III SA/Wa 2111/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA del. Marek Kraus (sprawozdawca), Sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2014 r. sprawy ze skargi M. R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. R. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Skarżąca – M. R., wnioskiem z dnia 4 lutego 2013 r. zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. We wniosku przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe: Skarżąca jest komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: "Spółka"). Spółka powstała w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Rejestracja przekształcenia w KRS miała miejsce w styczniu 2013 r. Spółka prowadzi działalność gospodarczą. Oprócz Skarżącej wspólnikami Spółki są inne osoby fizyczne oraz osoby prawne. Spółka prowadzi księgi rachunkowe na podstawie ustawy o rachunkowości. Działalność Spółki może powodować powstawanie różnic kursowych. Spółka i Skarżąca do 31 stycznia zawiadomią naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Skarżącej o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów rachunkowości w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Spółka zamierza stosować tę metodą ustalania różnic kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, a w okresie stosowania tej metody sprawozdania finansowe Spółki będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Niezależnie od powyższego Skarżąca wykonuje/może podjąć prowadzenie działalności gospodarczej, która nie dotyczy uzyskiwania przez Skarżącą przychodów z udziału w zysku Spółki (dalej: "Działalność Indywidualna"). Wskazując na powyższe Skarżąca zadała następujące pytania. 1. Czy po dokonaniu przez Spółkę i Skarżącą zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Skarżącej o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, przychody podatkowe oraz koszty uzyskania przychodów rozpoznawane przez Skarżącą w związku z udziałem w zysku Spółki powinny uwzględniać różnice kursowe ustalone przez Spółkę na podstawie przepisów o rachunkowości? 2. Czy w zakresie działalności indywidualnej Skarżąca ma prawo ustalania różnic kursowych na podstawie art. 24c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f.") nawet w przypadku stosowania przez Spółkę metody rachunkowej dla ustalania różnic kursowych (które stanowią przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów Skarżącej rozpoznawane z tytułu udziału zysku Spółki)? W ocenie Skarżącej na powyższe pytania należy odpowiedzieć twierdząco. Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania pierwszego, po przytoczeniu treści art. 5b ust. 2, art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., podała, że kwoty zaliczane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów powinny uwzględniać różnice kursowe, które powstały w związku z działalnością tej spółki. Wskazała, że zasadą jest rozliczanie różnic kursowych metodą podatkową. Jednakże u.p.d.o.f. dopuszcza ustalanie różnic kursowych metodą rachunkową przy łącznym spełnieniu następujących warunków: prowadzenia ksiąg rachunkowych; stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, badania sprawozdań finansowych w okresie stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych przez podmioty uprawnione do ich badania; zawiadomienia w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze rachunkowej metody ustalania różnic kursowych. Zdaniem Skarżącej mając zatem na uwadze, iż: - Spółka nie jest podatnikiem podatków dochodowych, lecz przychody i koszty osiągnięte przez Spółkę alokowane będą dla celów podatkowych poszczególnym wspólnikom, - Spółka prowadzi księgi rachunkowe, - Spółka zamierza stosować rachunkową metodę ustalania różnic kursowych przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, - w okresie stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych sprawozdania finansowe Spółki będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania, po dokonaniu przez nią i Spółkę zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Skarżącej o wyborze rachunkowej metody ustalania różnic kursowych w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, przychody oraz koszty uzyskania przychodów rozpoznawane przez Skarżącą dla celów podatkowych w związku z udziałem w zysku Spółki powinny uwzględniać różnice kursowe ustalone przez Spółkę na podstawie przepisów o rachunkowości. Skarżąca podkreśliła, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z 10 maja 2012 r. nr IBPBI/1/415-194/12/KB. W zakresie pytania drugiego wskazała, że dokonanie przez nią i Spółkę wyboru rachunkowej metody ustalania różnic kursowych w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, ma zastosowanie wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki i w konsekwencji nie wypływa na sposób ustalania przez Skarżącą różnic kursowych w zakresie prowadzonej przez nią działalności indywidualnej. Dokonany przez Spółkę i Skarżącą wybór rachunkowej metody ustalania różnic kursowych w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę nie może wpływać na prawo Skarżącej do wyboru podatkowej metody ustalania różnic kursowych w zakresie działalności indywidualnej, którą Skarżąca prowadzi we własnym imieniu, i w ramach której prowadzi własne ewidencje dla celów podatkowych. 2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 7 maja 2013 r. nr IPPB1/415-163/13-3/ES uznał, że stanowisko Skarżącej w zakresie pytania pierwszego jest nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania drugiego jest prawidłowe. Ustosunkowując się do pierwszego pytania organ zwrócił uwagę, że w przedmiotowej kwestii należy mieć na względzie transparentność podatkową spółki komandytowej, co oznacza że w analizowanej sprawie przepisy u.p.d.o.f. adresowane są do podatników tego podatku, czyli do Skarżącej a nie do spółki komandytowej, w której Skarżąca jest komandytariuszem. W ocenie Ministra Finansów nie może być akceptowana sytuacja, w której Skarżąca jako wspólnik spółki komandytowej uwzględni w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym różnice kursowe ustalone przez spółkę komandytową według przepisów o rachunkowości. W świetle art. 14b ust. 4 u.p.d.o.f. fakt, że Skarżąca i spółka komandytowa zawiadomią naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla rozliczeń podatkowych Skarżącej o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości w stosunku do działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytową nie może wywołać żadnych skutków prawnych, gdyż przepis ten dedykowany jest dla podatników - a takiego statusu nie posiada spółka komandytowa. Wyboru metody ustalania różnic kursowych w trybie przywołanego przepisu mogą dokonywać wyłącznie podatnicy. W rozpatrywanej sprawie, poza ingerencją organów podatkowych pozostaje to jaką metodę ustalania różnic kursowych dla swojej działalności stosuje spółka komandytowa. Przy uwzględnieniu stanowiska Skarżącej doszłoby do absurdalnej sytuacji, w której Skarżąca w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym uwzględni w proporcji, o której mowa w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. występujące w spółce komandytowej zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe niezrealizowane na dzień bilansowy, do czego Skarżąca na gruncie ustawy podatkowej nie ma uprawnień. Podkreślił, że transparentność spółki osobowej wyraża się tym, iż spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - opodatkowanie dochodu wypracowanego przez spółkę zachodzi na poziomie poszczególnych wspólników. W zależności od ich statusu, w grę wchodzi opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych bądź podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem organu, sposób rozumienia przepisów wskazany przez Skarżącą prowadzi do niewłaściwych wniosków, w myśl których wspólnik spółki osobowej poprzez odpowiednie (kreatywne) zachowania, wykraczające poza uregulowania ustawy podatkowej w materii różnic kursowych, mógłby wyłączyć dochody wygenerowane w spółce osobowej z opodatkowania na poziomie wspólnika (bilansowe ujemne różnice kursowe). Wnioskowanie, na jakie powołuje się Skarżąca, jest niezgodne z brzmieniem art. 14b ust. 4 u.p.d.o.f. Przepis ten nie uprawnia podatnika do składania zawiadomienia o wyborze ustalania metody ustalania różnic kursowych przez spółkę osobową, w której jest on wspólnikiem (takiej delegacji nie zawiera również ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych). Przepisy u.p.d.o.f. nie upoważniają też w żadnym miejscu podatników do jednoczesnego uwzględnienia w rachunku podatkowym różnic kursowych ustalonych według dwóch różnych metod, co poniekąd jest spójne z samą logiką rachunku podatkowego. Zaznaczył, że w księgach rachunkowych spółki komandytowej wykazuje się przychody, koszty i zysk całej spółki osobowej łącznie. Następnie na podstawie zapisów dokonanych w księgach należy obliczyć odrębnie dla każdego wspólnika przypadające na niego kwoty przychodów i koszty uzyskania przychodów, które to wielkości (a więc i różnice kursowe stanowiące element przychodów/kosztów uzyskania przychodów) winny być jednocześnie ustalone zgodnie z zasadami obowiązującymi danego wspólnika w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym, a w przypadku Skarżącej zgodnie z u.p.d.o.f. Oznacza to tym samym, że różnice kursowe, jakie będą stanowiły dla Skarżącej element przychodów/kosztów uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowej (w proporcji określonej w art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.) winny być ustalone według metody podatkowej, zgodnie z zasadami art. 24c u.p.d.o.f. Następnie organ w kontekście przepisów art. 7 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p."), oraz art. 1 u.p.d.o.f. wskazał, że wyłącznie Skarżąca, będący osobą fizyczną, traktowana jest w rozumieniu u.p.d.o.f. jako podatnik, tj. podmiot podlegający obowiązkowi podatkowemu. Przymiotu takiego pozbawiona jest spółka komandytowa w której Skarżąca jest komandytariuszem. A zatem Skarżąca ma prawo ustalania różnic kursowych na podstawie art. 24c w swojej indywidualnej działalności gospodarczej. 3. Skarżąca nie zgadzając się z powyższą interpretacją wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. 4. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 28 czerwca 2013 r. nr [...] Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji. 5.Pismem z 16 lipca 2013 r. Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego Pełnomocnika, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na niniejszą interpretację indywidualną, zarzucając jej naruszenie: - art. 14b ust. 1 - 4 u.p.d.o.f. - przez ich niewłaściwą wykładnię i przyjęcie, iż nie jest dopuszczalne obliczanie różnic kursowych, wynikających z działalności spółki komandytowej, w której Skarżąca jest komandytariuszem, stanowiących przychody i koszty podatkowe Skarżącej, na podstawie przepisów o rachunkowości; - art. 14c § 1 i 2 w zw. z. art. 14b § 1 w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. -przez wydanie interpretacji uznającej za nieprawidłowe stanowisko Skarżącej przedstawione w przedmiotowym wniosku w zakresie pytania nr 1, w sytuacji, gdy inni wspólnicy Spółki otrzymali interpretacje podatkowe uznające takie stanowisko za prawidłowe. W uzasadnieniu skargi podkreśliła, że w przypadku spółki niebędącej osobą prawną to ta spółka, nie zaś jej wspólnicy, prowadzi działalność gospodarczą. W konsekwencji, to wspomniana spółka prowadzi stosowne księgi oraz ewidencje dla celów podatkowych swoich wspólników. Powyższe oznacza, iż przychody oraz koszty podatkowe, w tym więc także różnice kursowe wspólników z tytułu udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną są ustalane przez tę spółkę. Dopiero w następnym kroku następuje alokacja wyliczonych przez spółkę przychodów oraz kosztów, w tym różnic kursowych, do poszczególnych podatników (wspólników spółki). Jeżeli zatem przychody i koszty podatkowe, a zatem i różnice kursowe, ustalane są na poziomie spółki niebędącej osobą prawną, to gwarancyjny charakter przesłanek dla stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, określonych w art. 14b u.p.d.o.f. spełniony będzie tylko wtedy, gdy to spółka będzie prowadziła księgi rachunkowe oraz poddawała badaniu swoje sprawozdania finansowe. Gdyby bowiem przyjąć, iż obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz badania sprawozdań finansowych dotyczy poszczególnych wspólników, to samo ustalenie różnic kursowych, odbywające się na poziomie spółki, nie byłoby weryfikowane w badaniu uprawnionego podmiotu. W konsekwencji, to w takiej sytuacji narażenie na "kreatywne zachowania" podatnika, o których wspomina Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, byłoby większe, niż w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych przez spółkę ustalającą różnice kursowe oraz poddawaniu jej sprawozdania finansowego badaniu przez uprawniony podmiot. W konsekwencji, jako że zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we wniosku Spółka prowadzi księgi rachunkowe i zamierza poddawać swoje sprawozdania finansowe badaniu przez uprawniony podmiot, należy uznać, że pierwsza z przesłanek dla stosowania rachunkowej metody przy obliczaniu różnic kursowych alokowanych dla celów podatkowych do Skarżącej jest spełniona. W związku z tym, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. 6. W odpowiedzi na skargę z 16 sierpnia 2013 r. nr [...] Minister Finansów podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 7.1. Skarga jest zasadna. Zgodnie z art.1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ) – określanej dalej jako "p.p.s.a.", w tym również interpretacji indywidualnych poddanych kontroli sądowej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a) p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem, z uwzględnieniem stanu prawnego, który miał zastosowanie w chwili orzekania w sprawie. W myśl art. 146 tej ustawy sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Stosownie natomiast do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na uwadze powołane kryteria należy stwierdzić, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. 7.2. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Skarżącej o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest ona wspólnikiem (komandytariuszem) spółki osobowej (komandytowej) prowadzącej działalność gospodarczą. Spółka taka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a zgodnie z art. 5b ust 2 u.p.d.o.f. przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, to jest pozarolniczej działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 20 maja 2013 r., sygn. akt II FPS 6/12 (dostępna w CBOSA - orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdził, że "... w orzecznictwie i literaturze trafnie wskazuje się, że przepis art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. stwarza fikcję prawną uzyskiwania przez wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., o ile spółka ta prowadzi działalność gospodarczą. Zwraca się przy tym uwagę "na zabsolutyzowany charakter prawnopodatkowej kwalifikacji określonego w tym przepisie stanu faktycznego (niemożność obalenia przeciwdowodem), jak i przywiązanie do potencjalnie zróżnicowanych stanów faktycznych (działalność spółki, działalność wspólnika) takiego samego skutku prawnego" (zob. wyrok NSA z dnia 23 października 2012 r., II FSK 382/11; także A. Hanusz, P. Czerski, Zasada prawdy materialnej w postępowaniu podatkowym a domniemania i fikcje prawne, "Przegląd Sądowy" 2002, nr 1, s. 93)...". Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie natomiast do 8 ust. 2 u.p.d.o.f. zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (pkt 1), ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (pkt 2). Z powyższych przepisów wynika w sposób oczywisty i bezsporny, że spółki osobowe (w tym komandytowa) są transparentne podatkowo, a podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest zgodnie z art. 1 u.p.d.o.f. osoba fizyczna - wspólnik spółki osobowej. Należy mieć jednak na uwadze, że stosownie do art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f., spółka osobowa prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty). "W księgach tych nie wykazuje się oddzielnie przychodów każdego ze wspólników, ale całej spółki (w zasadzie wszystkich wspólników łącznie). Rachunkowość taka nie zawiera jednak obliczeń dotyczących obciążeń podatkiem dochodowym, podstawy opodatkowania ani uzgodnień wyniku finansowego z zyskiem lub stratą do opodatkowania. Takie obliczenia mają miejsce jedynie na poziomie wspólników" - Podatek dochodowy od osób fizycznych pod redakcją Janusza Marciniuka, Wydanie 12, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2011 r., str. 69). A zatem gdy chodzi o określenie przychodów wspólnika z udziału w spółce osobowej, to w pierwszej fazie spółka ustala swój dochód (stratę) przyjmując fikcję, że jest podatnikiem podatku dochodowego (w tym przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych). Natomiast w drugiej fazie ustala się dochód (stratę) wspólnika (w tym przypadku osoby fizycznej) w oparciu o zasadę wyrażoną w art. 8 u.p.d.o.f. - (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 181/97, LEX nr 36577). Przy czym kolejny raz podkreślić należy, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, a wszelkie działania, o których wyżej mowa, podejmowane są w celu określenia dochodu wspólnika, który następnie podlega opodatkowaniu przez tego wspólnika. Spółka osobowa podejmuje te działania w wyżej opisanym interesie podatnika. W myśl art. 24c ust. 1 u.p.d.o.f. różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Zasadą jest, że podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie cytowanego wyżej przepisu (art. 14b ust. 2 u.p.d.o.f.). Jednakże zgodnie z art. 14b ust. 2 u.p.d.o.f. podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 4, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Przy czym art. 14b ust. 4 u.p.d.o.f. stanowi, że w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność - w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody. W ocenie Sądu interpretując powołane wyżej przepisy w odniesieniu do spółki osobowej należy mieć na uwadze to, o czym wcześniej była mowa, że celem ustalenia dochodu (straty) podatnika w pierwszej kolejności ustala dochód (stratę) całej spółki. Tym samym ustalenie różnic kursowych występujących w działalności gospodarczej spółki osobowej (w tej sprawie komandytowej) wpływa bezpośrednio na ustalenie dochodu (straty) podatnika, a w konsekwencji spółka transparentna podatkowo, przyjmując jedną z wymienionych metod ustalania różnic kursowych działa niejako w imieniu podatnika. Inaczej mówiąc ustalenie dochodu (straty) wspólnika spółki osobowej po uwzględnieniu różnic kursowych dokonywane jest na etapie spółki. Tym samym, w ocenie Sądu, wadliwe jest stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji, że spółka komandytowa z uwagi na to, iż nie jest podatnikiem, nie jest uprawniona w świetle art. 14b ust. 4 u.p.d.o.f. do wyboru ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości. Takie stanowisko w konsekwencji pozbawiałoby podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w formie spółki osobowej prawa do ustalenia różnic kursowych metodą rachunkową, podczas gdy spełnione byłyby dla tej formy działalności podatnika wszelkie inne warunki określone przepisami prawa podatkowego dla zastosowania tej metody. 7.3. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy Minister Finansów zobowiązany jest do uwzględnienia przedstawionego wyżej stanowiska Sądu. 7.4. Sąd mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a., w związku z § 2 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie opłat za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r. Nr 31, poz. 153).