III SA/Wa 2373/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Tomasz Janeczko, sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kalinowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi J. Z., A. Z., J. Z. oraz J. Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2014 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta i Gminy G. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...], 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz J. Z., A. Z., J. Z. oraz J. Z. kwotę 500 zł (słownie: pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Decyzją z [...] czerwca 2015 r., po rozpatrzeniu odwołania A. Z., J. Z., J. Z. oraz J. Z. (dalej: "skarżący"), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: "Kolegium", "SKO", lub "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy G. (dalej: "Burmistrz" lub "organ I instancji") z [...] lutego 2015 r. Przedmiotem tych decyzji była odmowa umorzenia zaległości skarżących z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 122 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Kolegium wskazało między innymi przepisy art. 67a § 1 pkt 3 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny. 2.1. Pismem z 12 stycznia 2015 r., podpisanym przez A. Z., J. Z. i J. Z., skarżący wystąpili z wnioskiem o umorzenie w całości zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 122 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Zdaniem skarżących wystąpiła przesłanka "ważnego interesu publicznego" pozwalająca na umorzenie ich zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Op. Wyjaśnili przy tym, że na opodatkowanej nieruchomości, której są współwłaścicielami, została ustanowiona nieodpłatna służebność gruntowa. Korzyści z tego tytułu osiąga gmina, która w wyniku uzyskania przez sąsiednie nieruchomości dostępu do drogi publicznej (w konsekwencji ich podziału i sprzedaży) i wzrostu budownictwa mieszkaniowego, uzyskała dodatkowe źródło dochodów z tytułu podatku od nieruchomości. Odmawiając umorzenia zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę, Burmistrz wskazał na brak podstaw do zastosowania ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op, gdyż nie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu publicznego". Powołał się na przepisy art. 145 w zw. z art. 290 Kodeksu cywilnego. Zauważył, że gmina uzyskuje jedynie pośrednie korzyści. Nie dopatrzył się podstaw do umorzenia zaległości tylko z tego powodu, że nieruchomość została nieodpłatnie obciążona służebnością gruntową. W odwołaniu skarżący wystąpili o uchylenie ww. decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Kwestionując dokonane w sprawie ustalenia faktyczne, postawili zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121, art. 122, art. 123 i art. 200 Op. Za niezrozumiałe uznali stanowisko organu I instancji, który uprzednio (w odniesieniu do roku 2013 r.), z uwagi na wystąpienie przesłanki "ważnego interesu publicznego", umorzył ich zaległości w podatku od nieruchomości. 2.3. Kolegium, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, powołało się na wyjątkowy charakter instytucji umorzenia zaległości podatkowych oraz uznaniowy charakter tego rodzaju decyzji. Nie dopatrzyło się wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub (i) "ważnego interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Powołało się na zasadę równości i powszechności opodatkowania. Uchybienie organu I instancji związane z naruszeniem art. 200 Op nie jest zaś zdaniem SKO na tyle istotne, aby w świetle uchwały NSA z 25 kwietnia 2005 r. (FPS 6/04) uchylić decyzję Burmistrza. Skarżący nie wykazali bowiem, w jaki sposób uchybienie to narusza ich prawo do czynnego udziału w postępowaniu. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący. Pismem z 28 lipca 2015 r. wnieśli zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd") na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Występując o uchylenie decyzji organów obu instancji i ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, postawili zarzuty naruszenia przepisów, tj.: 1) art. 67a § 1 pkt 3 Op poprzez nieuwzględnienie interesu publicznego; 2) art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op, polegające w szczególności na: a) niedostatecznym wyjaśnieniu podstaw i przesłanek utrzymania w mocy decyzji o odmowie umorzenia zaległego podatku od nieruchomości w kwocie 122 zł za 2014 r., a także poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, brak rozważenia wszystkich okoliczności mogących mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz błędne uzasadnienie wydanej decyzji ograniczające się do przytoczenia przepisów prawa i stwierdzenia, iż z analizy materiału wynika brak interesu publicznego do umorzenia zaległości podatkowej; b) brak jakiekolwiek próby wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy; c) brak pogłębienia zaufania obywateli do organów administracji publicznej poprzez niedostateczne i niepełne uzasadnienie decyzji, z całkowitym pominięciem w wydanej decyzji faktu, iż dokładnie w tym samym stanie faktycznym organ I instancji wydał rok wcześniej całkowicie odmienną decyzję w całości podzielając argumentację skarżących, czyli ten sam stan faktyczny i prawny jest rozpatrzony w dwa odmienne sposoby, co SKO całkowicie pominęło w swojej decyzji. 3.3. Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty postawione przez jej autora okazały się zasadne. 4.1. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe przyjęły, że skarżący nie wykazali, iż wystąpiły przesłanki przewidziane w art. 67a § 1 pkt 3 Op (obie lub jedna z nich), niezbędne do tego, aby umorzyć ich bezsporne zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. (122 zł). 4.2. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowi art. 67a § 1 pkt 3 Op. Z treści tego przepisu wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja wydana w tym trybie ma charakter uznaniowy. To zaś oznacza, że do organu należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Od decyzji organu zależy bowiem, czy uzna on, że w konkretnej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w tym przepisie, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny. Jednocześnie ich wystąpienie nie determinuje pozytywnej decyzji organu podatkowego. Jest on bowiem uprawniony, ale nie zobowiązany, do rozważenia, czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość może być umorzona. 4.3. Kontroli Sądu poddana została zatem decyzja wydana w ramach uznania administracyjnego. Jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowych ustawodawca użył zwrotów niedookreślonych "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", które odsyłają do systemu ocen pozaprawnych. Przesłanek tych nie należy jednak sobie przeciwstawiać. Spełnienie jednej z tych przesłanek umożliwia organowi udzielenie wnioskodawcy pomocy. Zauważyć przy tym należy, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, skoro zasadą jest płacenie podatków, a nie zwalnianie podatników z tego obowiązku. Organ podatkowy nie ma nadto obowiązku udzielania kolejnej ulgi w spłacie zaległości podatkowych na tej podstawie, że uprzednio takiej ulgi udzielił. Każdorazowo obowiązkiem organu jest jednak należyte uzasadnienie swojego stanowiska, w zgodzie z zasadami logiki, dostępnej wiedzy i doświadczenia życiowego. W tym odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy (podatnika). 5. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji SKO oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, tj. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 § 4 Op w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik rozpoznawanej sprawy. Organy podatkowe orzekające w sprawie nie dostrzegły istotnych braków formalnych wniosku wszczynającego postępowanie podatkowe w sprawie, związanych z podpisaniem wniosku tylko przez troje współwłaścicieli nieruchomości (podatników). Wniosek nie został podpisany przez J. Z., którą mimo tego organy potraktowały jako stronę postępowania podatkowego zainicjowanego przez pozostałych współwłaścicieli. Fakt, że J. Z. została wymieniona w nagłówku pisma zawierającego wniosek o umorzenie zaległości podatkowych nie stanowi wystarczającej okoliczności uzasadniającej stanowisko, że także ona wystąpiła o umorzenie zaległości podatkowych, skoro nie podpisała wniosku. Organy nie ustaliły zatem należycie kręgu osób występujących z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Drugim uchybieniem organów podatkowych jest wadliwe uzasadnienie decyzji odmawiających umorzenia zaległości podatkowych. Organy bezpodstawnie powołują się bowiem w uzasadnieniach swoich rozstrzygnięć na przesłankę "ważnego interesu publicznego", która nie występuje w art. 67a § 1 pkt 3 Op. Co prawda wskazują także na brak przesłanki "interesu publicznego", ale brak konsekwencji w stosowaniu tych różnych pojęć powoduje brak możliwości dokonania kontroli sposobu myślenia osób, które brały udział w wydawaniu decyzji organów obu instancji. Trzecim uchybieniem jest brak odniesienia się do decyzji Burmistrza umarzającej skarżącym zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r., na którą powołują się skarżący, wydanej na tle porównywalnych okoliczności faktycznych do tych, które stanowiły podstawę do wniosku, że nie wystąpiła przesłanka "ważnego interesu publicznego" lub interesu publicznego. 6. Zarzuty skargi Sąd uznał za zasadne w części dotyczącej naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Op, jednak tylko z przyczyn, o których mowa wyżej. Wadliwość uzasadnienia obu decyzji organów podatkowych zasadniczo uniemożliwia Sądowi odniesienie się w sposób wiążący do zarzutu dotyczącego naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 Op. Zauważyć jednak należy, że organ nie ma obowiązku umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości tylko z tej przyczyny, że umorzył podatnikom zaległości w podatku od nieruchomości za inny rok. Nawet wówczas, gdy stan faktyczny obu spraw był identyczny. Obowiązany jest jednak uzasadnić swoje rozstrzygnięcie w sposób logiczny i zrozumiały, odpowiadający zasadom przewidzianym dla rozstrzygnięć wydawanych w ramach uznania administracyjnego. Nawet spełnienie przesłanki "interesu publicznego", o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Op, nie powoduje wystąpienia po stronie organu obowiązku umorzenia zaległości podatkowych. Tylko umożliwia udzielenie ulgi. 7. Ponownie rozpoznając sprawę organ I instancji obowiązany uwzględnić powyższe rozważania. W pierwszej kolejności należy zatem wezwać J. Z. do uzupełnienia braków formalnych wniosku wszczynającego postępowanie podatkowe, czyli podpisania wniosku, zgodnie z art. 169 § 1 Op, jeżeli brak ten nie zostanie usunięty bez wezwania przed przekazaniem sprawy Burmistrzowi do ponownego rozpoznania. W drugiej kolejności należy odnieść się do argumentacji skarżących dotyczącej pozytywnej dla nich decyzji umarzającej ich zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2013 r. Ponownie rozpoznając sprawę należy także używać konsekwentnie pojęć wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 Op oraz uzasadnić decyzję w sposób odpowiadający dyspozycjom art. 210 § 4 Op. Czyli wyjaśnić w sposób zrozumiały i logiczny powody stosownego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Akta sprawy powinny zostać należycie oznaczone i ułożone w porządku chronologicznym. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 i art. 200 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku. Do zwróconych kosztów postępowania Sąd zaliczył kwotę 500 zł tytułem zwrotu uiszczonego przez skarżących wpisu stałego od skargi.