III SA/Wa 2169/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2018 r. sprawy ze skargi Z. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości na 2009 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r. Prezydent m. W. ("Prezydent" albo "Organ I instancji") ustalił w stosunku do Z. P. ("Strona", "Skarżący", "Podatnik"), J. K., E. K. oraz B.S. wymiar podatku od nieruchomości na rok 2009 w kwocie 15 339 zł. Do opodatkowania przyjęto: - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 279 m2; - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 295 m2; - budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 50 258 zł.; - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2 174 m2; - budynki mieszkalne o pow. 239 m2; - budynki pozostałe o pow. 181, 60 m2. Odwołanie od powyższej decyzji złożył Skarżący, zarzucając jej naruszenie: - art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), zwanej też dalej "upol" lub "ustawą", w zw. z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie co najmniej trzech różnych decyzji ustalających wymiar podatku, podczas gdy nieruchomość stanowi współwłasność czterech osób, które za zobowiązanie ponoszą odpowiedzialność solidarną, - art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej ("Op"), poprzez doręczenie decyzji po upływie trzyletniego terminu przedawnienia. Postanowieniami z dnia [...] marca 2013 r. wydanymi w stosunku do Skarżącego, B. S. i E. K., sprostowano oczywistą omyłkę w decyzji Prezydenta m. W. z dnia [...] grudnia 2012 r. poprzez wpisanie w miejsce niewłaściwej sygnatury decyzji sygnaturę właściwą, tożsamą dla wszystkich adresatów. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. ("SKO", "Kolegium") decyzją z dnia [...] maja 2017 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Prezydenta. W uzasadnieniu SKO wskazało, że przedmiotem opodatkowania w rozpoznawanej sprawie jest zabudowana działka o pow. 2 174 m2, sklasyfikowana w ewidencji gruntów jako tereny mieszkaniowe (oznaczona symbolem B), stanowiąca w 2009 roku współwłasność ww. czterech osób. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości podatnicy złożyli informacje o nieruchomościach i obiektach budowlanych, w których każdy ze współwłaścicieli przedmiotowej nieruchomości deklarował do opodatkowania jej część stosownie do posiadanego udziału, bądź też część, z której korzystał. Z porównania deklaracji na podatek od nieruchomości z wydaną decyzją podatkową wynika, iż Prezydent nie zakwestionował ww. deklaracji i opodatkował budynki i grunty zgodnie ze złożoną przez podatników informacją. W postępowaniu podatkowym zakwestionowano natomiast zadeklarowaną wartość budowli, tj. kwotę 8 000 zł. Kolegium wskazało, że w dniu 12 czerwca 2012 r. przeprowadzono oględziny nieruchomości z udziałem rzeczoznawcy majątkowego, powołanego celem wyceny wartości budowli, który oszacował wartość budowli zlokalizowanych na terenie nieruchomości na kwotę 50 258 zł. Wobec powyższego SKO wskazało, iż Prezydent w sposób prawidłowy ustalił wymiar podatku w zakresie budowli. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej SKO wskazało, że w złożonej informacji o nieruchomościach znalazły się nieprawidłowe dane w zakresie wartości budowli położonych na nieruchomości, tym samym Prezydent był uprawniony do wydania decyzji podatkowej w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący zarzucił Kolegium naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niewydanie przez Prezydenta postanowienia o powołaniu dowodu z opinii biegłego na potrzeby prowadzonej sprawy, przy jednoczesnym oparciu swojego rozstrzygnięcia w zakresie wymiaru podatku na wnioskach wynikających z operatu szacunkowego znajdującego się w aktach sprawy jako dowodu z opinii biegłego, a tym samym braku możliwości sprawdzenia przez Stronę, co winno być przedmiotem i zakresem opinii biegłego, 2. art. 122, art.187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, w szczególności, czy budowle stanowiące przedmiot opodatkowania są amortyzowane w działalności gospodarczej przez właścicieli nieruchomości (jaka jest ich wartość początkowa), ewentualnie jaką wartość rynkową ustaloną na moment powstania obowiązku podatkowego (zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) przedstawiają sporne budowle, w sytuacji, gdy Organ I instancji nie wskazał, jaką datę przyjmuje za moment powstania obowiązku podatkowego Skarżącego, 3. art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, iż wartość rynkowa budowli ustalona na moment powstania obowiązku podatkowego na potrzeby ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2009 r. wynosi 50 258 zł w oparciu o operat szacunkowy, w sytuacji, gdy z treści operatu szacunkowego wynika, iż autor operatu określa wartość rynkową nieruchomości wyłącznie na dzień 1 stycznia 2007 r., który to dzień nie jest momentem powstania obowiązku podatkowego; 4. art. 68 § 1 w zw. z art. 21 § 5 w zw. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i przyjęcie, iż doszło do powstania zobowiązania podatkowego, choć doręczenie podatnikowi decyzji podatkowej nastąpiło po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, w sytuacji, gdy Organ nie był w stanie w ramach prowadzonego postępowania podatkowego podważyć prawdziwości danych zawartych w informacji złożonej przez Skarżącego, tj. wartości budowli. W uzasadnieniu Skarżący wskazał, że nie sposób ustalić, na jakiej podstawie Organ podatkowy I instancji wykorzystał środek dowodowy w postaci operatu szacunkowego biegłego A. W., i czy w ogóle można go traktować jako dowód z opinii biegłego, jaki w rzeczywistości winien być przedmiot i zakres opinii, co miało istotny wpływ na wynika postępowania. Skarżący nie zgodził się z treścią operatu szacunkowego. Podniósł, że znajdująca się w aktach sprawy opinia rzeczoznawcy datowana jest na dzień 5 lipca 2012 r. Nie wynika z niej, czy wartość opodatkowanych budowli była ustalana na dzień powstania obowiązku podatkowego. Wynika z niej jedynie, że wartość budowli i urządzeń budowlanych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą na przedmiotowej nieruchomości na dzień 1 stycznia 2007 r. wynosi 50 258 zł. W niniejszym przypadku dzień 1 stycznia 2007 r. nie jest dniem powstania obowiązku podatkowego Skarżącego. Tym samym nie można znaleźć jakiegokolwiek uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym dla przyjęcia, że wartość rynkowa budowli znajdujących się na nieruchomości Skarżącego na dzień powstania obowiązku podatkowego wynosi 50 258 zł, a nie 8 000 zł, jak wskazał w informacji Skarżący. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, z prawem procesowym i materialnym obowiązującym w dacie wydania decyzji. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Nie jest prawidłowe stanowisko zaprezentowane w skardze, że zobowiązanie podatkowe przedawniło się z końcem 2012 r., zgodnie z art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Z § 2 tego przepisu wynika bowiem, że termin dla doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie został wydłużony do 5 lat, jeśli podatnik m.in. nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania. W niniejszej sprawie sporną kwestią była wartość opodatkowanych budowli, która – zgodnie z informacją złożoną przez Skarżącego – wyniosła 8 000 zł, choć zgodnie z opinią biegłego rzeczoznawcy, zaaprobowaną przez Organy, wartość ta wynosiła 50 258 zł. Sama ta rozbieżność wskazywała, że Organy uprawnione były przyjąć, iż dane potrzebne do ustalenia wymiaru podatku od budowli związanych z działalnością gospodarczą nie zostały ujawnione w rzeczywistej wielkości. Z tego względu decyzje mogły być doręczone nawet w roku 2013. Trafny jest sam procesowy zarzut zaniechania wydania postanowienia dowodowego (art. 216 § 1 w zw. z art. 180 § 1 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej). O ile intencją Prezydenta było zakwestionowanie informacji złożonej przez Skarżącego, że wartość budowli do opodatkowania wynosić powinna 8 000 zł, to na podstawie wymienionych przepisów procesowych w zw. z art. 4 ust. 7 ustawy Organ ten zobowiązany był do wydania stosownego postanowienia dowodowego dotyczącego dowodu z opinii biegłego. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że Prezydent miał wspomnianą intencję zakwestionowania informacji złożonej przez Skarżącego, ale mino tego nie wydał koniecznego postanowienia dowodowego. Niemniej Sąd uznał, że ten błąd procesowy nie miał praktycznego znaczenia, gdyż bezspornie Organy oparły swoje ustalenia faktyczne na przedmiotowej opinii biegłego, a z opinią tą wszystkie strony postępowania podatkowego mogły się zapoznać i zgłaszać wobec niej zarzuty. Brak postanowienia dowodowego uznać więc należy za uchybienie procesowe nie mające wpływu na treść decyzji. Nietrafny jest zarzut zaniechania ustalenia, czy opodatkowane budowle były w przeszłości amortyzowane. Zauważyć należy, że zarzut ten pojawił się w sprawie dopiero na etapie postępowania sądowego, i – ściśle rzecz biorąc – nie polega on ta twierdzeniu, że opodatkowane budowle były amortyzowane, lecz jedynie na tym, że nie wyjaśniono, czy właściciele nieruchomości "...dokonują odpisów amortyzacyjnych..." (str. 6 skargi). Tymczasem Skarżący oraz uczestnicy mieli możliwość wykazania amortyzacji budowli najpierw przed Organem I instancji, następnie przy wnoszeniu odwołania, a także w toku postępowania przed SKO oraz - ostatecznie - przed Sądem. Zamiast tego Skarżący akcentuje samo rzekome zaniechanie ustalenia faktu prowadzenia ewidencji środków trwałych o dokonywania amortyzacji budowli. W efekcie za uprawnione uznać należy stanowisko Organów, że budowle te nie były nigdy amortyzowane. W konsekwencji, w celu ustalenia ich wartości zastosowanie powinien mieć art. 4 ust. 5 i 7 ustawy. Z akt sprawy wynika, że opodatkowane budowle zostać mogły wzniesione pod koniec lat 90-tych ub. wieku, zaś od tej pory "...nie czyniono na nich żadnych nakładów w celu ich ulepszenia." (str. 7 uzasadnienia decyzji Prezydenta). Skarżący, ani żaden z uczestników, nie kwestionował tych okoliczności. Jakkolwiek niezrozumiałe jest, że biegły ustalił wartość budowli na dzień 1 stycznia 2007 r., czyli na dzień, który nie stanowi żadnej cezury faktycznej ani prawnej w niniejszej sprawie, to jednak Organy zaaprobowały tę wartość i uznały ją za miarodajną. Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy, w sytuacji, kiedy okolicznością, od której jest uzależniony ten obowiązek, jest istnienie budowli, powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli przed ich ostatecznym wykończeniem. Na potrzeby niniejszej sprawy wartość budowli powinna więc zostać ustalona - przy ww. założeniu, w istocie potwierdzonym przez Skarżącego, że nie były one amortyzowane – na dzień 1 stycznia następnego roku po roku, kiedy budowle wybudowano lub rozpoczęto ich użytkowanie. Powtórzyć należy, że datą tą nie jest w żaden sposób 1 stycznia 2007 r. Niemniej, jak wynika ze sporządzonego operatu, biegły skorygował (obniżył) ustalaną wartość o tzw. wartość zużycia (str. 11 i następne operatu), czyli "...o wartość zużycia w tym przypadku tylko fizycznego a jest to pogorszenie się cech fizycznych obiektu w stosunku do podobnych obiektów nowoutworzonych...". Zatem przyjęta przez biegłego wartość budowli (50 258 zł) uwzględnia ich zużycie wywołane upływem czasu. Zgodnie natomiast ze wskazanym art. 4 ust. 5 ustawy, wartość budowli określa się na dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli - w niniejszej sprawie - na dzień 1 stycznia roku następnego po zakończeniu budowli lub rozpoczęciu jej użytkowania (koniec lat 90-tych ub. wieku), bez uwzględnienia pogorszenia stanu budowli. Prowadzi to do wniosku, że prawidłowo przyjęta wartość budowli nie byłaby pomniejszona o ww. koszty zużycia uwzględniane w zastosowanej przez biegłego procedurze określenia wartości odtworzeniowej, zatem byłaby większa, niż przyjęta w sprawie. To z kolei prowadzi do wniosku, że ustalone zobowiązanie byłoby wyższe, gdyż odzwierciedlałoby wyższą, rzeczywistą wartość rynkową budowli. Z uwagi na art. 134 § 2 Ppsa, pomimo dostrzeżenia wskazanej nieprawidłowości w operacie biegłego, zignorowanej przez Organy, niemożliwe było uchylenie zaskarżonej decyzji, gdyż decyzja ponownie wydana pogorszyłaby sytuację prawną Skarżącego i uczestników. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd oddalił skargę.