III SA/Wa 2230/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Katarzyna Owsiak, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 września 2017 r. sprawy ze skargi W. G. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] czerwca 2016 r. Nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia 3 stycznia 2012 r. na poczet zaległości od nieruchomości za 2009 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz W. G. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia 30 czerwca 2016 r. Pan W. G. (zwany dalej: "Strona" lub "Skarżący") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowienie z dnia [...] czerwca 2016 r., utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta m.st. W. z dnia [...] czerwca 2015 r. w przedmiocie zaliczenia wpłaty z dnia 3 stycznia 2012 r. na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: 1.1. Prezydent m. st. W. (dalej: "organ pierwszej instancji") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. zaliczył wpłatę z dnia 3 stycznia 2012 r. w kwocie 171,00 zł z tytułu podatku od nieruchomości w następujący sposób: a) Należność główna za okres: I rata 2009 r. - 57,00 zł, odsetki za zwłokę liczone od dnia 29 grudnia 2009 r. do dnia 3 stycznia 2012 r. - 14,00 zł, razem 71,00zł. b) Należność główna za okres: II rata 2009 r. - 57,00 zł, odsetki za zwłokę liczone od dnia 29 grudnia 2009 r. do dnia 3 stycznia 2012 r. - 14,00 zł, razem 71,00 zł. c) Należność główna za okres: III rata 2009 r. - 16,26 zł, odsetki za zwłokę liczone od dnia 29 grudnia 2009 r. do dnia 3 stycznia 2012 r. - 3,94 zł, razem 20,20 zł. Pobrane zostały koszty upomnienia w kwocie 8,80 zł. W uzasadnieniu jako podstawę prawną wydanego postanowienia powołano art. 53 i art. 55 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p."). W dniu 26 czerwca 2015 r. Skarżący wniósł zażalenie na ww. postanowienie, w którym zarzucił naruszenie: - art. 121 § 1 w związku z art. 125 § 1 O.p. poprzez wieloletnie zaniechania w podejmowaniu czynności administracyjnych, dzięki czemu powstały dodatkowe koszty; - art. 62 O.p. poprzez nieuzasadnione obciążenie kosztami oraz wyliczenie odsetek uniemożliwiające poprawność ich zweryfikowania; - art. 120 O.p. poprzez podanie nieistniejącej podstawy prawnej; - art. 130 § 1 pkt 6 O.p. dotyczącego wyłączenia pracownika. 1.2. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (zwane dalej: "SKO", "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] czerwca 2016 r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy dokonał następujących ustaleń faktycznych: Aktem notarialnym z dnia 30 marca 2009 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa "G." z siedzibą w W. przeniosła na rzecz Skarżącego użytkowanie wieczyste działki gruntu położonej w W. przy ul. P. oraz własność znajdującego się na tej działce domu jednorodzinnego. Prezydent m. st. W. decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. ustalił wymiar podatku od nieruchomości na rok 2009 za ww. nieruchomość na kwotę 171,00 zł. Decyzja podatkowa za rok 2009 została doręczona Skarżącemu w dniu 11 grudnia 2009 r. O zaległości podatkowej Skarżący był informowany upomnieniem odebranym w dniu 8 grudnia 2011 r. Zaplata podatku za 2009 r. nastąpiła dopiero w dniu 3 stycznia 2012 r. w kwocie 171,00 zł, zatem po terminie płatności określonym w art. 47 § 1 i 2 O.p. W odniesieniu do tak ustalonego stanu faktycznego sprawy organ odwoławczy uznał, że zarzuty podnoszone w zażaleniu są niezasadne. SKO wskazało, że podatek od nieruchomości jest podatkiem o charakterze majątkowym, zaś Strona, nabywając nieruchomość, powinna mieć świadomość ciążących na niej zobowiązań podatkowych, a co więcej sama powinna złożyć deklarację (informację) o posiadanych nieruchomościach. Zdaniem SKO zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że zarówno decyzja o wysokości zobowiązania podatkowego, jak również upomnienie zostały Skarżącemu doręczone. SKO nie stwierdziło również innych naruszeń prawa materialnego ani procesowego, a w konsekwencji zarachowanie wpłat Skarżącego na zaległość wraz z odsetkami oraz kosztami postępowania egzekucyjnego uznało za prawidłowe. 2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący sformułował żądanie uchylenia postanowienia SKO z dnia [...] czerwca 2016 r. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie: - art. 62 § 4 w związku z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak zamieszczenia w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia szczegółowego sposobu wyliczeń; - art. 54 § 1 pkt 5 O.p. poprzez nieuprawnione naliczenie odsetek; - art. 62 § 1a O.p. poprzez nieuprawnione zaliczenie kosztów upomnienia. W uzasadnieniu Skarżący wyjaśnił, że całość zobowiązania podatkowego za 2009 r. uiścił na rachunek spółdzielni mieszkaniowej, zaś decyzję wymiarową otrzymał już po uiszczeniu wszystkich rat podatku. Skarżący zarzucił, że wpłaty podatku za rok 2010 dokonywane na rachunek organu podatkowego były zaliczane dwukrotnie na poczet zobowiązań podatkowych za 2009 r. bez wydawania postanowienia w tej sprawie. 18 listopada 2011 r. wystosowano do Skarżącego upomnienie wzywające do uiszczenia podatku za rok 2010 obarczając kosztami upomnienia i odsetkami za zwłokę. Skarżący wskazał również, że wystosował do organu podatkowego pismo z dnia 8 grudnia 2011 r., w którym wykazał, że podatek za rok 2010 uiścił w terminach, a na potwierdzenie przekazał kopie przelewów bankowych, a także wniósł o anulowanie odsetek i kosztów upomnienia. Skarżący podniósł, że ów wniosek dotychczas nie został rozpoznany poprzez wydanie odpowiedniego aktu administracyjnego, zaś zaniechanie organu w tej sprawie poddane zostało ocenie tutejszego Sądu, który stwierdził, że bezczynność organu miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa (sygn. akt III SAB/ Wa 29/14). 2.2. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 3. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1066) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 4. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie czy zaliczenie wpłaty na poczet zaległości podatkowej zostało dokonane w prawidłowy sposób oraz ustalenie czy zaskarżone postanowienie prezentuje w wystarczającym stopniu sposób dokonania zaliczenia. 5. 1. Skarga jest zasadna. 5.2 Organ naruszył zasady ogólne postępowania podatkowego, w szczególności zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.), zasadę przekonywania (art. 124 O.p.) oraz zasadę dwuinstancyjności (art. 127 O.p.). Naruszono też przepisy dotyczące postępowania dowodowego (art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) oraz art. 210 § 4 O.p. w zakresie dotyczącym braku w zaskarżonym postanowieniu uzasadnienia faktycznego i prawnego odnoszącego się do zarzutów zażalenia. 6.1. Na podstawie art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez stronę decyzji/postanowienia bez stosowania środków przymusu. Elementem decydującym o przekonaniu strony o trafności rozstrzygnięcia jest uzasadnienie postanowienia. 6.2. Zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, wynikająca z art. 217 § 2 i 210 § 4 O.p. oznacza, że uzasadnienie decyzji i postanowienia powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Na organie podatkowym ciąży obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi nie tylko samej stronie zapoznanie się ze stanowiskiem organu, ale także pozwoli na przeprowadzenie kontroli sądowej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda tego, poprzez wniesienie skargi do sądu. Prawidłowo sporządzone uzasadnienie powinno zawierać nie tylko opis stanu faktycznego, ustalonego przez organ, ale także wskazanie, w jakim stopniu został on przyjęty przez organ i dlaczego. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. obejmuje nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego, przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie przed tym organem. Jeżeli ocena zawarta w uzasadnieniu jest niespójna, a przedstawiony stan faktyczny nieczytelny, uzasadnienie nie może spełnić wskazanych wcześniej funkcji, co również musi skutkować uchyleniem takiej decyzji lub postanowienia. Taki pogląd został wyrażony w wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi z dnia 26 października 2016 r. sygn. akt I SA/Łd 665/16 (publ. internetowa Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwana "CBOSA") i Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni ten pogląd podziela. 6. 3. W świetle przepisów regulujących postępowanie dowodowe obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego stanowiącego podstawę ustaleń faktycznych obciąża organy podatkowe (art. 122 w związku z art. 187 § 1 i art. 191 O.p.). Zgodnie z tymi przepisami, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz ocenić na jego podstawie, czy dana okoliczność została udowodniona. Dowody powinny zostać zebrane i ocenione bezstronnie, a ich analiza i ocena winna być dokonana w całokształcie i wzajemnym powiązaniu, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe powinny przy tym działać na podstawie przepisów prawa, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 O.p.). 7. 1. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, Sąd stwierdza, że w zaskarżonym postanowieniu zawarto jedynie szczątkowe odniesienie się do istoty sporu, polegające na zacytowaniu przepisów prawa. Sąd zauważa, że zażalenie zawierało, inaczej ujęte, zarzuty powtórzone następnie w rozpatrywanej skardze. Skarżący kwestionował naliczenie odsetek w świetle art. 54 § 1 pkt 5 O.p. oraz sposób zarachowania wpłaty mając na względzie zsumowanie zaległości w poszczególnych ratach podatku, gdy zdaniem Skarżącego raty stanowią odrębne zaległości podatkowe. Skarżący zarzucał w zażaleniu nieuprawnione zaliczenie kosztów upomnienia, co Jego zdaniem narusza art. 62 § 1a O.p. Skarżący twierdzi, że zobowiązanie za rok 2009 zostało pokryte już wcześniej, innymi wpłatami. Organ w żaden sposób nie odniósł się, czy taki fakt miał miejsce. Organ zaniechał wyjaśnienia Skarżącemu zasad naliczania odsetek za zwłokę, a w szczególności wskazania, że moment wydania postanowienia w sprawie zaliczenia wpłaty nie ma wpływu na naliczanie odsetek za zwłokę od uregulowanej zaległości podatkowej. 7.2. Sąd stwierdza, że żaden z zarzutów podnoszonych w zażaleniu nie został wyjaśniony w zaskarżonym postanowieniu. Jak trafnie przywołuje Skarżący: "Koniecznym jest zatem, aby w wydanym postanowieniu organ wyraźnie wskazał wysokość zaległości, w tym zarówno należności głównej jak i odsetek za zwłokę, ciążących na podatniku w dacie zarachowania, jak i szczegółowy sposób zarachowania, tak, aby istniała możliwość zweryfikowania tych wyliczeń (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 25 września 2013 r. sygn. akt III Sa/Po 241/13 – CBOSA). Sąd orzekający w sprawie w pełni podziela ten pogląd. Ponadto, okoliczność wydawania postanowienia o zaliczeniu wpłaty po ponad trzech latach od dokonania wpłaty wymaga szczególnej skrupulatności i precyzji organu w wyjaśnieniu sposobu zarachowania, ponieważ wiedza o stanie faktycznym sprawy, istniejącym w dacie wpłaty, może już ulec u Skarżącego zatarciu. 8. Przepis art. 127 O.p. stanowi, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Istota tej zasady polega na tym, że każda sprawa rozpoznawana i rozstrzygnięta przez organ pierwszej instancji podlega, w wyniku wniesienia odwołania/zażalenia przez stronę, powtórnemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ drugiej instancji. Wniesienie zażalenia przenosi zatem na organ odwoławczy kompetencję do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. Dlatego też zakres rozstrzygnięcia sprawy podatkowej postanowieniem zażaleniowym wyznaczony jest zakresem rozstrzygnięcia sprawy postanowieniem organu pierwszej instancji. Obowiązkiem organu odwoławczego jest więc nie tylko ocena zarzutów zawartych w zażaleniu oraz kwestionowanych ustaleń, lecz całościowa analiza materiału dowodowego i dokonanych ustaleń. Zdaniem Sądu, organ drugiej instancji z tego obowiązku się nie wywiązał. 9. Sąd stwierdza, że stan faktyczny w przedmiotowej sprawie nie został ustalony w zakresie pozwalającym na ocenę zastosowania przepisów prawa materialnego tj. art. 54 § 1 pkt 5, art. 62 § 1a oraz art. 62 § 4 O.p. Sąd nie ustala stanu faktycznego sprawy. Jest to zadaniem organów podatkowych. Sąd orzekając w niniejszej sprawie w pełni zgadza się z następującym poglądem "jeżeli uzasadnienie podatkowej decyzji ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i przesłanek art. 210 § 4 O.p., sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić rozstrzygnięcie sprawy za organ podatkowy" (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 5/17 – CBOSA). 10. Ponownie rozpatrując zażalenie, organ drugiej instancji opatrzy postanowienie uzasadnieniem faktycznym i prawnym wraz z odniesieniem się do wszystkich zarzutów zażalenia. 11. 1. Skarga jest zasadna. Wyżej wykazane liczne naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy postanowienie podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., co orzeczono w sentencji wyroku. 11. 2. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy uwzględni poczynione wyżej wywody i ocenę prawną dokonaną przez Sąd w niniejszym wyroku. 12. Zwrot kosztów postępowania na rzecz strony Skarżącej zasądzono z urzędu, na podstawie art. 200 i art. 210 § 2 w związku z art. 205 § 1 P.p.s.a w wysokości 100 zł, na którą to kwotę składa się uiszczony wpis.