III SA/Wa 2326/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] lipca 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] maja 2010 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz D. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Spółka D. Sp. z o.o. w W., zwana też dalej "Spółką" lub "Skarżącą", wystąpiła do Ministra Finansów o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od towarów i usług, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych. We wniosku przedstawiła stan faktyczny, z którego wynikało m.in., że wspólnicy Skarżącej zamierzają dokonać przekształcenia Spółki w spółkę jawną, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych. Wspólnicy nie wykluczają, że spółka jawna może zostać rozwiązana, a jej majątek, tj. nieruchomość, stanie się majątkiem osób fizycznych. W związku z tym, zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC), Skarżąca zadała pytanie, czy prawidłowe jest jej stanowisko, iż przeniesienie własności nieruchomości (majątku spółki jawnej) na rzecz wspólników, nie jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, stosownie do ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 41, poz. 399 ze zm., dalej też zwanej "ustawą"). Spółka wyraziła pogląd, że przeniesienie takie nie jest opodatkowane podatkiem PCC, gdyż nie zostało wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy, określającym zakres przedmiotowy podatku. Spółka uzupełniła swój wniosek oświadczając, że wystąpiła o interpretację dla siebie, a nie dla wspólników spółki jawnej, zaś do przeniesienia własności nieruchomości dojdzie w momencie rozwiązania tej spółki jawnej. W zakresie pytania dotyczącego PCC Minister, na podstawie art. 14h w związku z art. 165a Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 20 maja 2010 r., odmówił wszczęcia postępowania uznając, że skoro czynność przeniesienia własności nieruchomości nie jest wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy, to nie jest opodatkowana PCC. Z art. 14b § 1 i 4, a także art. 14k § 1 Ordynacji Minister wywiódł, że pomiędzy sprawą, w której wystąpiono o interpretację, a wnioskodawcą, musi istnieć związek polegający na tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. Takiego związku w sprawie nie było. Odrębną interpretacją Minister rozpatrzył wniosek w zakresie podatku od towarów i usług. Zapowiedział ponadto wydanie kolejnej interpretacji co do podatku dochodowego. W zażaleniu na powyższe postanowienie Spółka uznała, że Organ naruszył art. 165a Ordynacji, a także że Skarżąca jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji. Uznała, że przepisy nie uzależniają uznania danego podmiotu za stronę od tego, czy wnioskodawca okaże się podatnikiem danego podatku. W wielu przypadkach dopiero po dogłębnej analizie przepisów można ustalić, czy wnioskodawca jest albo nie jest podatnikiem. Minister błędnie zresztą, według Skarżącej, próbował ustalić, że wniosek dotyczył sytuacji podatkowej wspólników spółki jawnej – w odpowiedzi na wezwanie o sprecyzowanie stanu faktycznego wyjaśniono Organowi jednoznacznie, że wniosek dotyczy sytuacji prawnej samego wnioskodawcy, a nie wspólników spółki jawnej. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. Minister utrzymał w mocy swoje poprzednie postanowienie i powtórzył zaprezentowaną argumentację. W skardze na postanowienie z dnia [...] lipca Spółka ponowiła swoje stanowisko, zaś w odpowiedzi na skargę Minister wniósł o jej oddalenie oraz powtórzył pogląd zaprezentowany w wydanych postanowieniach. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sporu między stronami w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy Skarżąca z mocy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, była podmiotem legitymowanym do wystąpienia z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, i czy w konsekwencji Organ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania. Na wstępie podzielić należy ocenę Spółki, że Minister z niezrozumiałych przyczyn wielokrotnie próbował przedstawić złożony wniosek jako dotyczący sytuacji podatkowej wspólników spółki jawnej (ewentualnie wspólników samej Skarżącej – co jednak w świetle art. 93a § 1 i 2 Ordynacji, statuującego zasadę sukcesji prawnej spółek, nie czyni różnicy). Wyraźnie trzeba podkreślić, że z pisma Spółki z dnia 28 kwietnia 2010 r. wynikało, iż wniosek dotyczył sytuacji spółki jawnej, a nie wspólników, z których zresztą każdy wystąpił o wydanie odrębnej interpretacji. Zgodnie z art. 165a Ordynacji, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Dla zastosowania tego przepisu w postępowaniu o udzielenie interpretacji konieczne byłoby ustalenie, że z wnioskiem o interpretację wystąpił podmiot, który – niezależnie od merytorycznego rozstrzygnięcia – nie może mieć przymiotu strony, gdyż interpretacja nie dotyczy jego sytuacji prawnej. Przykładowo można odmówić wszczęcia postępowania, gdy wnioskodawca jest tylko faktycznie, materialnie zainteresowany rozstrzygnięciem w zakresie podatku, ale sam nie jest i nie może być podatnikiem (np. indywidualny, końcowy konsument towaru pyta o stawkę podatku od towarów i usług). Niezależnie od treści interpretacji nie można go uznać za podmiot zainteresowany w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji, nie może toczyć się w jego sprawie żadne postępowanie podatkowe i nie może on skorzystać z funkcji ochronnej (art. 14k Ordynacji) ewentualnej interpretacji korzystnej dla wnioskodawcy. W niniejszej sprawie sytuacja przedstawia się jednak diametralnie odmiennie. Spółka wniosła o potwierdzenie, że dla niej samej przeniesienie własności nieruchomości przez spółkę jawną na rzecz wspólników, jest obojętne podatkowo na gruncie podatku od czynności cywilno – prawnych. Gdyby z takim poglądem Minister się nie zgodził, ewidentnie wpływałoby to na zakres opodatkowania. To jednak, czy pogląd Skarżącej jest prawidłowy, czy nie, Organ ustalił po dokonaniu pewnego procesu subsumcji prawa materialnego do opisanego stanu faktycznego, czyli przeprowadził - z punktu widzenia istoty instytucji interpretacji – ten sam proces myślowy, jakiego dokonałby przy wydaniu interpretacji. Zresztą Minister wprost stwierdził w postanowieniu w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania, że pogląd Spółki jest prawidłowy, gdyż opisana czynność prawna przeniesienia własności nieruchomości na wspólników nie jest objęta art. 1 ust. 1 ustawy. Skarżąca słusznie oceniła, że przepisy nie uzależniają wydania interpretacji od tego, czy wnioskodawca okaże się (po ocenie prawa materialnego dokonanej w jakimś nieokreślonym postępowaniu wstępnym) podatnikiem podatku, czy też takiego statusu podatnika nie można mu przypisać. Sąd zauważa też z oczywistych względów notoryjnie znany mu fakt, że Organ wydaje interpretacje nie tylko wtedy, gdy uznaje wnioskodawcę za podatnika, ale też wtedy, gdy w konkretnym stanie faktycznym wnioskodawca przez Ministra nie zostaje uznany za podatnika. Z pewnością ta sama notoria urzędowa znana jest Ministrowi. Trudno zatem znaleźć jakiś racjonalny powód, dla którego tym razem Organ odmówił wszczęcia postępowania. Niezasadnie uznała Skarżąca, że wobec wydania interpretacji w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz w przedmiocie podatku dochodowego, odmowa wszczęcia postępowania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych była oczywiście wadliwa. Otóż choć złożono jeden formalnie wniosek, to jednak dotyczył on trzech różnych podatków, i w efekcie dopuszczalne było rozdzielenie postępowania na trzy odrębne – każde w zakresie innego podatku. Można wyobrazić sobie taką konfigurację faktyczną i prawną, że w zakresie jednego podatku wnioskodawca otrzymuje interpretację, zaś w zakresie innego – odmawia mu się wszczęcia postępowania. W niniejszej jednak sprawie Spółka spełniła warunki dla otrzymania merytorycznego poglądu Ministra – i to wyrażonego w formie interpretacji, a nie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Zasadnie zauważyła bowiem Skarżąca, że tylko interpretacja ma walor ochronny, a walor ten jest zasadniczą wartością korzystnej interpretacji podatkowej. W dalszym postępowaniu Minister, w formie indywidualnej interpretacji podatkowej, rozpatrzy więc wniosek Spółki. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. Odnośnie do wstrzymania wykonania wydanych postanowień podstawą wyroku był art. 152, zaś odnośnie do kosztów postępowania – art. 200 tej ustawy procesowej.