III SA/Wa 2309/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka, Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, asesor WSA Piotr Dębkowski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 29 marca 2019 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu podatku od towarów i usług za wrzesień 2017 r. oddala skargę W dniu 24 października 2017 r. F. sp. z o.o. z/s w W. (dalej: Skarżąca) złożyła w Urzędzie Skarbowym W. deklarację podatkową VAT-7 za wrzesień 2017 r., w której wykazała zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości 160.000 zł. W dniu 19 grudnia 2017 r. Skarżąca złożyła korektę wspomnianej deklaracji, w której wykazała zwrot w tej samej wysokości. W dniu 10 stycznia 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: NUS) wszczął kontrolę podatkową w przedmiocie weryfikacji zasadności zwrotu za wrzesień 2017 r. Postanowieniem z [...] lutego 2018 r. NUS, na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm., dalej "Uptu"), przedłużył termin zwrotu nadwyżki za wrzesień 2017 r. do dnia 30 kwietnia 2018 r. W uzasadnieniu NUS podał, że wobec głównego dostawcy Skarżącej Prokuratura Okręgowa w W. prowadzi śledztwo w związku z podejrzeniem popełnienia przestępstwa, a także jest wobec niego prowadzona kontrola celno-skarbowa. Z tych względów uzasadnione było dalsze weryfikowanie zasadności zwrotu i tym samym zaszła konieczność przedłużenia terminu, o którym mowa w art. 87 ust. 2 Uptu. Postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. (doręczonym 20 kwietnia 2018 r.) NUS przedłużył termin zwrotu nadwyżki za wrzesień 2017 r. do dnia 28 września 2018 r. W uzasadnieniu NUS podał analogiczną argumentacje jaką przedstawił w postanowieniu z [...] lutego 2018 r. NUS dodał, że główny dostawca Skarżącej nie stawił się dwukrotnie na czynności sprawdzające, co uniemożliwiło jego weryfikację. Kolejny termin tychże czynności wyznaczono na dzień 9 maja 2018 r. Ponadto NUS wystosował wnioski do właściwych urzędów skarbowych o przeprowadzenie czynności sprawdzających u innych podmiotów biorących udział w łańcuchu dostaw, w którym uczestniczyła Skarżąca. Odpowiedzi na te wnioski jak dotąd do NUS nie wpłynęły. Postanowieniem z [...] lipca 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: DIAS), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej "Op"), utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnianiu DIAS wskazał, że głównym dostawcą Skarżącej była firma A. sp. z o.o., której prezes zarządu M.R. był trzykrotnie bezskutecznie wzywany do stawienia się w Urzędzie Skarbowym W. celem przeprowadzenia czynności sprawdzających. Wobec wspomnianej spółki Prokuratura Okręgowa w W. prowadzi ponadto śledztwo w zakresie podejrzenia popełnienia przestępstwa, zaś Naczelnik Podleskiego Urzędu Celno-Skarbowego w B. prowadzi kontrolę. DIAS dodał, że Prokuratura Okręgowa w K. prowadzi także śledztwo wobec osób zarządzających podmiotami występującymi na kolejnych i wcześniejszych etapach obrotu. DIAS zaznaczył, że NUS wystąpił o wysłanie wniosków SCAC oraz do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów o przeprowadzenie stosownych czynności sprawdzających. DIAS wskazał ponadto, że zwrot został wygenerowany m. in. w związku z dokonywaniem przez Skarżącą wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT), dla których stosowana była stawka 0%. Z tych względów DIAS uznał, że należało ustalić czy dostawy towarów z udziałem Skarżącej miały rzeczywisty charakter. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie F., działająca za pośrednictwem pełnomocnika – doradcy podatkowego, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie postępowania oraz o dokonanie zwrotu podatku VAT na rachunek bankowy podatnika. Skarżąca zarzuciła DIAS naruszenie: - art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a Uptu, poprzez niezastosowanie przysługującego podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; - art. 87 ust. 1 Uptu w zw. z art. 274b § 1 Op, poprzez bezpodstawne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres, pomimo braku istnienia jakichkolwiek przesłanek uzasadniających zastosowanie przedłużenia, podczas gdy tylko w przypadku istnienia dowodów materialnych na istnienie wątpliwości dotyczących zasadności zwrotu organ może korzystać z tego uprawnienia; - art. 274b § 1 Op w zw. z art. 87 ust. 2 Uptu, poprzez niezasadne przedłużenie terminu zwrotu za wrzesień 2017 r.; - art. 210 § 4 w zw. z art. 219 Op, poprzez lakoniczne uzasadnienie skarżonego postanowienia i niewskazanie przesłanek, które dawałyby podstawę do przedłużenia podatnikowi terminu zwrotu podatku VAT. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Wspomniany środek prawny został rozpoznany na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do brzemienia art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018, poz. 1302, dalej "Ppsa"), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie było postanowienie DIAS, utrzymujące w mocy postanowienie NUS, mocą którego przedłużył on do dnia 28 sierpnia 2018 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2017 r. W tym kontekście podnieść należy, że postanowienie NUS zostało wydane na podstawie art. 216 § 1 w zw. z art. 274b Op oraz 87 ust. 2 Uptu. Punktem wyjścia w niniejszej sprawie jednakże jest regulacja art. 87 ust. 1 Uptu, zgodnie z którą w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie zaś z art. 87 ust. 2 zd. 2 tej ustawy, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć 60-dniowy termin zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Z kolei w myśl art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE: "Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3". Ten przepis prawa unijnego w ocenie Sądu potwierdza tezę o zagrożeniu dokonywaniem nadużyć przy rozliczaniu VAT i stanowi jednocześnie akceptację dla tworzenia w prawie krajowym skutecznych mechanizmów zapobiegających oszustwom podatkowym. Należy przy tym podkreślić, że zastosowanie instytucji przedłużenia terminu z art. 87 ust. 2 Uptu stanowi w istocie wyjątek od zasady natychmiastowości zwrotu. Instrument ten stanowi element wyważenia pomiędzy sprzecznymi interesami podatnika oraz Skarbu Państwa. Podatnik zainteresowany jest otrzymaniem natychmiastowego zwrotu kwoty nadpłaconego podatku VAT (w zgodzie z zasadą neutralności), z kolei organy podatkowe zainteresowane są wyeliminowaniem potencjalnych oszustw podatkowych i nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku od towarów i usług działających na szkodę Skarbu Państwa. Należy również przypomnieć, że istniejący konflikt pomiędzy tymi wartościami i w konsekwencji konieczność ich wyważenia akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, a wyżej wskazane zasady stanowią element unijnego systemu podatku VAT. W szczególności, w wyroku w sprawie Sosnowska, C-25/07, EU:C:2008:395, Trybunał Sprawiedliwości orzekł, że o ile państwa członkowskie dysponują pewnym zakresem swobody przy ustalaniu trybów zwrotu nadwyżki podatku VAT, o tyle tryby te nie mogą podważać zasady neutralności podatku VAT, przenosząc na podatnika w całości lub części ciężar ekonomiczny tego podatku. Zasady zwrotu powinny być więc możliwie najprostsze i najmniej uciążliwe dla przedsiębiorców. Z drugiej strony, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości państwa członkowskie mogą podejmować stosowne kroki w celu ochrony swych interesów finansowych, a zwalczanie oszustw, unikania opodatkowania i ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę VAT, którą implementują przepisy ustawy o VAT (por. np. wyrok w sprawie Sosnowska, pkt 22 oraz powołane tam orzecznictwo). W judykaturze nie nasuwa wątpliwości, że jednym z takich środków jest przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku (por. np. wyrok NSA z 14 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1532/15, CBOSA). Próbując zatem uwzględnić te dwie przeciwstawne sfery ochrony interesów prawnych – z jednej strony podatnika, z drugiej Skarbu Państwa, oraz jednocześnie biorąc pod uwagę treść przywołanych powyżej przepisów prawa polskiego i unijnego, uznać należy, iż w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie naruszyły ani powołanych przepisów prawa, ani też przepisów wskazanych przez Skarżącą w skardze. DIAS w zaskarżonym postanowieniu wskazał, że powodami wstrzymania zwrotu były: - śledztwo prowadzone przez Prokuraturę Okręgową w W. wobec głównego dostawcy towarów do Skarżącej, tj. A. sp. z o.o. w zakresie podejrzenia popełnienia przestępstwa; - kontrola celno-skarbowa prowadzona wobec tego podmiotu; - wystąpienie z wnioskami do właściwych organów podatkowych o weryfikację kontrahentów Skarżącej; - fakt, że główny dostawca Skarżącej nie stawił się na czynności sprawdzające. Organ odwoławczy podkreślił, że głównym dostawcą Skarżącej była firma A. sp. z o.o., której prezes zarządu M.R. był trzykrotnie bezskutecznie wzywany do stawienia się w Urzędzie Skarbowym W. celem przeprowadzenia czynności sprawdzających. Wobec wspomnianej spółki Prokuratura Okręgowa w W. prowadzi ponadto śledztwo w zakresie podejrzenia popełnienia przestępstwa, zaś Naczelnik Podleskiego Urzędu Celno-Skarbowego w B. prowadzi kontrolę. DIAS dodał, że Prokuratura Okręgowa w K. prowadzi także śledztwo wobec osób zarządzających podmiotami występującymi na kolejnych i wcześniejszych etapach obrotu. DIAS zaznaczył, że NUS wystąpił o wysłanie wniosków SCAC oraz do organów podatkowych właściwych dla kontrahentów o przeprowadzenie stosownych czynności sprawdzających. DIAS wskazał ponadto, że zwrot został wygenerowany m. in. w związku z dokonywaniem przez Skarżącą wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: WDT), dla których stosowana była stawka 0%. Z tych względów DIAS uznał, że należało ustalić czy dostawy towarów z udziałem Skarżącej miały rzeczywisty charakter. W ocenie Sądu, to uzasadnienie, aczkolwiek krótkie, jest wystarczające jako podstawa do uznania, iż wydłużenia terminu zwrotu dokonano zasadnie. Organy państwa mają bowiem prawo przed dokonanie zwrotu podatku zbadać, czy zwrot ten się należy, zwłaszcza jeżeli badane spółki uczestniczą w podejrzanych transakcjach handlowych. Z tych względów, uznając skargę za niezasadną, Sąd - na podstawie art. 151 Ppsa - skargę oddalił