III SA/Wa 2153/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Aneta Lemiesz, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca) sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Iwona Mazek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2016 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy naliczenia i wypłaty oprocentowania od dokonanego zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., 2009 r., 2010 r., 2011r., 2012 r. i 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz M. S. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 25 sierpnia 2014r. M. S. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") wniosła o zwrot nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2008-2013. We wniosku wskazała, iż nadpłata podatku powstała w wyniku bezpodstawnego opodatkowania dochodu z renty socjalnej litewskiej, którą otrzymuje od 2000r. Od wypłacanego świadczenia P. S.A. (dalej: "Bank") pobierał zaliczki na podatek dochodowy, pomimo uregulowania art. 18 ust. 2 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 20 stycznia 1994r. (Dz. U. z 2008 r. nr 80, poz. 483; dalej: "umowa polsko-litewska"), zgodnie z którym emerytury i inne świadczenia wypłacane okresowo lub w formie ryczałtu przyznawane zgodnie z prawem o zabezpieczeniach socjalnych Umawiającego się Państwa lub według jakiegokolwiek publicznego systemu utworzonego przez Umawiające się Państwo w celu opieki socjalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. W związku z powyższym Skarżąca wniosła o zwrot na jej rzecz nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2008-2013 w łącznej kwocie 7.028 zł. Do wniosku Skarżąca załączyła korekty zeznań podatkowych PIT-36. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu 27 listopada 2014r. zwrócił Skarżącej nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2008-2013 w kwocie 7.028 zł wraz z odsetkami wynikającymi z przekroczenia 2-miesięcznego terminu na dokonanie zwrotu, określonego w art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p."). W dniu 1 grudnia 2014r. do [...] Urzędu Skarbowego W. wpłynęło pismo, w którym Skarżąca poinformowała, iż nie otrzymała odpowiedzi merytorycznej w związku ze złożonym przez nią wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, otrzymała natomiast przelew na konto w wysokości 7.186 zł. W związku z powyższym poprosiła o przedstawienie na piśmie rozliczenia w/w nadpłaty i wskazania trybu odwołania się od decyzji Urzędu w tej sprawie. W odpowiedzi na powyższe pismo Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w piśmie z dnia 2 stycznia 2015r. przedstawił rozliczenie wypłaconej kwoty w podziale na należność główną za poszczególne lata oraz naliczone odsetki. Następnie w piśmie z dnia 28 stycznia 2015r. Skarżąca wskazała, iż w związku z dokonanym na jej rzecz zwrotem nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2008-2013 bez ustawowych odsetek, niejednokrotnie kierowała do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. pisma, z których wynikało, że powyższe nadpłaty powstały w wyniku bezpodstawnego opodatkowania renty socjalnej litewskiej, od której płatnik nienależnie pobierał zaliczkę. W ocenie Skarżącej organ podatkowy nie powinien był przyjmować przedmiotowych kwot zaliczek na podatek dochodowy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] marca 2015r. odmówił Skarżącej naliczenia i wypłaty oprocentowania w podatku dochodowym od osób fizycznych od nadpłaty powstałej w wyniku pobieranych przez P. S.A. zaliczek od świadczeń emerytalno-rentowych z Litwy za okres od dnia pobrania każdorazowej zaliczki. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca ponownie powołała się na uregulowanie art. 18 ust. 2 umowy polsko-litewskiej, podkreślając, iż emerytury i inne świadczenia wypłacane okresowo lub w formie ryczałtu, przyznawane zgodnie z prawem o zabezpieczeniach Umawiającego się Państwa lub według jakiegokolwiek publicznego systemu utworzonego przez Umawiające się Państwo w celu opieki socjalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Następnie podniosła, iż z dniem wstąpienia Polski do Unii Europejskiej sytuację emerytów i rencistów regulują unijne przepisy o koordynacji systemu społecznego, w związku z czym na podstawie rozporządzenia EWG nr 1408/71 płatnik nie powinien odprowadzać zaliczki na podatek dochodowy od przekazywanego Skarżącej świadczenia. Podatniczka podniosła, że od roku 1994 bank pobierał zaliczki od jej świadczeń rentowo-emerytalnych i wpłacał je na rachunek bankowy urzędu skarbowego, a Naczelnik, mimo składanych przez nią zeznań podatkowych PIT-36 z załącznikiem PIT/ZG, nie zareagował w związku z nienależnym opodatkowaniem wypłacanych Stronie świadczeń emerytalno- rentowych. Dyrektor Izby Skarbowej w W., decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu powołał się na przepis art. 78 O.p. i wskazał, że nadpłaty podlegają oprocentowaniu jedynie w sytuacjach wyraźnie wskazanych w przepisach i wiążą się z enumeratywnie wymienionymi sytuacjami. Następnie stwierdził, że jego zdaniem Naczelnik Urzędu Skarbowego w prawidłowy sposób naliczył Stronie wysokość oprocentowania od wnioskowanej nadpłaty w podatku dochodowym za lata 2008-2013, w konsekwencji czego prawidłowym było stanowisko organu podatkowego odnośnie odmowy wypłaty oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku pobierania przez płatnika P. S.A. zaliczek od świadczeń emerytalno-rentowych od dnia pobrania każdorazowej zaliczki. Dyrektor wskazał, iż przepisy prawa, nie przewidują możliwości oprocentowania nadpłaty od dnia pobrania zaliczki na podatek przez płatnika do dnia zwrotu nadpłaty w związku ze złożonym przez Skarżącą wnioskiem o jej stwierdzenie. Powyższe żądanie Strony nie ma zatem umocowania w obowiązujących przepisach prawa. Ponadto organ odwoławczy - odnosząc się do zarzutu Strony dotyczący tego, iż płatnik, P. S.A., pobierał zaliczki od jej świadczeń rentowo - emerytalnych i wpłacał je na rachunek bankowy urzędu skarbowego, natomiast organ podatkowy, mimo składanych przez Stronę zeznań podatkowych, nie zareagował - wyjaśnił, iż to płatnik jest zobowiązany do prawidłowego poboru podatku i za jego błędy nie odpowiadają organy podatkowe. Natomiast podatnik kwestionując zasadność pobrania przez płatnika zaliczki na podatek od wypłacanego mu świadczenia, powinien bez zbędnej zwłoki złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty, o którym mowa w art. 75 § 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca ponownie zwróciła się o zwrot odsetek od pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu świadczeń emerytalno-rentowych za cały okres ich pobierania. Ponadto, jej zdaniem, winna dostać również odszkodowanie za nienależne pobieranie podatku począwszy od roku 1994. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie należy stwierdzić, że zasługuje ona na uwzględnienie. W niniejszej sprawie poza sporem pozostaje fakt istnienia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż w wyniku analizy przedłożonych przez Skarżącą dokumentów Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu 27 listopada 2014r. zwrócił Skarżącej nadpłatę podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2008-2013 bez wydawania decyzji. W niniejszej sprawie sporna jest kwestia odsetek od zwróconej nadpłaty. Skarżąca twierdzi, że należą się jej odsetki od dnia powstania nadpłaty. Organy podatkowe stoją natomiast na stanowisku, że w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 78 § 3 pkt 3 O.p., zgodnie z którym oprocentowanie nadpłaty powstało z chwilą złożenia wniosku o jej stwierdzenie oraz art. 77 § 1 pkt 6 lit. a) O.p., gdyż w niniejszej sprawie doszło do przekroczenia 2-miesięcznego terminu na dokonanie zwrotu. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela zasadności wywodów organów podatkowych w zakresie istoty sporu, tj. terminu zwrotu oprocentowania nadpłaty przysługującej Skarżącej. W O.p. ustawodawca wprowadził odmienne zasady (w zależności od danego przypadku) związane z kwestią powstawania, zwrotu oraz oprocentowania nadpłaty. Powyższe odnosi się również do art. 75 O.p., który ma w tej sprawie zastosowanie z uwagi na okoliczności stanu faktycznego (nadpłata powstała na skutek działań płatnika, a Skarżąca wystąpiła z wnioskiem o jej stwierdzenie wraz z korektami zeznań rocznych PIT-36). Również w samej treści art. 75 O.p. obowiązują niejednolite reguły procedowania w sprawach nadpłat. Obszerność regulacji art. 75 O.p. oraz jej kazuistyka (odnosząca się do wielości możliwych przypadków), wskazuje że przy dekodowaniu zawartych w nim norm, należy indywidualnie oceniać każdy przypadek, przyporządkowując go do treści właściwego paragrafu art. 75 O.p. Na taki sposób wykładni tych przepisów O.p. wskazują używane przez ustawodawcę zwroty (np. "jeżeli podatnik kwestionuje..."; "w przypadkach, o których mowa..." , etc.). Zdaniem tut. Sądu, do ustalonego w rozpatrywanej sprawie stanu faktycznego należy odnosić regulację zawartą w art. 75 § 4 O.p. Stosownie do treści tego przepisu, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Taki sposób procedowania został także potwierdzony w doktrynie prawa podatkowego [(zob. L. Etel w: C. Kosikowski i L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX, Warszawa 2013, s. 561 - 562.)]. Przyporządkowanie to ma dalsze konsekwencje w kwestii terminu zwrotu nadpłaty oraz jej oprocentowania. O terminach zwrotu nadpłaty rozstrzyga ustawodawca w przepisach art. 77 O.p. Przy czym w myśl art. 77 § 2 pkt 2 O.p., w przypadku skorygowania deklaracji przez podatnika – nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2016r., sygn. akt II FSK 3249/13, którego tezy podziela Sąd rozpoznający niniejsza sprawe i przyjmuje za swoje. W sprawie poza sporem pozostaje, że organ podatkowy I instancji nie wydawał decyzji w sprawie stwierdzenia nadpłaty. A zatem organ I instancji był zobligowany, na podstawie przepisów art. 77 § 2 pkt 2 oraz art. 78 § 1 pkt 4 O.p., do zwrotu nadpłaty w terminie 3 miesięcy od dnia powstania nadpłaty - czyli od dnia złożenia deklaracji, a nie w terminie 2 miesięcy od dnia złożenia przedmiotowego wniosku. Przywołany przez organ art. 77 § 1 pkt 6 O.p. nie dotyczy bowiem sytuacji, w której organ na podstawie art. 75 § 4 O.p. zwraca nadpłatę i nie wydaje w tym przedmiocie decyzji. A z taką sytuacją, co nie jest sporne, mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Okoliczność ta, zdaniem Sądu, powoduje, że zastosowanie powinien znaleźć art. 77 § 2 pkt 2 O.p., a w dalszej konsekwencji art. 78 § 1 pkt 4 O.p. Zgodnie z tym ostatnim przepisem m.in. w przypadku przewidzianym w art. 77 § 2 O.p., podatnikowi przysługuje oprocentowanie od dnia powstania nadpłaty - jeżeli nadpłata nie została zwrócona w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia deklaracji, o których mowa w art. 274 i 274a O.p, a więc skorygowania deklaracji w ramach czynności sprawdzających, co nie miało miejsca w niniejszej sprawie. Z okoliczności faktycznych wynika natomiast, że nadpłata nie została zwrócona w terminie 3 miesięcy od złożenia zeznania podatkowego, gdyż została ona zwrócona dopiero w dniu 27 listopada 2014r. Zgodnie natomiast z art. 73 § 2 pkt 1 O.p. dla podatników podatku dochodowego - nadpłata powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. W związku z powyższym, Skarżąca zasadnie wnosiła o zwrot odsetek za zwłokę, wyliczonych od dnia powstania nadpłaty. W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego, tj. art. 75 § 4 w zw. art. 77 § 2 O.p. i art. 78 § 3 pkt 4 O.p., skutkujące uchyleniem zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 tej ustawy.