III SA/Wa 2203/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Hanna Kamińska (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Długosz – Szyjko, Asesor WSA Ewa Radziszewska – Krupa, Protokolant Łukasz Duda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2005 r. sprawy ze skargi D.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w ... z dnia ... września 2004 r. nr ... w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia ... września 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej w ..., na podstawie art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996r. o urzędach i izbach skarbowych ( Dz. U. z 2004r. Nr 121, poz. 1267) oraz art. 67 § 1 w zw. z art. 97a i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w ... z dnia ... lipca 2004r. odmawiającą D.M. umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym po zmarłym mężu M.M., za 2001r. w wysokości 3.664,70zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 1.732zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organy podatkowe obu instancji rozważyły sprawę w świetle przesłanek z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej i doszły do przekonania, że sytuacja osobista i materialna podatnika opisana w decyzji nie uzasadnia udzielenie mu ulgi płatniczej w postaci umorzenia zaległości podatkowych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej zmniejszenie udziału w nieruchomości przy ul. ... w ... na skutek wydania postanowienia Sądu Rejonowego w ... ma wpływ na wartość masy spadkowej. Nie zmienia to jednak faktu, że strona nabyła w drodze spadku majątek o znacznej wartości, z którego część ma służyć do zaspokojenia roszczeń wierzycieli, – co wynika ze złożonego oświadczenia. Ponadto strona posiada stałe źródło dochodu z wynagrodzenia za pracę, z renty rodzinnej i zamieszkuje z synem w domu stanowiącym jej współwłasność. D.M. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie i przeprowadzenie ponownej oceny możliwości udzielenia pomocy w zakresie umorzenia zaległości podatkowej lub podjęcia innej decyzji zgodnie z przepisami prawa. Strona zarzuciła decyzji organu odwoławczego naruszenie przepisów art. 120, art. 121, art. 122, art. 191, art. 192. art. 194 oraz art. 187 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu skargi skarżąca wywodzi, że organy podatkowe obu instancji naruszyły zasady wynikające z art. 120 i 122 Ordynacji podatkowej, ponieważ nie uwzględniły wyroku o zasiedzeniu nieruchomości przez inne osoby niż spadkobiercy. Podnosi, że konsekwencją odmowy umorzenia zaległości będzie konieczność spłaty podatku przez 10 lat pod " warunkiem uzyskania dodatkowego zatrudnienia lub wysłania 14-letniego syna do pracy". Wyjaśniła, że zmarły podatnik nie uiszczał należności ze względu na brak wystarczających dochodów. Wszczął procedurę restrukturyzacji zadłużenia, jednakże postępowanie restrukturyzacyjne zostało umorzone z powodu jego śmierci. Zarzuca, że organy podatkowe przez 3 lata niczego nie zrobiły w sprawie, oprócz naliczenia odsetek i przeniesienia odpowiedzialności na spadkobiercę, zaś w postępowaniu o umorzenie zaległości " nie przytoczyły procesu wyważania słusznego interesu strony", lecz przedstawiły zawyżony obrót i dochód zmarłego przedsiębiorcy, nie przeanalizowały również aktualnej sytuacji majątkowej wnioskodawcy. W sprawie nie przeprowadzono – w sposób należyty- postępowania dowodowego i " zaniechano wykorzystania podstawowego dowodu", zasłaniając się tym, że skarżąca wcześniej podała wszelkie dane prawidłowo, czym naruszono art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Zdaniem strony o naruszeniu przepisów art. 191 i art. 192 ustawy świadczy brak prawomocnej decyzji o wysokości spadku, natomiast art. 194 został naruszony poprzez nieuwzględnienie wyroku w sprawie zasiedzenia nieruchomości położonej w ... . Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w ... podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Dyrektor Izby Skarbowej przede wszystkim wskazał na okoliczności uzasadniające stanowisko, że organy podatkowe obu instancji przeprowadziły postępowanie zgodnie z wymogami określonymi w art. 120 – 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Zebrany materiał dowodowy pozwalał na ustalenie stanu faktycznego i zbadanie, czy zachodzą w sprawie przesłanki umorzenia zaległości ze względu na interes publiczny lub ważny interes strony. Okoliczność, że do odziedziczonej nieruchomości nabyły prawa – poprzez zasiedzenie inne podmioty, nie jest jedyną przesłanką przesadzającą o zastosowaniu( lub nie) ulgi. Jako przyczynę odmowy przyznania ulgi wskazano znaczną wartość odziedziczonego majątku, z którego część zgodnie z wyjaśnieniami skarżącej miała być przeznaczona na pokrycie długów zmarłego męża. Dyrektor wyjaśnił, że organ podatkowy był uprawniony do wydania decyzji w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe na spadkobierców w trybie art. 100 Ordynacji podatkowej, a następnie na podstawie art. 67 § 1 w zw. z art. 97 a decyzji odmawiającej umorzenia zaległości, pomimo tego, iż z powody śmierci podatnika umorzono postępowanie restrukturyzacyjne oraz nie ściągnięto zaległości podatkowych drogą egzekucji administracyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził i zważył, co następuje: Zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega, zatem zgodność aktów administracyjnych ( w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądu ogranicza się do zbadania czy organy administracyjne w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonej decyzji. Przepis art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) będący materialno - prawną podstawą rozstrzygnięcia stanowi, że w przypadku uzasadnionym ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może, na wniosek podatnika, umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Z powyższego sformułowania wynika, iż decyzje podejmowane na podstawie wskazanego przepisu są decyzjami podejmowanymi w ramach uznania administracyjnego i to uznania pełnego: " organ ... może ‘. Oznacza to, że do organu administracji państwowej należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygniecie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była mowa wyżej. Jeżeli organ administracji stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, wynikające z art. 67 Ordynacji podatkowej tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Decyzje wydane na zasadzie uznania administracyjnego pozostają, bowiem pod kontrola sądu administracyjnego, jak każde inne, ale zakres kontroli jest inaczej ukształtowany. Sąd administracyjny bada zgodność z prawem, ale nie wnika w celowość wydania decyzji i rozstrzygnięcia sprawy w niej zawartego. Z tego względu kontrola sądowa zmierza do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawnych dopuszczalne było wydanie decyzji uznaniowej, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania administracyjnego i czy uzasadnił rozstrzygnięcie sprawy dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami, ponieważ władza sądownicza w swych funkcjach nie może zastępować władzy wykonawczej. Decyzja uznaniowa może być przez Sąd uchylona tylko w razie stwierdzenia, że została wydana z naruszeniem przepisów o postępowaniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). O tego rodzaju naruszeniach można by mówić, gdyby organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia sprawy materiał dowodowy lub dokonał oceny tego materiału wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Opisane uchybienia w rozpoznawanej sprawie nie miały miejsca. Z zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w ... wynika, że organy obu instancji dokonały oceny okoliczności uzasadniających, zdaniem podatniczki, umorzenie zaległości podatkowych. Organy podatkowe w sposób wyczerpujący uzasadniły, dlaczego nie uznały argumentów skarżącej, w szczególności wskazując, iż jej sytuacja ekonomiczna pozwala na uiszczenie zaległego podatku. Skarżąca nabyła w drodze spadku majątek o znacznej wartości, którego część, jak wynika z załączonego do wniosku zestawienia, ma służyć zaspokojeniu wierzycieli. Dołożyły należytej staranności, jeżeli chodzi o ustalenie aktualnej sytuacji materialnej strony, wypełniając tym samym dyspozycję art. 122 Ordynacji podatkowej, który to przepis nakłada na organy podatkowe obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w ..., że powołana w trybie odwoławczym okoliczność, iż do nieruchomości położonej w ... przy ul. ... mają prawa inni współwłaściciele, miała wpływ na wartość masy spadkowej i wysokość podatku z tytułu nabycia spadku, jednak nie mogła ona stanowić podstawowej przesłanki do zastosowania ulgi przewidzianej w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji ustosunkowano się do tego dowodu i jako przyczynę odmowy przyznania ulgi ze względu na ochronę interesu publicznego wskazano znaczną wartość odziedziczonego majątku. Dla oceny ważnego interesu strony przemawiającego za przyznaniem ulgi podstawowe znaczenie ma aktualna sytuacja finansowa strony. Wysokość osiąganych dochodów oraz zyskowność prowadzonej przez zmarłego męża działalności gospodarczej nie może stanowić decydującej przesłanki przemawiającej za zastosowaniem tej ulgi. Z akt sprawy wynika, że nie został naruszony art. 121 Ordynacji podatkowej, ponieważ strona została zapoznana z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co wynika z treści protokołu sporządzonego w Urzędzie Skarbowym w dniu ... lipca 2004r. Protokół zapoznania sporządzono w dniu ... września 2004r. w toku postępowania odwoławczego. Za bezpodstawny należy uznać zarzut strony o złamaniu zasady praworządności z uwagi na nie rozpoznanie łącznie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych i składek na rzecz ZUS oraz wydanie dwóch odrębnych decyzji w sprawie umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym oraz podatku od towarów i usług. Organy podatkowe nie są uprawnione do orzekania w sprawie zobowiązań na rzecz ZUS. Natomiast wydanie dwóch decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych jest podyktowane strukturą organizacyjną organów podatkowych. Zarówno ocena okoliczności sprawy, jak i jej rozstrzygnięcie mieszczą się w granicach uznania administracyjnego zakreślonych w powołanym przepisie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, nie przekroczyły także granic prawa do swobodnej oceny dowodów zapisanego w art. 191 tej ustawy. Stosowanie ulg płatniczych w postaci umorzenia zaległości podatkowych stanowi zawsze wyłom w zasadzie powszechności opodatkowania i równego traktowania podmiotów. Z tego powodu winno mieć miejsce tylko w okolicznościach szczególnych, a takie okoliczności wyjątkowe w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły. Wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja prawa nie naruszała Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), miał obowiązek oddalić skargę.