III SA/Wa 2378/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2013 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległość podatkową spółki w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2003 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz K. S. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] listopada 2009r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej – K.S. , jako członka zarządu I. sp. z o. o. w W. ("Spółka") za zaległości podatkowe tej spółki w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2003r. wraz z odsetkami za zwłokę. Pismem z 3 października 2011r. Skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności tej decyzji. Powołała się na art. 247 § 1 pkt 3 w zw. z art. 248 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jej zdaniem, decyzja ta wydana została z rażącym naruszeniem art. 107, art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przez ich błędne zastosowanie, polegające na braku stwierdzenia w decyzji ostatecznej, że odpowiedzialność podatkowa orzeczona wobec Skarżącej ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką oraz z drugim członkiem zarządu – G. Z. . Decyzją z [...] marca 2012r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wyjaśnił, że nieważność decyzji powoduje tylko naruszenie prawa o charakterze rażącym, a zatem jeżeli decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawa, gdy wbrew wszystkim przesłankom tego przepisu obarczono stronę obowiązkami lub też uchylono taki obowiązek. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, który odwołał się przy tym do orzecznictwa, z brzmienia art. 107, art. 108 i art. 116 Ordynacji podatkowej dotyczących odpowiedzialności członka zarządu spółki jako osoby trzeciej, nie wynika obowiązek zamieszczenia w sentencji decyzji stwierdzenia, że orzeczona odpowiedzialność jest odpowiedzialnością solidarną. W ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego wskazano prawidłową podstawę prawną, z której wynika taki właśnie charakter odpowiedzialności Skarżącej oraz wskazano, że po ustaleniu wszystkich osób mogących ponosić odpowiedzialność za zaległości Spółki, odrębną decyzją orzeczono o odpowiedzialności drugiego członka zarządu – G.Z. . W prawie podatkowym o solidarnym charakterze zobowiązania podatkowego decyduje nadanie zobowiązaniu takiej właściwości przez przepis ustawy. Podobnie, na gruncie tego prawa solidarna odpowiedzialność może wynikać wyłącznie z ustawy, nie zaś wyłącznie z decyzji. Okoliczność, iż organ podatkowy orzekając o odpowiedzialności osoby trzeciej w sentencji decyzji nie zawarł stwierdzenia o solidarnej odpowiedzialności wraz z podatnikiem nie oznacza braku tej odpowiedzialności. W odwołaniu od tej decyzji Skarżąca wniosła o jej uchylenie oraz stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] listopada 2009r. Podtrzymała stanowisko zajęte we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji. Jej zdaniem, argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej dotycząca określenia w sentencji decyzji ostatecznej solidarnego charakteru odpowiedzialności mogłaby mieć znaczenie, gdyby w decyzji tej wskazano wszystkie podmioty odpowiedzialne, a zabrakło jedynie zaznaczenia solidarnego charakteru odpowiedzialności. Decyzją z [...] maja 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy własną decyzję z [...] marca 2012r. Podtrzymał stanowisko o braku podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, jako że nie została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa. Podkreślił wyjątkowy charakter instytucji stwierdzenia nieważności decyzji. Ponownie podniósł, że żaden z przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących odpowiedzialności członka zarządu nie nakazuje zamieszczania w decyzji orzekającej o tej odpowiedzialności wskazanych przez Skarżącą treści, a także podkreślił, iż solidarny charakter odpowiedzialności członka zarządu wynika z ustawy. Powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2009r. sygn. akt I FPS 4/08, zgodnie z którą konieczne jest wszczęcie i prowadzenie postępowania wobec wszystkich osób, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponieważ odrębną decyzją orzeczono również o odpowiedzialności G.Z. , spełnione zostały określone tą uchwałą warunki przesądzające, że nie zostały naruszone przepisy odnoszące się do solidarnego charakteru odpowiedzialności. Za bezpodstawny Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzut rażącego naruszenia art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym o odpowiedzialności osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Oznacza to, że objęcie odpowiedzialnością osoby trzeciej za cudze zaległości podatkowe musi mieć postać decyzji. O odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki orzeczono decyzją wydaną na podstawie obowiązujących przepisów prawa. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: – art. 107, art. 108 § 1 i art. 116 § 1 przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż brak stwierdzenia w decyzji, że orzeczona odpowiedzialność podatkowa osoby trzeciej – Skarżącej, jako członka zarządu Spółki, za jej zaległości w podatku od towarów i usług za czwarty kwartał 2003r. ma charakter odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem, tj. Spółką oraz pozostałym członkiem zarządu Spółki – G.Z. , nie stanowi rażącego naruszenia prawa, a tym samym nie zachodzą przesłanki do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji; – art. 210 § 4 przez niedostateczne i niepełne uzasadnienie decyzji, z którego nie wynika dlaczego w tym samym stanie faktycznym i prawnym organ wydaje różne rozstrzygnięcia, raz wydając decyzję podatkową orzekającą, że odpowiedzialność podatkowa Skarżącej jako członka zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe ma charakter odpowiedzialności solidarnej z podatnikiem – Spółką i pozostałym członkiem zarządu Spółki – G.Z. , a raz pomijając w decyzji element solidarności zobowiązania podatkowego. W przekonaniu Skarżącej, z łącznego odczytania art. 107, art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że decyzja ustalająca odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powinna zawierać określenie charakteru tej odpowiedzialności jako solidarnej. Przyjęcie innego rozwiązania mogłoby prowadzić do wyegzekwowania tego samego zobowiązania podatkowego od wielu podmiotów, co nie znajduje uzasadnienia w obowiązującym stanie prawnym. Na poparcie swojego stanowiska Skarżąca wskazała orzecznictwo, z którego wynikało, że organ pierwszej instancji powinien orzec o odpowiedzialności solidarnej wszystkich wskazanych z imienia i nazwiska byłych członków zarządu spółki za określone co do wielkości za dany okres rozliczeniowy zaległości podatkowe spółki. Dopóki decyzja taka wobec osób trzecich nie zostanie wydana, nie można stosować do tych osób zasad odpowiedzialności solidarnej z art. 366 Kodeksu cywilnego. Skarżąca podniosła, że w kolejnych skierowanych do niej decyzjach Naczelnik Urzędu Skarbowego zamieścił w sentencji stwierdzenia, że orzeczona wobec niej odpowiedzialność ma charakter solidarny ze Spółką i drugim członkiem zarządu. Dyrektor Izby Skarbowej, który uważał, że solidarny charakter odpowiedzialności wynika z ustawy, nie wyjaśnił zmiany sposobu orzekania. Zdaniem Skarżącej, utrzymanie w porządku prawnym decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego powoduje skutki niedające się pogodzić z wymaganiami praworządności. W decyzji o odpowiedzialności G.Z. także pominięto stwierdzenie, że odpowiedzialność ta ma charakter solidarny ze Spółką i Skarżącą. Powstała sytuacja, w której każdy z podmiotów, tj. Spółka, Skarżąca i G.Z. , są odpowiedzialni za całość zaległości podatkowej, a zatem z jednego zobowiązania podatkowego powstały trzy niezależne. Niezależnie od tego, czy którykolwiek ze zobowiązanych spłaci zaległość, pozostali i tak będą odpowiedzialni za całość. Brak stwierdzenia o odpowiedzialności solidarnej, ma także ten skutek, że zapłata należności przez jednego z członków zarządu wyłącza możliwość skutecznego dochodzenia roszczeń regresowych wobec drugiego odpowiedzialnego członka zarządu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji oraz powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi uznał za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek podejmując rozstrzygnięcie Sąd oparł się na powodach innych niż w niej wskazane. Działanie takie umożliwia art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. poz. 1270 ze zm.), dalej – "p.p.s.a.", stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej organu pierwszej instancji, orzekającej o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki, w której pełniła funkcję członka zarządu. Zaskarżona decyzja wydana została w trybie określonym w art. 221 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że w przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Z uwagi na zastosowanie tego przepisu zarówno decyzję rozstrzygającą o zasadności wniosku Skarżącej, jak i decyzję w postępowaniu odwoławczym wydał ten sam organ podatkowy – Dyrektor Izby Skarbowej w W. . Z akt sprawy wynika, że decyzja z [...] marca 2012r. podpisana została przez działającą z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. E.S. – wicedyrektora Izby Skarbowej w W. . Znajdujący się w aktach egzemplarz tej decyzji opatrzony jest także podpisami: starszego komisarza I. W. , p.o. kierownika oddziału M.L. oraz naczelnika wydziału E.W. . Natomiast zaskarżoną decyzję z [...] maja 2012r. podpisał również działający z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. A. P. – wicedyrektor Izby Skarbowej w W. . Na egzemplarzu tej decyzji znajdującym się w aktach znajdują się ponadto podpisy kierownika oddziału M. L., naczelnika wydziału E. W. oraz wicedyrektora Izby Skarbowej w W. E.S. . Z powyższego wynika, że w wydaniu zaskarżonej decyzji uczestniczyły osoby, które brały udział w załatwieniu sprawy zakończonej wydaniem decyzji, od której Skarżąca wniosła odwołanie. Innymi słowy, te same osoby uczestniczyły w rozpatrzeniu wniosku Skarżącej o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak też brały udział w rozpatrzeniu odwołania od decyzji kończącej postępowanie, w którym uczestniczyły. Przede wszystkim nie ulega przy tym wątpliwości, że w wydaniu zaskarżonej decyzji uczestniczyła również wicedyrektor Izby Skarbowej w W. E.S. , która z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w W. wydała decyzję zaskarżoną odwołaniem. W tej sytuacji rozważyć należało, czy pracownik wydający w pierwszej instancji decyzję z upoważnienia organu podatkowego – Dyrektora Izby Skarbowej, w toku postępowania wywołanego wniesieniem odwołania na tę decyzję, może zostać uznany za pracownika, o którym mowa w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, to jest za pracownika podlegającego wyłączeniu od udziału w postępowaniu. Przepis ten stanowi, że pracownik urzędu skarbowego, urzędu gminy (miasta), starostwa, urzędu marszałkowskiego, izby skarbowej, funkcjonariusz celny lub pracownik urzędu celnego, izby celnej, urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych oraz członek samorządowego kolegium odwoławczego podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Istota wynikającego stąd problemu dotyczy zatem zasadności wyłączenia pracownika załatwiającego daną sprawę w pierwszej instancji od rozpoznania jej w postępowaniu odwoławczym przed organem jednoosobowym, w postępowaniu, w którym nie obowiązuje zasada dewolutywności. Zagadnienie powyższe zostało rozstrzygnięte uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2013r. sygn. akt I GPS 2/12 (dostępna na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którą "Artykuł 130 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 tej ustawy". Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że instytucja wyłączenia pracownika – jak się przyjmuje – jest elementem sprawiedliwości proceduralnej, a więc jednej z zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP). Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika ogólny wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia sporów indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości proceduralnej. Podkreślając znaczenie tej zasady Naczelny Sąd Administracyjny odwołał się do orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz piśmiennictwa. Przesłanka wyłączenia pracownika, określona w art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, wskazuje, iż niepożądaną jest sytuacja, gdy przy rozpatrywaniu sprawy – i to bez względu na to, czy chodzi o jej rozpoznanie w ramach dwóch instancji, czy też w ramach jednej instancji – zaangażowany w jej merytoryczne rozpoznanie w jej całokształcie jest pracownik, który brał już udział w wydaniu decyzji w poprzedniej fazie. Uczestniczyłby on nie tylko w dokonywaniu ponownej oceny materiału dowodowego, ale również miałby odnieść się do zarzutów stawianych poprzedniej decyzji przez stronę, w tym także zarzutów adresowanych ad personam do osoby np. najpierw prowadzącej postępowanie dowodowe, a następnie wydającej (podpisującej) decyzję. Jest oczywistym, że w tego rodzaju przypadkach może istnieć bardzo prawdopodobna obawa, że ze względu na tę bliskość pracownika do sprawy, wyrażone w uzasadnieniu poglądy, nie będzie on obiektywny przy ocenie podniesionych zarzutów. Byłby tu poza tym niejako "sędzią we własnej sprawie". Pod znakiem zapytania stałaby więc rzetelność i prawidłowość takiego procedowania, a kontrola byłaby iluzoryczna (tak R. Karczmarczyk, glosa do uchwały NSA z 22 lutego 2007r. sygn. akt II GPS 2/06, GSP Przeg. Orzecz. 2008, nr 1, s. 53). Podobnie podkreślał W. Dawidowicz, podnosząc, że "istotą specyficznego stosunku określonego pracownika do określonej sprawy jest jego osobiste zaangażowanie i zainteresowanie w określonym sposobie załatwienia sprawy, stąd rodzi się niebezpieczeństwo, że będzie on działał w sprawie stronniczo, a więc sprzecznie z zasadniczym celem postępowania, jakim jest rozstrzygnięcie sprawy w sposób obiektywny" (tak J.Borkowski, [w:] B.Adamiak, J.Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego, Warszawa 2000, s. 147). Naczelny Sąd Administracyjny podzielił wyrażany w orzecznictwie pogląd, że przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji", powodująca wyłączenie pracownika jednoosobowego organu podatkowego z postępowania wszczętego wniesieniem odwołania, o którym mowa w art. 221 Ordynacji podatkowej utożsamiana jest z określeniem "udział w załatwianiu sprawy". Ustawodawca nie posługuje się określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. W wyroku z 15 grudnia 2008r. sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178) Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym – w odróżnieniu od postępowania sądowego – poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie". Naczelny Sąd Administracyjny zaznaczył, że w pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 Ordynacji podatkowej. Może się bowiem zdarzyć tak, że jeden upoważniony pracownik przeprowadzi w danej sprawie całe postępowanie dowodowe, a inny – także upoważniony pracownik – wyda decyzję. Może się tak stać z różnych powodów, choroby, przejścia na emeryturę, awansu itp. Zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Należy przy tym mieć na uwadze to, że istnienie przesłanek wyłączenia należy tylko uprawdopodobnić, ale charakter czynności polegających na braniu udziału w wydaniu decyzji należy wykazać, udowodnić. Niemniej jednak każde wydanie (podpisanie) decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 Ordynacji podatkowej. Jak już Sąd wskazał, z akt rozpoznanej sprawy wynika, że wicedyrektor Izby Skarbowej E.S. wydała (podpisała) decyzję z [...] marca 2012 r., co w świetle przytoczonych wyżej rozważań zawartych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego powinno było skutkować jej wyłączeniem od udziału w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 221 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, że każdą z wydanych w sprawie decyzji popisała z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej inna osoba, nie może być uznana za wystarczającą do odstąpienia od zastosowania art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika bowiem, że wicedyrektor Izby Skarbowej E.S. , podobnie jak inne osoby, których podpisy widnieją na znajdujących się w aktach egzemplarzach obu wydanych w sprawie decyzji, uczestniczyła w rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji. Wprawdzie w tzw. metryce sprawy (k. 74) wśród osób wydających decyzję w postępowaniu odwoławczym nie wymieniono E.S. , przypisując jej jedynie czynność "Dekretacja na Wydział", jednakże dekretacja taka nie wymaga podpisania się na egzemplarzu decyzji, a zamieszczana jest na dekretowanym piśmie – w tym przypadku na odwołaniu wniesionym przez Skarżącą. W metryce sprawy uwzględniono również starszego inspektora M.B. , jednakże z zapisów metryki oraz akt sprawy wynika, że wykonane przez niego czynności to jedynie założenie metryki i wyznaczenie terminu na wypowiedzenie się w sprawie materiału dowodowego oraz potwierdzenie za zgodność z oryginałem kserokopii dokumentów. Zważyć przy tym należało, że specyfika rozpoznanej sprawy, w której zapadło rozstrzygnięcie o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji przejawiała się w tym, że postępowanie dowodowe nie było prowadzone, a zatem przygotowanie rozstrzygnięcia w istocie wyczerpywało istotne czynności tego postępowania. Przepis art. 240 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja wydana została przez pracownika lub organ podlegających wyłączeniu z mocy art. 130-132 tej ustawy. Zgodnie zaś z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny uchyla zaskarżony akt, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania. W ocenie Składu orzekającego w niniejszej sprawie, z uwagi na wydanie decyzji w pierwszej instancji przez wicedyrektora Izby Skarbowej E. S. , która nie została wyłączona następnie od udziału w rozpatrzeniu odwołania, a także uwzględniając okoliczność, że w przygotowaniu obu tych rozstrzygnięć uczestniczyły również inne te same osoby, uznać należy, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. jest art. 130 § 1 pkt 6 w związku z art. 221 Ordynacji podatkowej, dającego podstawę do wznowienia postępowania. Powyższa wadliwość zaskarżonej decyzji uniemożliwia Sądowi ocenę jej merytorycznej prawidłowości, a tym samym odniesienie się do zarzutów skargi w tym zakresie. Odwołanie Skarżącej należy rozpatrzyć ponownie, eliminując udział w tej fazie postępowania pracowników, którzy uczestniczyli w wydaniu decyzji z [...] marca 2012r. W tym stanie rzeczy Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) p.p.s.a. Zakres, w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).