III SA/Wa 2167/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska, sędzia WSA Anna Sękowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 maja 2017 r. sprawy ze skargi M.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...]maja 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji oddala skargę Przedmiotem zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2016 r., nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie tegoż organu z dnia [...] kwietnia 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji z dnia 22 lutego 2016 r. dotyczącej określenia M. K. wysokość zobowiązania w podatku od osób fizycznych za 2011 r. Wskazane postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z dnia 14 marca 2016 r. M. K., działający przez pełnomocnika, wystąpił do Dyrektora Iżby Skarbowej w W. z wnioskiem o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji tegoż organu z dnia [...] lutego 2016 r. utrzymującej w mocy decyzję organu I instancji z dnia [...] października 2015 r. określającej ww. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 oraz o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej. W uzasadnieniu tego wniosku Skarżący wskazał, że decyzja, której stwierdzenia nieważności się domaga, została wydana przed zakończeniem postępowań w sprawie. Wyjaśnić w tym miejscu należy, że Skarżący nie uściślił o jakie postępowania chodzi, ale z akt sprawy wynika, że chodzi o niezakończenie postępowania toczącego się na skutek zażalenia Skarżącego na postanowienie odmawiające połączenia postępowania w sprawie odwołania od decyzji wymiarowej z postępowaniem o stwierdzenie nieważności decyzji wydanych w I i II instancji w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej Skarżącemu wysokość podatku w formie karty podatkowej. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej z dnia [...] lutego 2016 r., wskazując iż w sprawie nie zachodzi prawdopodobieństwo wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Brak ostatecznego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku Strony o połączenie postępowań, nie wykluczał bowiem wydania decyzji w postępowaniu odwoławczym od decyzji wymiarowej. Pismem z dnia 25 kwietnia 2016 r. pełnomocnik Skarżącego wniósł zażalenie na ww. postanowienie. W wyniku jego rozpatrzenia Dyrektor izby Skarbowej zaskarżonym do Sądu postanowieniem orzekł o utrzymaniu w mocy postanowienia z dnia [...] kwietnia 2016 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że stosownie do przepisu art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, właściwy organ wstrzymuje wykonanie ostatecznej decyzji w razie gdy zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad uzasadniających stwierdzenie jej nieważności. Organ uznał, że w niniejszej sprawie takie prawdopodobieństwo nie występuje. Zdaniem organu, nie sposób bowiem uznać, że warunkiem koniecznym zakończenia postępowania odwoławczego od decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 jest ostateczne rozstrzygnięcie w przedmiocie żądania podatnika wspólnego rozpoznania tej sprawy z postępowaniem w zakresie stwierdzenia nieważności decyzji o wygaśnięciu decyzji ustalającej podatek w formie karty podatkowej. Organ podkreślił przy tym, że nawet w przypadku wystąpienie przesłanek do łącznego rozpatrzenia kilku spraw, przepis art. 166 § 1 O.p. nie przesądza o obowiązku takiego łącznego prowadzenia spraw. Tym samym rozpatrzenie wniosku o połączenie spraw, nie tamuje biegu spraw, które tym łącznym rozpatrzeniem miałyby być objęte. Organ zauważył, że w rozpatrywanym przypadku nie zaistniały przesłanki do łącznego rozpatrzenia spraw, a nadto w dacie złożenia żądania o wspólne rozpatrzeni spraw, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej dotyczącej wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej za 2011 r., było już prawomocnie zakończone w administracyjnym toku instancji. Zakończone było również postępowanie przed WSA w Warszawie (wyrok z dnia 16 stycznia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2189/14). Tym samym brak było w ocenie organu prawdopodobieństwa wystąpienia wady powodującej stwierdzenie nieważności decyzji wymiarowej. Organ nie dopatrzył się również rażącego naruszenia prawa w toku postępowania poprzedzającego wydanie decyzji wymiarowej, w szczególności przepisu art. 200 O.p. cz przepisu art. 143 O.p. Pismem z dnia 4 lipca 2016 r. A. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając zaskarżonemu postanowieniu naruszenie: art. 252 § 1 w związku z art. 219 O.p., art. 143 § 1 O.p., § 2 pkt 2, § 3 O.p. poprzez zignorowanie norm tych przepisów oraz art. 120 O.p. W konsekwencji Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] kwietnia 2016 r. oraz dołączenie wskazanych dokumentów i wyłączenie pracowników Izby Skarbowej, którzy wydali zaskarżone akty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy uzależnione było od udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach faktycznych sprawy organy podatkowe zobowiązane były do wstrzymania wykonania decyzji objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności ze względu na wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej. W myśl powołanego wyżej art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, właściwy w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, wstrzymuje z urzędu lub na żądanie strony wykonanie decyzji, jeżeli zachodzi prawdopodobieństwo, że jest ona dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 § 1 tej ustawy. W przepisie art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej mowa jest o prawdopodobieństwie, co oznacza, że przypuszczalne istnienie wady decyzji powodującej jej nieważność odnosi się tylko do wady mającej pewne cechy oczywistości jeszcze przed podjęciem czynności postępowania dowodowego albo ujawniających takie cechy w trakcie trwania tych czynności. Zastosowanie środka, o którym mowa w art. 252 § 1 Ordynacji podatkowej i wstrzymanie wykonania decyzji, która korzysta z domniemania legalności i wywołuje określone skutki w obrocie prawnym, musi wynikać z daleko idącego przekonania organu o wystąpieniu przesłanek określonych w art. 247 § 1. Innymi słowy prawdopodobieństwo, że decyzja objęta wnioskiem jest dotknięta wadą powodującą jej nieważność powinno być na tyle wysokie, że uzasadnia zastosowanie środka o charakterze tymczasowym, jeszcze przed właściwym rozstrzygnięciem organu w przedmiocie stwierdzenia nieważności. Ustalenie istnienia tego prawdopodobieństwa musi zatem wynikać już ze wstępnej oceny organu i być uzasadnione nie budzącymi najmniejszych wątpliwości okolicznościami sprawy. Co równie istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ww. wstępna ocena nie może zastępować właściwego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy uznać, że zarzuty Skarżącego nie zasługują na uwzględnienie. W ocenie Sądu bowiem zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2016 r. odmawiające wstrzymania wykonania decyzji wymiarowej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2016 r. wszystkie wyżej wymienione przesłanki spełnia. Rację mają bowiem organy, wskazując że brak rozstrzygnięcia wniosku o połączenie spraw do wspólnego rozpatrzenia, czyni nieważną decyzję wydaną w wyniku rozpatrzenia sprawy objętej wnioskiem o połączenie. Jak zasadnie bowiem wskazał organ, po pierwsze przepisy Ordynacji podatkowej (art. 166 § 1) pozostawiają możliwość połączenie spraw uznaniu organu, a ponadto w rozpoznanej sprawie nie były spełnione przesłanki do łącznego rozpatrzenia spraw podatkowych. Dobitnie natomiast o braku zaistnienia przesłanki do stwierdzenia nieważności świadczy fakt, że w dacie złożenia wniosku o połączenie, postępowanie z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej w przedmiocie wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej za 2011 r. było już zakończone w trybie instancyjnym. Brak było zatem przedmiotu wniosku o wspólne rozpatrzenie sprawy. Dalej wskazać należy, że brak jest podstaw do uznania za prawdopodobne wadliwości decyzji wymiarowych polegających na podpisaniu ich przez osoby do tego nieuprawnione. W związku z brakiem argumentacji prawnej w skardze, Sąd dokonał oceny tego zarzutu w oparciu o argumentację przedstawioną w zażaleniu. Strona skarżąca zarzuca, że decyzja została wydana przez osobę nieposiadającą upoważnienia do jej wydania, gdyż przepis art. 143 O.p. pozwala na wydanie upoważnienia do sporządzenia jedynie projektu decyzji, a nie do podpisania decyzji. W ocenie Sądu, zarówno decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2015 r. podpisana przez zastępcę Naczelnika Urzędu Skarbowego – B. M., jak też decyzja Dyrektora Izby Skarbowej W. z dnia [...] lutego 2016 r., podpisana z przez osobę działającą z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej – są zgodne z prawem. Organ podatkowy, w myśl art. 143 § 1 O.p., uprawniony jest do upoważnienia pracownika urzędu do załatwienia sprawy w jego imieniu i w ustalonym zakresie, w szczególności do wydania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Tym samym pogląd prezentowany w zażaleniu jest wprost sprzeczny z literalnym brzmieniem wspomnianego przepisu. Jednocześnie Sąd nie dopatrzył się podstaw do zakwestionowania istnienia stosownych upoważnień, na co może wskazywać żądanie Skarżącego dołączenia do akt sprawy stosownych upoważnień. Wynikające z powyższego możliwość braku istnienia takiego pełnomocnictwa nie została w żaden sposób uprawdopodobniona. Przypomnienia również wymaga, że niniejsze postępowanie ogranicza się do dokonania wstępnej oceny prawdopodobieństwa wystąpienia wady powodującej nieważność decyzji objętej wnioskiem strony, natomiast nie może obejmować daleko idących rozważań dotyczących istnienia przesłanek powodujących nieważność tej decyzji. Sąd dokonując kontroli postanowienia odmawiającego wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej na podstawie art. 252 O.p. nie jest uprawniony do badania prawidłowości decyzji ostatecznej. Jak wskazano wyżej, wstępna kontrola nie może zastępować właściwego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Wskazać także trzeba, że jak wskazuje się w orzecznictwie, udzielenie upoważnienia zgodnie z art. 143 § 1 O.p. jest czynnością wewnętrzną organu podatkowego, w związku z tym przepis ten nie musi być powoływany w podstawie prawnej decyzji, co więcej upoważnienie takie nie musi się znajdować się również w aktach postępowania. Takie stanowisko zajął WSA w Bydgoszczy w wyroku z dn. 1 czerwca 2010 r., sygn. akt: I SA/Bd 205/10 (dostępne na www.nsa.orzeczenia.gov.pl), które tutejszy Sąd podziela. Zgodnie z art. 210 § 1 pkt 8 O.p. decyzja powinna zawierać podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Podpisanie decyzji administracyjnej bez podania imienia, nazwiska i stanowiska służbowego, z którego wynikałoby upoważnienie do jej wydania, przesądza o istotnej wadzie decyzji (wyrok NSA z dnia 13 marca 1985 r., SA/Wr 837/84, OSPiKA 1988, z. 5, poz. 123). W niniejszej sprawie decyzje wymiarowe zawierają podpisy osób upoważnionych, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Wobec powyższego, w wyniku wstępnej kontroli stwierdzić należy, że brak jest podstaw do uznania za prawdopodobne wadliwości decyzji polegającej na podpisaniu ich przez osoby nieuprawnione. Przypomnieć należy, że w myśl art. 143 O.p. pełnomocnikiem może być pracownik jednostki organizacyjnej tj. urzędu danego organu podatkowego, który udziela pełnomocnictwa. Natomiast prawo zastępcy (naczelnika, dyrektora) do podpisania decyzji podejmowanych przez naczelnika, dyrektora (zwłaszcza w przypadku jego nieobecności) wynika z istoty zastępstwa, a nie z upoważnienia uzyskanego od dyrektora, naczelnika. Reasumując Sąd uznał, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. w sposób prawidłowy odmówił wstrzymania wykonania decyzji tego organu z dnia [...] lutego 2016 r. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie., na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (jedn. tekst Dz. U. z 2016 r., poz. 718ze zm.), orzekł jak w sentencji.