym do wystąpienia przez organ interpretacyjny do ministra właściwego do spraw finansów: publicznych o opinię w zakresie, o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. W odpowiedzi na to wystąpienie Minister Rozwoju i Finansów pismem z dnia 3 lutego 2017 r. wydał na podstawie art. 14b § 5c O.p. opinię, w której stwierdził, że w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy tego zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. W konsekwencji, dochowane zostały przez organ interpretacyjny wszelkie wymogi formalne do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Skarżący nie zgodził się z postanowieniem Dyrektora KIS i złożył skargę do Sądu. Postanowieniu zarzucił naruszenie: - art. 14b § 5c w zw. z art. 14b § 5b O.p. przez uznanie, że w postępowaniu interpretacyjnym organ jest związany opinią wydaną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych na podstawie art. 14b § 5c O.p.; - art. 14b § 5b w zw. z art. 119a O.p. przez uznanie za zasadne niewydania interpretacji w braku obiektywnych przesłanek uzasadniających przypuszczenie, że elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p.; - art. 14b § 1 O.p. przez uznanie za zasadne niewydania interpretacji indywidualnej w sprawie Skarżącego w sytuacji, gdy powinna być ona wydana; - art. 120 O.p. w zw. z art. 14b § 1 i 6 i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., nr 643, ze zm.) oraz w zw. z art. 14h i 165a § 2 O.p. przez rażące naruszenie prawa przez uznanie możliwości uchylenia się od wykonania kompetencji do rozstrzygnięcia sprawy interpretacyjnej i pozbawienie strony efektywnego środka zaskarżenia; - art. 121 § 1 i art. 217 § 2 w zw. z art. 14h O.p. przez wadliwe uzasadnienie zaskarżonego postanowienia. Skarżący wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Dyrektor KIS wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Niniejszą sprawę na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) dalej powoływanej jako P.p.s.a., rozpoznano w trybie uproszczonym. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest zasadność zastosowania przez organ dyspozycji art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c O.p. i na jego podstawie wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Na wstępie Sąd wskazuje, iż wniosek Skarżącego o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do organu interpretacyjnego w dniu 7 listopada 2016 r., a zatem po wejściu w życie ustawy nowelizującej, która z dniem 15 lipca 2016 r. wprowadziła do Ordynacji podatkowej art. 119a i nast., a także art. 14b § 5b i 5c. Wprowadzenie art. 14b § 5b O.p. do porządku prawnego uregulowało sytuację w której organ posiada przypuszczenie, że niektóre elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u. Zgodnie zaś z art. 14b § 5c O.p. organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do ministra właściwego do spraw finansów publicznych (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b. Tak więc, jeżeli organ interpretacyjny poweźmie uzasadnione przypuszczenie co do tego, że określone elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a lub stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 u.p.t.u., to zgodnie z art. 14b § 5c O.p. winien zwrócić się do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b. Jeżeli minister właściwy do spraw finansów w wydanej opinii uzna przypuszczenie organu interpretacyjnego za uzasadnione, to wówczas organ interpretacyjny odmawia wydania interpretacji na podstawie art. 14b § 5b O.p. Jeżeli natomiast minister właściwy do spraw finansów w wydanej opinii nie uzna przypuszczenia organu interpretacyjnego za uzasadnione, to wówczas organ interpretacyjny może także odmówić wydania interpretacji indywidualnej, ale musi uzasadnić przyczynę z powodu której nie uwzględnił powyższego stanowiska (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 736/17). W niniejszej sprawie, zdaniem Sądu, organ pierwszej instancji prawidłowo wypełnił dyspozycję art. 14b § 5c O.p. Wystąpieniem z dnia 10 listopada 2016 r. organ interpretacyjny zwrócił się bowiem do ministra właściwego do spraw finansów publicznych o opinię w zakresie o którym mowa w art. 14b § 5b O.p. W odpowiedzi na to wystąpienie Minister Rozwoju i Finansów pismem z dnia 3 lutego 2017 r. wydał na podstawie art. 14b § 5c O.p. opinię, w której stwierdził, że w przedstawionym przez Skarżącego zdarzeniu przyszłym zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że elementy tego zdarzenia przyszłego mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Jak słusznie zauważył organ, w rozpatrywanej sprawie Minister Rozwoju i Finansów wydając przedmiotową opinię analizował elementy zdarzenia przyszłego w celu stwierdzenia przesłanek przesądzających o tym, że przedstawiony sposób działania może cechować sztuczność, a w wyniku realizacji planowanych czynności mogłaby zostać osiągnięta potencjalna korzyść podatkowa, sprzeczna z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej, informacje o kwocie potencjalnej korzyści podatkowej pozostają natomiast bez wpływu na stwierdzenie przez organ istnienia uzasadnionego przypuszczenia, że pozostałe elementy zawarte w zdarzeniu przyszłym wniosku mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a. Rację ma Minister wskazując, że przekazywanie ostatecznie przez pracodawcę na rzecz Skarżącego części wynagrodzenia w ramach opisanego we wniosku planu motywacyjnego może rodzić istotne korzyści podatkowe dla Skarżącego. Obok obniżenia do 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych dla tej części wynagrodzenia, opóźniony zostaje także termin zapłaty podatku, zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2) u.p.d.o.f. Efekty tych działań są sprzeczne z celem i przedmiotem u.p.d.o.f. Opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sposób wypłaty wynagrodzenia zmierzać może do uniknięcia opodatkowania części dochodów stawką 32% podatku dochodowego od osób fizycznych i może zostać uznany za działanie sztuczne w rozumieniu art. 119c § 1 w zw. z § 2 pkt 1 O.p. Stworzenie opisanego we wniosku planu motywacyjnego w celu przyznawania pracownikom papierów wartościowych mogło być ukierunkowane wyłącznie na celu uzyskania korzyści podatkowej w postaci opłacania podatku według stawki 19% od części wynagrodzeń wypłacanych przez przydzielenie papierów wartościowych. Minister zasadnie wskazał w postanowieniu z dnia [...] lutego 2017 r., że przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji uzasadniają przypuszczenie, że plan motywacyjny może być stworzony wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej. Przypuszczenie to uzasadniała okoliczność, że plan ten skierowany jest do pracowników spółki i ma na celu dodatkowe ich wynagrodzenie za wyniki w pracy. W takiej sytuacji doszłoby do uzyskania korzyści podatkowych na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f., art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f. i art. 30b ust. 6 u.p.d.o.f., które byłyby sprzeczne z przedmiotem i celem tych przepisów. Wprowadzenie przez ustawodawcę opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podatkiem dochodowym wynoszącym 19% bez obowiązku łączenia tych dochodów z dochodami z innych źródeł nie miało na celu stworzenia możliwości ukrywania dochodów z pracy, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według skali podatkowej z art. 27 u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy zasadne było stwierdzenie zawarte w postanowieniu z dnia [...] lutego 2017 r. oraz w zaskarżonym postanowieniu, że stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji, może być przedmiotem decyzji wydanej na podstawie art. 119a O.p. Przypuszczenie to było uzasadnione elementami stanu faktycznego, które wskazał Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji. Zgodnie z treścią przepisu art. 14b § 5b O.p. podstawą jego zastosowania jest wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy stanu faktycznego, wskazane we wniosku o wydanie interpretacji mogą być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a O.p. Przepis ten nie wskazuje jak bardzo to przypuszczenie musi być uzasadnione. W ocenie Sądu musi to być realna możliwość wystąpienia unikania opodatkowania, o którym mowa w art. 119a O.p. W ocenie Sądu, wskazane powyżej okoliczności faktyczne i prawne świadczą o możliwości wydania w stosunku do Skarżącego decyzji na podstawie art. 119a O.p., zatem w sprawie zasadnie zastosowano art. 14b § 5b O.p. Jednocześnie Sąd nie podziela stanowiska organu o wiążącym charakterze opinii o której mowa w art. 14b § 5b O.p. Przede wszystkim należy podkreślić, że organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej prowadzi postępowanie w sposób niezależny. Powyższą zasadę można wywieść chociażby z art. 120 O.p., który stanowi, że każda ingerencja przez inny organ w prowadzone postępowanie musi wynikać z przepisów prawa. Zatem ingerencja innego organu w postępowanie wymagałaby wyraźnego ustawowego uprawnienia. Z treści art. 14b § 5c O.p. nie wynika jednak, aby opinia miała charakter wiążący na co wskazuje również sam zwrot użyty przez ustawodawcę - "opinia". W rozpoznanej sprawie Minister w postanowieniu z dnia [...] lutego 2017 r. dokonał pełnej oceny stanu faktycznego przedstawionego we wniosku pod kątem możliwości zastosowania do niego art. 119a O.p. i samodzielnie rozważył wszystkie elementy tego stanu faktycznego, niezależnie od opinii wydanej przez Ministra na podstawie art. 14b § 5c O.p. Organ wydając zaskarżone postanowienie z dnia [...] kwietnia 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie z dnia [...] lutego 2017 r. zgodził się z oceną prawną zawartą w tym postanowieniu oraz ze sposobem potraktowania opinii przy wydawaniu tego postanowienia. Oznacza to, że pomimo stwierdzenia w zaskarżonym postanowieniu, że opinia miała wiążący charakter w niniejszej sprawie opinia nie była traktowana jako niewiążąca. Dlatego Sąd uznał, że zawarte w zaskarżonym postanowieniu stwierdzenie o uznawania przez organ opinii za akt wiążący go przy załatwieniu sprawy, stwierdzenie to nie wywołało żadnych negatywnych skutków dla postępowania, w którym wydano zaskarżone postanowienie. Sądowi znany jest pogląd wyrażony w Wyroku NSA z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 3819/17, według którego w sytuacji wskazanej w art. 14b § 5b O.p. organ powinien wydać postanowienie o odmowie wydania interpretacji. Zdaniem Sądu wydanie zamiast postanowienia o odmowie wydania interpretacji, postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku o wydanie interpretacji nie jest uchybieniem, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy to jest uchybieniem wskazanym w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a Stwierdzenie to uzasadnia okoliczność, że w przypadku wydania obydwu tych postanowień sytuacja prawna wnioskodawcy w zakresie uprawnienia, którego realizacji służyć ma złożenie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, kształtowana jest jednakowo, gdyż w efekcie wydania tych postanowień w obydwu przypadkach wnioskodawca nie uzyska interpretacji indywidualnej z tego samego powodu. Istota tych postanowień jest jednakowa w kontekście celu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidulanej. Gdyby nawet uznać, że postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania podlega uchyleniu to w wyniku jego uchylenia wnioskodawca i tak nie uzyska interpretacji indywidualnej, gdyż zostanie wydane w stosunku do niego postanowienie o odmowie wydania interpretacji. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że wydanie w rozpoznej sprawie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania nie mogło stanowić podstawy do uwzględnienia skargi. Mając na uwadze powyższe za bezzasadny należało uznać podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 14b § 5b O.p. Nie zostały również naruszone przepisy art. 120 oraz 121 O.p. Przedmiotowe postanowienie zostało wydane w oparciu o obowiązujące przepisy prawa dotyczące instytucji interpretacji indywidualnych, a postępowanie organu interpretacyjnego było zgodne z zasadą zaufania do organów podatkowych. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Zaskarżone postanowienie jest bowiem zgodne z prawem.