III SA/Wa 2279/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Anna Zaorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 listopada 2019 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w B. na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2019 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz T. sp. z o.o. z siedzibą w B. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. T. T. sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej również jako: "Skarżąca", "Spółka" lub "Strona") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na wydane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: Szefa KAS) postanowienie z dnia [...] września 2019 r. w przedmiocie przedłużenia terminu blokady rachunku bankowego. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy: Szef KAS w dniu 21 sierpnia 2019 r. dokonał blokady rachunków bankowych Spółki na okres 72 godzin. Następnie, postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2019 r. Szef KAS przedłużył termin blokady ww. rachunków bankowych na czas oznaczony nie dłuższy niż trzy miesiące, tj. do dnia 31 października 2019 r., do kwoty 904 207 zł. Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie z dnia [...] sierpnia 2019 r. Postanowieniem z dnia [...] września 2019 r. Szef KAS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Szef KAS stwierdził, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo wykorzystywania przez Spółkę sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych. Strona w plikach J. za okres od grudnia 2018 r. do czerwca 2019 r. wykazała nabycie od podmiotów: A. P. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. i E. C. G. Sp. z o.o. na łączną kwotę netto 3 931 335,69 zł, VAT 904 207,17 zł, co w okolicznościach sprawy może mieć wpływ na prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Według przyjętych szacunków, łączna wartość uszczuplenia w podatku od towarów i usług z tego tytułu wynosi 904 207 zł. Ponadto organ wskazał, że posiadane przez niego informacje wskazują, że Spółka nie posiada majątku wystarczającego na pokrycie istniejącego lub mającego powstać ewentualnego zobowiązania podatkowego. Organ wskazał, że Spółka nie figuruje w ewidencjach ksiąg wieczystych, co przemawia za faktem, iż nie jest właścicielem nieruchomości, wykazała nabycie środków trwałych w deklaracjach dla podatku od towarów i usług w łącznej wysokości netto 50.771 zł, VAT 11 678 zł, posiada samochód osobowy AUDI A6 Hatchback 2014. Szef KAS wskazał również, że w sprawozdaniu finansowym za 2018 r. Spółka wykazała aktywa trwałe o wartości 115.064,91 zł (stan na dzień 31.12.2018 r.). Szef KAS zauważył, że podnoszony przez Stronę argument, że organ umieścił w postanowieniu tylko część danych, pomijając pozostałe aktywa obrotowe (znajdujące się w bilansie Spółki) w postaci zapasów towarów na kwotę 1.120.428,18 zł oraz fakt posiadania innych aktywów, w tym pieniężnych nie ma istotnego znaczenia dla oceny obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Spółka nie posiada bowiem nieruchomości, na których możliwe byłoby ustanowienie hipoteki. Analizując majątek Spółki, wzięto pod uwagę jedynie aktywa trwałe wykazane w sprawozdaniu finansowym za 2018 r. o wartości 115 064,94 zł (stan na dzień 31.12.2018 r.), na które złożyły się wartości niematerialne i prawne w wysokości 750 zł oraz środki trwałe w wysokości 114 314,91 zł. Nie wzięto natomiast pod uwagę aktywów obrotowych, w tym towarów o wartości 1 120 428,18 zł. Szef KAS stwierdził, że jedynie wartość aktywów trwałych wykazana na dzień bilansowy mogła pozostać niezmieniona przez kolejny rok. Takiego założenia nie można natomiast poczynić w przypadku aktywów obrotowych, które z definicji przeznaczone są do zbycia lub zużycia Mając na uwadze powyższe, organ uznał, że wbrew zarzutom Strony, wystąpiły przesłanki przedłużenia terminu zastosowanej blokady na czas oznaczony, tj. do dnia 22 listopada 2019 r., gdyż zachodzi uzasadniona obawa, że Spółka nie wykona zobowiązania w podatku VAT, którego szacowana kwota 904 207 zł, przekracza równowartość 10.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok, w którym wydano zaskarżone postanowienie. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia postanowienia Szefa KAS z dnia [...] września 2019 r. oraz utrzymanego nim w mocy postanowienia I instancji. Wniesiono również o zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. W skardze zarzucono naruszenie: 1. art. 119zw § 1 w związku z art. 119 zzb § 4 i w związku z art. 217 § 2, art. 210 § 4 oraz art. 219 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), zwanej dalej jako o.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji i bezpodstawne uznanie, że Spółka nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, w oparciu o subiektywne przekonanie organu, nie mające oparcia w zgromadzonych dowodach, z uwagi na fakt, iż organ: - nie wykazał możliwości wykorzystywania przez Spółkę rachunków bankowych do rzekomych wyłudzeń skarbowych dokonywanych przez Skarżącego, - nie udowodnił konieczności blokady rachunków, gdyż Spółka prowadziła legalną działalność gospodarczą, rzetelnie rozliczając się z podatków, nie żądając m.in. nienależnych zwrotów podatku VAT, - nie mógł wskazać jakichkolwiek obaw o niewykonanie zobowiązań podatkowych w sytuacji, gdy Spółka posiadała aktywa w postaci zapasów towarów i inne środki rzeczowe oraz pieniężne, co potwierdzają dane z bilansu spółki na dzień 31.12.2018 r.; 2. art. 119zw § 1 o.p., art. 119zv § 1 o.p. w związku z art. 119 zzb § 4 o.p. i w związku z art. 187 o.p., art. 120 o.p., art. 217 § 2 o.p., art. 210 § 4 o.p. oraz w związku z art. 219 o.p. poprzez zablokowanie rachunku bankowego Spółki bez przedstawienia dowodów, które uzasadniałyby przedłużenie blokady w sytuacji, gdy z uzasadnienia zażalenia wynika, iż: - nie było konieczności blokady rachunków, gdyż Spółka swoim działaniem nie naruszyła żadnych przepisów prawa podatkowego, - nie wykazano możliwości wykorzystywania przez Spółkę rachunków bankowych do wyłudzeń skarbowych dokonywanych przez Spółkę, a wskazane w uzasadnieniu postanowienia fakty mogą dotyczyć nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych innych niezależnych podmiotów, - nie uwzględniono danych z bilansu spółki na dzień 31.12.2018 r. odnośnie posiadanych zapasów w postaci towarów na kwotę 1.120.428,18 zł; 3. art. 119zw § 2 pkt 4 o.p. w związku z art. 119 zzb § 4 o.p. i w związku z art. 217 § 2 o.p., art. 210 § 4 o.p. oraz z art. 219 o.p. poprzez wydanie postanowienia bez należytego uzasadnienia prawnego i faktycznego, tj.: - nieprzedstawienie w postanowieniach, na podstawie jakich dokumentów i w jaki sposób organ wyliczył kwotę blokady rachunków do wysokości 904.207 zł, - wyjątkowo lakoniczne odniesienie się do przedstawionych w zażaleniu zarzutów Skarżącego, popartych argumentami i dowodami, których uwzględnienie spowodowałoby uchylenie skarżonego postanowienia; 4. art. 119zw § 1 o.p. w związku z art. 119 zzb § 4 o.p. i w związku z art. 121 § 1 o.p. oraz z art. 2 Konstytucji RP poprzez nieuzasadnione przedłużenie blokady rachunków bankowych Spółki w ramach postępowania zakończonego wydaniem zaskarżonego postanowienia w sposób naruszający zaufanie do organów podatkowych bez wypełnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających blokadę rachunków oraz jej przedłużenie o trzy miesiące, mimo że w demokratycznym państwie prawa każda ingerencja państwa i prawa jednostki powinna być uzasadniona. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu pomiędzy Skarżącym a organem jest ustalenie zawarte w skarżonym postanowieniu o zaistnieniu przesłanki uzasadniającej zastosowanie instytucji prawnej tzw. przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego - art. 119zw § 1 O.p. tj., przesłanki uzasadnionej obawy, że Skarżący nie wykona istniejącego lub mającego powstać zobowiązania podatkowego. Należy jednak zauważyć, że art. 119zw § 1. O.p. tworzy jedną normę prawną z art. 119zv § 1 O.p. Blokada rachunku bankowego jest bowiem ciągiem czynności prawnych podejmowanych przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej po wystąpieniu określonych w ustawie O.p. przesłanek w ściśle zakreślonym przedziale czasu (szerzej patrz: Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustaw w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu sektora finansowego do wyłudzeń skarbowych, Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 1880, oraz odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów (...) z dnia 29 stycznia 2019 r. na interpelację poselską z dnia 3 stycznia 2019 r.). Zastosowanie art. 119zv O.p. warunkowanie jest ziszczeniem się dwóch przesłanek: i) posiadaniem przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej informacji, w szczególności wynikających z analizy ryzyka (119zn § 1 O.p.), wskazujących, że podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność m.in. banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego i ii) blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać. Celem instytucji prawnej żądania blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego jest przede wszystkim uniemożliwienie szybkiego transferu środków finansowych. Szybkość zabezpieczenia ma zasadnicze znaczenie przede wszystkim właśnie w odniesieniu do najbardziej płynnego aktywa przedsiębiorstwa, jakim są środki zgromadzona na rachunku. Instytucja prawna przedłużenia blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego (art. 119zw O.p) realizuje natomiast podobne cele ustawodawcy jak instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych (art. 33 O.p.). Celem ustawodawcy w obu przypadkach było efektywne zabezpieczanie realizacji obowiązków podatkowych w sytuacji, gdy zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązań podatkowych przez podmiot do tego zobowiązany. Blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego i w konsekwencji przedłużenia ww. blokady pozwala bowiem na realizację powyższego celu ustawodawcy w krótszym okresie czasu, gdyż nie następuje m.in. proces wydawania decyzji. Na powyższe zwraca uwagę także ustawodawca w uzasadnieniu ustawy wprowadzającej ww. instytucję prawną stwierdzając, że przyczyną wprowadzenia do polskiego porządku prawnego blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego była konieczność "podjęcia niezwłocznych działań w celu zabezpieczenia środków, które powinny zostać przeznaczone na zapłatę należnego podatku, zanim zostaną wytransferowane poza polski system bankowy". Rekonstruując zatem normę prawną wynikającą z art. 119zv § 1 i art. 119zw § 1 O.p. należy stwierdzić, że żądanie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej następuje po zaistnieniu dwóch przesłanek wskazanych w art. 119zv O.p. na okres nie dłuższy niż 72 godziny, a następnie może zostać przedłużona na okres nie dłuższy niż 3 miesiące po wykazaniu przez organ zaistnienia dodatkowej przesłanki wskazanej w art. 119zw § 1 O.p. Oczywiście znaczenie prawne ma również wartość mającego powstać zobowiązania podatkowego lub zobowiązania z tytułu odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. Mając powyższe na uwadze, Sąd rozpatrując niniejszą sprawę musi więc ocenić czy organ w prawidłowy sposób wykazał zaistnienie zarówno przesłanek określonych w art. 119zv § 1, jak i art. 119zw § 1 O.p. Powyższe ma zasadnicze znaczenie dla ochrony praw podmiotu kwalifikowanego, gdyż w świetle art. 119zzb O.p. zażalenie, a więc związana z tym kontrola wewnątrzadministracyjna, jaki i kontrola sądowoadministracyjna prawidłowości żądania blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego nie przysługuje na samo żądanie sformułowane przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na podstawie art. 119zv O.p. Przechodząc do rozstrzyganej sprawy należy zauważyć, że organ stwierdził, że: "W wyniku dokonanej przez Szefa KAS w oparciu o ww. art. 119zn § 1 Ordynacji podatkowej, analizie ryzyka dotyczącej T. T. sp. z o.o., ustalone zostało, że istnieje uzasadnione przypuszczenie, że podmiot kwalifikowany obniżył podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane, co może mieć wpływ na prawo T. T. sp. z o.o. do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT". Powyższy wniosek organu wynika z okoliczności, że " Transakcje sprzedaży wykazane przez T. T. Sp. z o.o. w plikach JPK VAT częściowo nie mają odzwierciedlenia w przepływach środków pieniężnych. Rozbieżność między wartością brutto faktur VAT wykazanych przez Spółkę w plikach JPK VAT po stronie sprzedaży na rzecz jej największych krajowych kontrahentów, a przelewami od tych podmiotów za pośrednictwem rachunków bankowych wyniosła łącznie 331 115,12 zł. Również transakcje zakupu wykazane przez Spółkę w plikach JPK_VAT częściowo nie znajdują odzwierciedlenia w przepływach środków pieniężnych na rachunkach bankowych podmiotu. Rozbieżność między wartością brutto faktur VAT ujętych przez Spółkę w plikach JPK VAT po stronie zakupu od największych krajowych kontrahentów a przelewami na rzecz tych podmiotów za pośrednictwem rachunków bankowych wyniosła łącznie 1 198 930,75 zł. Największa rozbieżność występuje w przypadku transakcji z E. C. G. Sp. z o.o., który jest podmiotem powiązanym z T. T. Sp. z o.o." Następnie organ wskazuje, że "analiza największych krajowych wystawców faktur VAT na rzecz Spółki T. T. , tj.: A. P. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. i E. C. G. Sp. z o.o., wykazała (...)", wskazane w skarżonym postanowieniu nieprawidłowości. Rekonstruując zatem stanowisko organów należy stwierdzić, że rozbieżności między wartością brutto faktur VAT ujętych przez Skarżącego w plikach JPK VAT (sprzedaż/nabycie), a przelewami mogą świadczyć o czynnym udziale Skarżącego w oszustwie podatkowym polegającym na obniżeniu podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Powyższe było możliwe, gdyż Skarżący działał w grupie podmiotów, w szczególności ze swoimi kontrahentami: A. P. Sp. z o.o., M. Sp. z o.o. i E. C. G. Sp. z o.o. W związku z powyższym Skarżący może wykorzystywać działalność banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi lub do czynności zmierzających do wyłudzenia skarbowego, a blokada rachunku podmiotu kwalifikowanego jest konieczna, aby temu przeciwdziałać (art. 119zv § O.p.). Zarówno w zażaleniu na postanowienie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2019 r., jak i w skardze do Sądu Skarżący podnosi, że wskazane przez organ rozbieżności między wartością brutto faktur VAT ujętych w plikach JPK VAT (sprzedaż/nabycie) a przelewami albo nie występują w ogóle albo występują, ale w dużo niższych kwotach niż wskazane przez organ - na dowód czego przedstawia wydruki z systemu księgowego. Z kolei w ocenie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej "wskazać należy, że weryfikacja transakcji dokonywanych pomiędzy Stroną a jej kontrahentami, w tym zestawienia w formie tabelarycznej "rzeczywistych różnic pomiędzy wartościami faktur a dokonanymi płatnościami", z uwagi na wskazaną powyżej specyfikę postępowania w trybie art. 119zv Ordynacji podatkowej oraz art. 119zw § 1 ww., nie może odbywać się w toku tego postępowania. Będzie to miało natomiast miejsce w toku prowadzonej kontroli celno-skarbowej, a następnie ewentualnego postępowania podatkowego, w którym organ podatkowy określi prawidłową wysokość zobowiązań podatkowych Strony w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2018 r." W ocenie Sądu powyższe stanowisko organu jest nieprawidłowe. Sąd oczywiście podziela pogląd o pewnej specyfice przedmiotowego postępowania, jednakże zgodnie z art. 119zzb § 4 O.p. "W zakresie nieuregulowanym do postępowań, o których mowa w niniejszym rozdziale, stosuje się odpowiednio przepisy działu IV." Dział IV O.p. obejmuje przepisy regulujące postępowanie podatkowe, a więc w szczególności art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1 O.p. oraz przepisy zawarte w rozdziele 11 O.p. Stosowanie przepisów zawartych w dziale IV O.p. w ramach postępowania w przedmiocie blokady rachunku podmiotu kwalifikowanego ma, jak wymaga tego ustawodawca, następować "odpowiednio". Zasadniczo organ ma więc rację, że użycie przez ustawodawcę zwrotu "odpowiednio" oznacza, że niektóre przepisy znajdą zastosowanie bezpośrednio, niektóre z modyfikacjami, a niektóre nie znajdą zastosowania w ogóle. Podkreślić jednak należy, że powyższa ocena organu w zakresie zastosowania określonych przepisów zawartych w dziale IV O.p. nie jest dowolna. Determinowana jest ona przede wszystkim określonymi zasadami prawnymi wynikającymi z Konstytucji RP i ustawy Ordynacji podatkowej - wskazać należy, że wprowadzona ustawą STIR regulacja rodzi w doktrynie zastrzeżenia co do konstytucyjności i proporcjonalności ingerencji w prawo własności i prywatności (tak: Paweł Mikuła, System Teleinformatyczny Izby Rozliczeniowej - wybrane szanse i ryzyka, w: B. Brzeziński, K. Lasiński-Sulecki, W. Morawski (red.), Nowe narzędzia kontrolne, dokumentacyjne i informatyczne w prawie podatkowym, Warszawa, 2018 r., str. 367 - 394). Organ zatem stosując blokadę rachunku musi zapewnić również ochronę słusznych interesów podmiotu kwalifikowanego, który z powodu blokady rachunku może ponieść szkodę lub nawet utracić zdolność dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Sądu wyrazem zapewnienia ochrony słusznych interesów podmiotu kwalifikowanego jest m.in. przyznanie przez ustawodawcę prawa do wniesienia zażalenia na postanowienie, o którym owa w art. 119 zw § 1 O.p., a w konsekwencji także skargi do sądu administracyjnego. Jak zauważył Sąd wnosząc zażalenie podmiot kwalifikowany żąda zbadania prawidłowości uznania zaistnienia w jego sprawie przesłanek blokady rachunku i w konsekwencji przedłużenia ww. blokady określonych zarówno w art. 119zv § 1, jak i w art. 119zw. § 1 O.p. Dlatego też mając na uwadze ochronę słusznych interesów podmiotu kwalifikowanego "odpowiednie" stosowanie przepisów działu IV O.p. przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej nie może doprowadzić do sytuacji, w której zażalenie i zainicjowane w skutek jego postępowanie będzie miało charakter "iluzoryczny", a więc będzie instytucją prawną z założenie nieskutecznie chroniącą słuszne interesy podmiotu kwalifikowanego. Tego rodzaju niebezpieczeństwo powstaje, jeżeli zaakceptuje się sytuację, w której organ odmawia nawet oceny przedstawionych przez podmiot kwalifikowany dowodów z dokumentów, przeczących zaistnieniu przesłanek uzasadniających blokadę rachunku i jej przedłużenia. W niniejszej sprawie Skarżący wskazał dowody w postaci wydruków z systemu księgowego wskazujące na brak lub niewielkie rozbieżności pomiędzy wartością brutto faktur VAT wykazanych w plikach JPK VAT a przepływani pieniężnymi. A więc dowody, które podważają prawdziwość informacji wynikających z analizy ryzyka (art. 119zn § 1 O.p.), a w konsekwencji zasadność zastosowania blokady rachunku – brak spełnienia przesłanki wskazanej w art. 119zv § 1 O.p. Szef Krajowej Administracji Skarbowej nie może zatem odmówić oceny przedstawionych dowodów z dokumentów zgodnie z art. 191 O.p. i stwierdzić, że zasadne jest przedłużenie blokady rachunku, a dowody te będą ocenione dopiero w postępowaniu wymiarowym. Odmowa zastosowania art. 191 O.p nie znajduje w tym przypadku uzasadnienia w ramach pojęcia prawnego "odpowiedniego" stosowania przepisów działu IV O.p.- art. 119zzb § 4 O.p. W szczególności w sytuacji, gdy dowody z dokumentów przedstawione przez Skarżącego kwestionują wystąpienie przesłanki uzasadniającej zastosowanie blokady rachunku, Szef Krajowej Administracji Skarbowej nie może powoływać się na specyfikę postępowania w przedmiocie blokady rachunku. Specyfika postępowania ww. przedmiocie nie może bowiem prowadzić, jak wskazał Sąd, do sytuacji w której zażalenie czyli środek zaskarżenia uruchamiający postępowanie mające na celu ponowną analizę przesłanek umożliwiających blokadę rachunku i jej przedłużenie byłoby jedynie powtórzeniem wcześniejszej argumentacji organu z pominięciem przedstawionych w tym postępowaniu dowodów z dokumentu. Mając powyższe na uwadze Szef Krajowej Administracji Skarbowej miał obowiązek dokonać oceny przedstawionych przez Skarżącego dowodów z dokumentu i ich wpływu na prawidłowość dokonania blokady rachunku zgodnie z art. 191 O.p. Końcowo zauważyć należy, że biorąc pod uwagę specyfikę postępowania w przedmiocie blokady rachunku, w szczególności wskazany w art. 119zzb § 2 O.p. 7-dniowy termin na rozpatrzenie zażalenia, który jednak ma charakter instrukcyjny, możliwe jest "odstąpienie" od stosowania tych przepisów O.p., których stosowanie wykluczałoby możliwość jego dotrzymania np. art. 200 O.p. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego obejmujących wpis, opłatę skarbową od pełnomocnictwa i koszty zastępstwa procesowego w wysokości ustalonej na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16.08.2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).