III SA/Wa 2140/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sławomir Kozik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 maja 2017 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za maj 2011 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz M.D. kwotę 3885 zł (słownie: trzy tysiące osiemset osiemdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIS") nr [...] z [...] maja 2016 r., wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn.zm., dalej: "O.p.") w związku z art. 5 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: "u.p.t.u."), po rozpatrzeniu odwołania z 15 marca 2016 r., złożonego przez M. D., [...], Norwegia (dalej: "Strona", "Skarżący"), utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] marca 2016 r., odmawiającą dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Strona, [...] czerwca 2012 r., złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym W. deklarację podatkową VAT-7 za maj 2011 r., którą skorygowała [...] lipca 2012 r., wykazując po korekcie - kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w wysokości 48.907,00 zł. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej: "Naczelnik Urzędu Skarbowego", "organ pierwszej instancji"), po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego zasadność zwrotu, decyzją z [...] lipca 2013 r., odmówił dokonania na rzecz Strony wnioskowanego zwrotu podatku. Po rozpatrzeniu odwołania Strony od powyższej decyzji, DIS decyzją z [...] października 2015 r., uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, zalecając uzupełnienie materiału dowodowego. Naczelnik Urzędu Skarbowego po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z [...] marca 2016 r., nr [...] odmówił Stronie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7 za maj 2011 r. W niniejszej sprawie Strona na stałe mieszkająca w Norwegii zawarła 2 lutego 2011 r. umowę na dostawę łodzi motorowej na rzecz E. S., również na stałe zamieszkałego w L. w Norwegii. Tego samego dnia Strona zawarła umowę na produkcję oraz dostawę łodzi motorowej z M." w A.. Łódź została wyprodukowana w maju 2011 r., co zostało stwierdzone fakturą VAT z 24 maja 2011 r. Wyprodukowana łódź została wywieziona z kraju do Norwegii przez przewoźnika (M. R.) działającego na rzecz Strony, co zostało stwierdzone dokumentem przewozowym (CMR z 23 maja 2011 r.). Wywóz towaru z Polski oraz z obszaru celnego Unii Europejskiej został potwierdzony dokumentem sporządzonym przez szwedzki urząd celny w B. i O.25 maja 2011 r. Towar został odebrany w Norwegii 27 maja 2011 r., co potwierdza data na ww. liście przewozowym. Strona uznała, że dokonała w kraju czynności opodatkowanej - eksportu towarów, w związku z tym dokonała we właściwym urzędzie skarbowym rejestracji, jako podatnik podatku od towarów i usług oraz złożyła stosowne rozliczenia podatkowe - deklarację VAT-7 za maj 2011 r. DIS, rozpatrując odwołanie Strony i utrzymując w mocy decyzję I instancji, odwołał się do treści art. 15 u.p.t.u. uznając, że Stronie nie przysługuje wnioskowany zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ponieważ Strona nie była podatnikiem VAT. DIS wskazał, że w myśl przepisów ustawy o VAT podatnikiem jest każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Okolicznością bez znaczenia jest przy tym fakt złożenia przez Stronę zgłoszenia rejestracyjnego dla potrzeb VAT. Rejestracja jest czynnością o charakterze administracyjnym i nie przesądza o uzyskaniu statusu czynnego podatnika VAT. DIS uznał, że wprawdzie przepisy ustawy nie wyrażają tego wprost, przyjąć należy jednak, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Ważnym elementem definicji podatnika, jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT jest warunek częstotliwości prowadzonej działalności. Za prowadzenie działalności uznaje się także jednorazowe wykonanie czynności "w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy". Nie jest przy tym konieczne faktyczne działanie częstotliwe. Do uzyskania statusu podatnika wystarczający jest zamiar prowadzenia częstotliwie działalności, choćby nawet po dokonaniu jednorazowej czynności podmiot zaprzestał dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. O prowadzeniu działalności gospodarczej nie może przesądzać fakt zadeklarowania woli podmiotu rozpoczęcia określonej działalności, jeśli nie towarzyszą temu okoliczności, które mogłyby wskazywać na faktyczną chęć jej prowadzenia. DIS wskazał następnie, że Strona w rozliczeniu za maj 2011 r. ujęła fakturę VAT z 24 maja 2011 r., wystawioną przez M." z siedzibą w A. na zakup łodzi motorowej, którą następnie odsprzedała na rzecz E. S. z Norwgii, wykazując w przedmiotowej deklaracji, jako eksport towaru. W piśmie z 28 maja 2012 r. przedstawiciel podatkowy wskazał, że Strona na stałe mieszkająca w Norwegii nie prowadziła oraz w dalszym ciągu nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium kraju. Z kolei w piśmie z 18 grudnia 2015 r. Strona wyjaśniła m.in., że sprzedaż łodzi nie ma charakteru masowego z uwagi na ograniczony krąg odbiorców tego typu towarów. Strona podejmowała kolejne negocjacje z potencjalnymi nabywcami niemniej jednak były one bezskuteczne. Strona nie posiada na tę okoliczność dokumentów, gdyż zwyczajowo nie są one sporządzane na tym etapie procesu sprzedaży. DIS stwierdził, że działania Strony, jak trafnie przyjął organ podatkowy pierwszej instancji, nie odpowiadały cechom, o których mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., aby w konsekwencji możliwe było uznanie, że Strona dokonała zakupu/sprzedaży łodzi motorowej w ramach czynności gospodarczej. Strona, poza ww. transakcjami zakupu przedmiotowej łodzi i jej przewiezienia do Norwegii, nie podjęła jakichkolwiek innych działań, z których wynikałoby, że zmierza do dokonania czynności handlowych w prowadzonej działalności gospodarczej, co świadczy, że Stronie nie można przypisać cech profesjonalnego przedsiębiorcy. Strona nie przedłożyła jakichkolwiek dowodów (np. ofert, reklam, wiadomości e-mailowych), które potwierdziłyby podejmowanie działań zmierzających do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Na brak zamiaru wykonywania czynności w sposób częstotliwy przez Stronę wskazują również, zdaniem organu, dokonane czynności: zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) oraz zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z). Strona złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego ww. formularze 1 czerwca 2012 r. W zgłoszeniu VAT-R Strona wskazała, że pierwszą deklarację VAT- 7 złoży za luty 2011 r., natomiast w zgłoszeniu VAT-Z jako datę zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT podano 27 maja 2011 r. Zdaniem DIS, skoro od maja 2011 r. (okresie dokonania transakcji zakupu/zbycia przedmiotowej łodzi motorowej) do 1 czerwca 2012 r. Strona nie wykonała jakichkolwiek innych czynności, to trudno mówić o zamiarze prowadzenia działalności handlowej w sposób częstotliwy i ciągły, zorganizowany i nakierowany na uzyskanie zysku ze sprzedaży takich towarów handlowych. W konsekwencji DIS uznał, że transakcja dokonana przez Stronę miała charakter jednorazowy i przypadkowy, która nie wymagała szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności, mających na celu maksymalizację zysku uzyskanego ze sprzedaży. DIS stwierdził, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie można uznać, że uzyskane korzyści ze zbycia łodzi A., Strona planowała wykorzystać na potrzeby działalności gospodarczej (zarobkowej, w tym przypadku handlowej, prowadzonej na własny rachunek), a nie na swoje własne cele (osobiste). Jak wynika z wyjaśnień złożonych w piśmie z 18 grudnia 2015 r. korzyść jaką Strona uzyskała z przedmiotowej transakcji była nieznaczna, a Strona nie przypomina sobie, na jaki cel został wydatkowany zysk z tej transakcji. DIS uznał, że Strona również poza terytorium kraju nie dokonała czynności, które warunkowałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego od takich czynności. Organ odwoławczy nie zgodził się ze Stroną, że w przedmiotowej sprawie miała miejsce transakcja łańcuchowa. W sprawie przedmiot dostawy nie był dokonywany przez kilka podmiotów w ten sposób, że pierwszy z nich wydał ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, ale dostawcą i odbiorcą towaru była Strona. Organ uznał jednak, że rozważania te nie mają wpływu na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy ze względu na uznanie, że dokonując transakcji, podmiot nie występował, jako podatnik od towarów i usług. Strona w skardze z 16 czerwca 2016 r., do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zaskarżając decyzję DIS z [...] maja 2016 r. w całości, wniosła o jej uchylenie oraz o zasądzenie od DIS na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania na zasadach prawem przewidzianych, zarzucając naruszenie: 1) art. 191 O.p., poprzez ocenę stanu faktycznego z pominięciem istotnych dla sprawy okoliczności udowodnionych w trakcie postępowania podatkowego, 2) art. 124 O.p., poprzez niewyjaśnienie przesłanek, którymi kierował się organ podatkowy dokonując rozstrzygnięcia, 3) art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u., poprzez uznanie, iż Skarżący nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, 4) art. 7 ust. 8 w zw. z art. 22 ust. 2 u.p.t.u., poprzez jego niezastosowanie w okolicznościach jednoznacznie wskazujących na wystąpienie tzw. transakcji łańcuchowej, 5) art. 87 ust. 1 u.p.t.u., poprzez bezprawną odmowę Skarżącemu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że DIS całkowicie pominął okoliczność, iż wywóz towarów z terytorium kraju nastąpił w wyniku dostawy towaru (sprzedaży łodzi motorowej) na rzecz ostatecznego nabywcy, tj. E. S., uznał natomiast, że Skarżący jest odbiorcą towaru i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Tymczasem, jak twierdzi Skarżący, przedmiotowa transakcja jest w istocie transakcją szeregową i nie zmienia tej oceny fakt, iż odbiór łodzi w Norwegii pokwitował Skarżący, a nie ostateczny nabywca. Faktem pozostaje, iż towar został przemieszczony bezpośrednio od producenta do ostatecznego nabywcy. Skarżący też podkreślił, że w spornej transakcji występuje w charakterze handlowca, bowiem dokonał zbycia towaru nabytego wyłącznie w celach handlowych, a zamiar takiego działania jest oczywisty i istnieje od samego początku. Zdaniem Skarżącego wywód organów podatkowych w kwestii nieprzedstawienia przez Skarżącego dowodów na prowadzenie działalności handlowej w sposób ciągły, przy czym ciągłość działalności rozumiana jest przez organy podatkowe jako powtarzalność dokonywanych czynności, ich wielość, prowadzenie działalności marketingowej, np. reklamowej lub prowadzenie rozmów z wieloma potencjalnymi kontrahentami, jest zbędny oraz w istocie bezcelowy. Działalność handlowa polega bowiem na nabywaniu towaru w celu jego zbycia w krótkim terminie. Skarżący ponad wszelką wątpliwość dokonał takiej czynności. Fakt, iż jako handlowiec zbył ostatecznie tylko jedną łódź nie zmienia oceny ani jego zamiaru, ani charakteru prowadzonej działalności. W odpowiedzi na skargę DIS podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja narusza prawo. Sporna w niniejszej sprawie jest kwestia, czy Skarżący, dokonując jednorazowej transakcji nabycia na terytorium kraju wyprodukowanej na Jego zamówienie łodzi motorowej oraz sprzedaży jej poza terytorium Unii Europejskiej, spełniał określone w art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym przed zmianą z 1 kwietnia 2013 r.), przesłanki pozwalające uznać go za podatnika VAT. Uznanie Skarżącego za podatnika VAT, pozwoliłoby Mu na uzyskanie zwrotu, na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u., nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w związku z powyższymi transakcjami. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak wynika z ust. 2 pkt 1 lit. a i lit. b, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług, b) potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego. Z art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z ust. 2 wynika, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ustawodawca uznał zatem, że nawet jednorazowe wykonanie czynności, m.in. przez handlowca w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, stanowi działalność gospodarczą co oznacza, iż handlowiec ten jest podatnikiem podatku VAT. Przed odniesieniem się do realiów niniejszej sprawy należy w pierwszej kolejności odwołać się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt IFPS 3/07, który zapadł w związku z tym, że skład siedmiu sędziów NSA, rozpatrując przedstawione zagadnienie prawne dotyczące również kwestii, czy definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., stanowi prawidłową implementację art. 4 ust. 2 i ust. 3 VI Dyrektywy (art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE), zamiast podjęcia uchwały, przejął sprawę do rozpoznania przez skład siedmiu sędziów. NSA, rozważając kwestię prawidłowości implementacji art. 4 ust. 2 i ust. 3 VI Dyrektywy doszedł do wniosku, że: "(...) realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy w ustawie o VAT nastąpiła w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne. Zamiast bowiem określić wprost i jasno w ustawie o VAT, że za podatnika uznaje się każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą ustawodawca zdecydował się na skomplikowane i wymagające zabiegów interpretacyjnych rozwiązanie polegające na rozszerzeniu definicji działalności gospodarczej. Okoliczność, że VI Dyrektywa zezwala Państwom Członkowskim na uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą i że ustawa o VAT opcję tę realizuje w końcowej części przepisu art. 15 ust. 2 poprzez odwołanie się do "czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy", nie przesądza jednak, że tylko z tego powodu dany podmiot staje się podatnikiem podatku VAT. Zarówno z brzmienia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wynika bowiem nader wyraźnie, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie." Z powyższych rozważań NSA wynika zatem, że w świetle brzmienia art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. i odpowiadającej tym przepisom regulacji unijnej, warunkiem uznania za podatnika VAT danego podmiotu, który dokonał danej czynności jednorazowo, niezbędnym jest nie tylko ustalenie czy podmiot ten dokonał tej czynności w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, ale również, czy działał – w niniejszej sprawie – jako handlowiec. Dodać w tym miejscu jednak należy, że NSA w cyt. wyroku podkreślił, że: "(...) zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzamt Goslar a Brigitte Breitsohl). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT". W ocenie Sądu, z powyższego stanowiska NSA wypływa istotny dla niniejszej sprawie wniosek, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży i że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT, a także, że zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Odnosząc powyższą konstatację do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy należy podkreślić, że Skarżący jednego dnia, 2 lutego 2011 r., zawarł dwie umowy cywilnoprawne: umowę nabycia łodzi motorowej od producenta – J. W. (M." w A.), za łączną cenę 66.320 EURO oraz umowę sprzedaży tej łodzi za łączną cenę 67.115 EURO z nabywcą – E. S. zamieszkałym w L. w Norwegii. Ponadto przedmiotowa łódź została wyprodukowana w maju 2011 r. i 27 maja 2011 r. została odebrana w Norwegii. Powyższe oznacza, że Skarżący w sposób zaplanowany i zorganizowany dokonał zamówienia i zakupu towaru w celu jego odsprzedaży. Skarżący nie nabył zatem towaru na własny użytek, a cel jaki przyświecał Skarżącemu w dokonaniu powyższych transakcji miał charakter zarobkowy. Powyższe okoliczności wskazują, na zamiar działania Skarżącego w charakterze handlowca. Nie ulega też wątpliwości, że zamiar sprzedaży nabytej przez Skarżącego łodzi motorowej był ujawniony już w momencie jej nabycia. W ocenie Sądu, nie można zgodzić się ze stanowiskiem DIS, że transakcja dokonana przez Skarżącego miała charakter przypadkowy, która nie wymagała szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności, mających na celu maksymalizację zysku uzyskanego ze sprzedaży. Jak wynika z wyjaśnień Skarżącego zawartych w piśmie z 18 grudnia 2015 r., Skarżący dokonał rozeznania rynku łodzi w tym ustalił, że łodzie produkowane w Polsce odznaczają się korzystną relacją ceny do jakości w porównaniu do podobnych obiektów oferowanych w Norwegii. Skarżący w rozmowach z kilkoma potencjalnymi nabywcami uzyskała zlecenie od jednego z nich - E. S.. Skarżący podkreślił, iż z uwagi na znaczną wartość przedmiotu zamówienia, najpierw ustalił wszelkie szczegóły z nabywcą oraz z dostawcą, a następnie zawarł pisemne umowy handlowe. Trudno zatem uznać, że powyższe działania nie wymagały szeregu zaplanowanych i przemyślanych czynności, mających na celu maksymalizację zysku uzyskanego ze sprzedaży, nie można też uznać, że do spornych transakcji mogło dojść bez podjęcia tych czynności. Podkreślenia też wymaga, że w piśmie z 18 grudnia 2015 r., Skarżący wskazał, że podejmował kolejne negocjacje z potencjalnymi nabywcami niemniej jednak były one bezskuteczne, co wskazuje na chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania spornych czynności, a zatem na zamiar wykonywania tej działalności w sposób częstotliwy. Zgodzić się należy z organem, że Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów na prowadzenie kolejnych negocjacji z potencjalnymi nabywcami, jednak wiarygodne są wyjaśnienia Skarżącego, że sprzedaż łodzi nie ma charakteru masowego z uwagi na ograniczony krąg odbiorców tego typu towarów oraz, że na etapie negocjacji z potencjalnymi nabywcami nie sporządza się dokumentów dotyczących transakcji sprzedaży. W ocenie Sądu, powyższe okoliczności w sposób jednoznaczny wskazują, że Skarżący działał z zamiarem występowania w charakterze handlowca w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej działalności w sposób częstotliwy, co było ujawnione już w momencie nabycia przedmiotowej łodzi motorowej. Działania Skarżącego były bowiem ukierunkowane na dokonywanie czynności noszących cechy działalności gospodarczej, były zamierzone, celowe i nakierowane na osiągnięcie zysku. Obliguje to organy podatkowe do traktowania Skarżącego, w zakresie spornych transakcji, jako podatnika VAT i nie jest tu istotny formalny status Skarżącego jako podatnika zarejestrowanego, na co kładł nacisk organ podatkowy. Sąd stwierdza zatem, że organy podatkowe uchybiły przepisom postępowania, w szczególności wynikającej z art. 191 O.p., zasadzie swobodnej oceny dowodów, poprzez uznanie na podstawie wyczerpującego materiału dowodowego, w sposób dowolny, że Skarżący nie był w spornej sprawie podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Miało to istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy podatkowe w wyniku tych ustaleń, nie zastosowały art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u., odmawiając Skarżącemu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Wyjaśnić również należy, że nieistotne w sprawie są rozważania i zarzuty Skarżącego dotyczące kwestii, czy sporne transakcję miały charakter transakcji łańcuchowej, jak również kwestia kto dokonał eksportu przedmiotowej łodzi motorowej. Sporna w sprawie była bowiem jedynie kwestii, czy Skarżący był podatnikiem VAT w chwili nabycia łodzi motorowej. Organ podatkowy uwzględni powyższą ocenę prawną Sądu, ponownie rozpatrując sprawę. W tym stanie rzeczy w oparciu o 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.), Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 tej ustawy.