III SA/Wa 24/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Anna Wesołowska, Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] października 2009 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego w sprawie odmowy stwierdzenia nadpłaty na koncie podatkowym i jej zwrotu 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. M. kwotę 200 zł (dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. III SA/WA 24/10 UZASADNIENIE Pismem z dnia [...] stycznia 2009 r. Skarżąca W. M. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o "stwierdzenie nadpłaty na koncie podatkowym" i jej zwrot na rachunek bankowy. W uzasadnieniu wniosku Skarżąca stwierdziła, że na jej koncie podatkowym figurowały od wielu lat nadpłaty podatkowe, które nie zostały rozliczone zgodnie z treścią art. 76 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 5, poz. 60 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako O.p. Skarżąca stwierdziła, że do nadpłat tych nie doliczono odsetek oraz, że zaliczono je na zaległości podatkowe o najpóźniejszym terminie płatności co stanowiło naruszenie art. 62 § 1 O.p. Ponadto wskazała, że w pewnych okresach zwrócono jej nadpłatę podatku, podczas gdy na jej koncie widniała zaległość podatkowa na którą nadpłata ta powinna być zaliczona z urzędu na podstawie art. 76 § 1 O.p. W wyniku zwrotu tej nadpłaty Skarżąca obowiązana była zapłacić zaległość z odsetkami. Skarżąca zażądała od organu: - zwrotu nadpłaty w łącznej wysokości na koniec 2003 r. 17 115,06 zł plus należne odsetki, - zaliczenia zwróconych jej nadpłat za lata 1997,1998, 2001 na poczet istniejących zobowiązań podatkowych- art. 76b w zw. z art. 76a i art. 62 § 1 i 2 O.p., - rozliczenie nadpłaty w kwocie 521,74 zł z roku 1994 która nie została rozliczona w latach 1995 i 1996, - naliczenia odsetek od nadpłat za lata 1995 i 1996, - zwrot nadpłaty z tytułu niesłusznego obciążenia kosztami egzekucyjnymi pobranymi z konta bankowego, - naliczenia odsetek za niezgodne z prawem dysponowanie nadpłatami występującymi w latach 1996-2003 w podatkach PIT-4, PIT-5 i VAT-7. Skarżąca we wniosku zamieściła szczegółowe rozliczenie nadpłat podatku występujących w [poszczególnych okresach rozliczeniowych. Dodatkowo Skarżąca wskazała, że w stosunku do niej były wydawane postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłat, które były niezgodne z prawem. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2009 r. postanowił "odmówić stwierdzenia nadpłaty na koncie podatkowym i jej zwrotu". W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że Skarżąca składając wniosek o stwierdzenie nadpłaty nie wypełniła obowiązku określonego w art. 75 § 3 O.p. t.j. nie złożyła skorygowanych deklaracji podatkowych. Organ stwierdził, że wypełnienie tego obowiązku nie było możliwe z powodu upływu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za lata 1996-2002 oraz na wnioskowany rodzaj nadpłaty "na karcie podatkowej". Organ stwierdził, że sprawa nie podlega rozpatrzeniu w trybie art. 75 § 2 pkt 1 lit. c O.p. gdyż Skarżąca jako osoba prowadząca działalność gospodarczą była obowiązana do składania zeznań (deklaracji) a żądana nadpłata nie dotyczy wpłaty podatku nienależnego lub w wysokośc9i większej od należnej. Organ stwierdził, że sprawa dotyczy w rzeczywistości zaliczenia nadpłat za lata 1996-2003 na zaległości podatkowe i ich oprocentowania. W tym przedmiocie zostały wydane trzy postanowienia, jedno z dnia [...] lipca 2003 r. i dwa z [...] marca 2008 r., które zostały utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. Od decyzji organu pierwszej instancji Skarżąca wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] października uchylił decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie jako bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że podziela stanowisko organu pierwszej instancji według którego przedmiotem wniosku skarżącej nie było stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku VAT. Zdaniem organu wniosek skarżącej z dnia 14 stycznia 2009 r. zawierał żądanie zaliczenia nadpłat podatku za lata 1996-2003 na bieżące i zaległe zobowiązania podatkowe Skarżącej. Skarżąca nie wniosła o stwierdzenia nadpłaty za konkretne okresy rozliczeniowe oraz nie złożyła skorygowanych deklaracji podatkowych. Organ wskazał, że zgodnie z treścią art. 79 § 2 O.p. prawo skarżącej do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za lata 1996-2002 wygasło. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w obrocie prawnym funkcjonują następujące postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej: - z dnia 4 czerwca 2004 r. nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. - z dnia 4 czerwca 2004 r. [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995 r. - z dnia 18 grudnia 2008 r. nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. - z dnia 18 grudnia 2008 r. nr [...] w sprawie wpłat wyegzekwowanych w postępowaniu egzekucyjnym. Organ stwierdził, że sprawy zaliczenia nadpłat za lata 1995-2002 r. były przedmiotem rozpatrzenia w obu instancjach. W zakresie pozostałych żądań Skarżącej organ stwierdził, że wykraczają one poza zakres postępowania wszczętego przez Skarżącą wnioskiem z dnia 14 stycznia 2008 r. W zakresie tych żądań organ przedstawił wyjaśnienia organu pierwszej instancji przedstawione w piśmie z dnia 26 września 2009 r. Wyjaśnienia te dotyczyły: - zaliczenia nadpłat w podatku od osób fizycznych za rok 1997 i 1998, - rozliczenia kwot uzyskanych od Skarżącej w toku egzekucji, - wpłat dokonanych przez Skarżącą 4 lipca 2003 r. na poczet podatku VAT za lipiec i grudzień 2000, wpłaty kwoty 1950,00 zł w dniu 27 grudnia 2001 r. i kwoty 560,00 zł w dniu 28 grudnia 2001 r. na poczet podatku VAT za listopada 2001 r., - wpłaty dokonanej przez Skarżącą w dniu 13 listopada 2003 r. w wysokości 1 143,30 zł, - rozliczenia nadpłaty wynikającej z zeznania PIT-35 z a 1998 r. z uwzględnieniem wpłaconych w ciągu roku zaliczek, - rozliczenia nadpłaty wynikającej z zeznania PIT-35 z a 1999 r. z uwzględnieniem wpłaconych w ciągu roku zaliczek, - opinii biegłego B. K. sporządzonej w związku z postępowaniem prowadzonym przed Sądem Rejonowym dla W. [...] Wydział Cywilny, której przedmiotem były rozliczenia zapłaty zobowiązań podatkowych skarżącej oraz zaliczenia na nie nadpłat. Na decyzję organu drugiej instancji Skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. W skardze W. M. podnosiła, że organ pierwszej instancji wykazywał wieloletnią bezczynność w zaliczeniu nadpłat Skarżącej na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe. Organ błędnie poinformowała Skarżącą o przysługującej jej nadpłacie w wyniku czego po stronie Skarżącej powstała zaległość podatkowa i obowiązek zapłaty odsetek od tej zaległości. Nie naliczał należnych Skarżącej odsetek od nadpłat. Skarżąca stwierdziła, że organ nie zaksięgował wszystkich dokonanych przez nią wpłat zobowiązań podatkowych oraz że obciążono ją odsetkami od zaległości podatkowych za okres, w którym przysługiwała jej nadpłata podatkowa. W skardze podniesiono, że organ nie wydawał postanowień w sprawie zaliczenia wpłat dokonanych przez Skarżącą na poczet zaległych zobowiązań podatkowych a także w sprawie zaliczenia nadpłat podatkowych.. Skarżąca stwierdziła, że postanowienia wskazane w uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji są niezgodne z prawem i w związku z tym Skarżąca żąda ponownego rozliczenia nadpłat podatku. Skarżąca podnosiła, że organ po upływie terminów przedawnienia dokonał zaliczenia nadpłat na zobowiązania podatkowe. W ocenie Skarżącej oznaczało to zaliczenie nadpłat na nieistniejące zobowiązania podatkowe. Skarżąca wniosła o: 1. uznanie jej roszczeń o zadośćuczynienie za doznane krzywdy w wysokości 250 000 zł, 2. unieważnienie zaskarżonej decyzji, 3. zawiadomienie Prokuratury o popełnieniu przestępstwa na jej szkodę przez Naczelnika Urzędu W., które polegało na wyłudzaniu od Skarżącej nienależnego podatku dopłat i odsetek przez okres od 1995 r. do chwili obecnej oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. i biegłego sądowego polegającego na pomocnictwie w popełnieniu ww. czynu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W., 4. Wydanie zgody przez Wojewódzki Sąd Administracyjny na podanie wyroku do publicznej wiadomości. Organ w odpowiedzi na skargę zarzuty w niej podniesione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga jest zasadna. Z treści wniosku Skarżącej z dnia 14 stycznia 2009 r. o stwierdzenie nadpłaty, w szczególności z części zawierającej rozliczenie zobowiązań za poszczególne okresy kolejnych lat podatkowych oraz z innych pism składanych w toku postępowania podatkowego np. pismo z dnia 14 kwietnia 2009 r. karata (80 akt administracyjnych) pismo procesowe z dnia 8 lipca 2009 r. (karta 174 akt administracyjnych) opinia biegłego sądowego (karta 173 akt administracyjnych) uzupełnienie odwołania z dnia 2 czerwca 2009 r. (karta 146 akt podatkowych) wynika, że Skarżąca żądała rozliczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji nie tylko nadpłat podatków, które powstały za poszczególne okresy rozliczeniowe w latach 1996-2003 ale także żądała rozliczenia przez organ wpłat podatków dokonanych przez Skarżącą w tym okresie oraz kwot zaliczonych przez organ na zobowiązania podatkowe, które pochodziły z egzekucji. Dokumenty te wskazują na to, że Skarżąca pozostawała w przekonaniu co do dysponowania przez organ należnymi jej kwotami pieniężnymi, które przewyższają wymagalne zobowiązania podatkowe Skarżącej. Skarżąca domagając się ponownego przeliczenia "rozksięgowania" dokonanych przez nią wpłat, nadpłat podatku oraz kwot pochodzących z egzekucji twierdziła, że prawidłowe rozliczenie tych kwot wykaże, iż organ dysponuję pieniędzmi pochodzącymi od Skarżącej, które powinny być jej zwrócone z tego powodu, że kwoty te przewyższają zobowiązania podatkowe Skarżącej widniejące w ewidencji księgowej organu pierwszej instancji. W zaskarżonej decyzji organ wskazał cztery postanowienia wydane w zakresie zaliczenia nadpłat podatkowych oraz kwot uzyskanych w toku egzekucji na poczet bieżących i zaległych zobowiązań podatkowych. Zaliczenia te dotyczyły nadpłat w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1995, 1996, 2001 r. raz kwot uzyskanych w toku egzekucji zaliczonych na zobowiązania z deklaracji PIT-4 za 1997 r. Organ w uzasadnieniu decyzji nie wyjaśnił w jaki sposób rozstrzygnięcia zawarte w tych postanowieniach wyczerpywały żądania Skarżącej skierowane do organu w niniejszym postępowaniu. Zdaniem Sądu, organ twierdząc, że powołane postanowienia dotyczą żądań Skarżącej podnoszonych w niniejszej sprawie obowiązany był wykazać w uzasadnieniu decyzji, że będące przedmiotem tych postanowień zaliczenia nadpłat podatku i kwot uzyskanych w wyniku egzekucji dotyczyły tych samych kwot, których dotyczył wniosek skarżącej z dnia 14 stycznia 2009 r. Ogólne powołanie się przez organ w zaskarżonej decyzji na przedmiotowe postanowienia bez odniesie się do konkretnych kwot powoływanych przez Skarżącą we wniosku inicjującym postępowanie w niniejszej sprawie, stanowiło wadę w zakresie prawidłowego uzasadnienia decyzji i rzetelnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wada ta wystąpiła także w decyzji organu pierwszej instancji. Z tego względu Sąd uznał, że decyzje organu pierwszej i drugiej instancji zostały wydane z naruszeniem art. 122 i art. 210 § 4 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Organ uznał w zaskarżonej decyzji, że pozostałe żądania Skarżącej tj. niepokrywające się z zakresem rozstrzygnięć zawartych w powołanych w zaskarżonej decyzji postanowieniach nie mieszczą się w zakresie postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie. W tym zakresie organ w decyzji przedstawił wyjaśnienia organu pierwszej instancji. Zdaniem Sądu ze stwierdzeniem tym nie można się zgodzić, gdyż jak już Sąd wskazał żądanie Skarżącej zawarte w piśmie z dnia 14 stycznia 2009 r. dotyczyło także sposób zaliczenia wpłat dokonanych przez Skarżącą oraz kwot pochodzących z egzekucji. Potwierdza to także treść skargi wniesionej w niniejszej sprawie do Wojewódzkiego Sądu. Z tego względu organy powinny były wykazać w postępowaniu prowadzonym w niniejszej sprawie, że wpłaty podatków dokonane przez Skarżącą zostały zaliczone na poczet wymagalnych zobowiązań podatkowych. Należy podkreślić, że na podstawie art. 62 § 4 O.p. do wpłat zaliczanych na poczet zaległości podatkowej stosuje się art. 55 § 2. W sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W ocenie Sądu wyjaśnienie niniejszej sprawy wymagało wykazania w decyzji sposobu zaliczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji wszystkich nadpłat powstałych po stronie Skarżącej oraz wpłat dokonywanych przez nią na poczet zobowiązań podatkowych a także kwot uzyskanych przez organ z egzekucji prowadzonej przeciwko Skarżącej. Od nadpłaty podatku w rozumieniu przepisów art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz pkt 2 lit. a) i b) O.p, która polega na błędnym zadeklarowaniu podatku należy odróżnić sytuację, w której zobowiązanie zostało zadeklarowane w prawidłowej wysokości lecz do organu podatkowego wpłynęła kwota wyższa od tego zobowiązania. W tej drugiej sytuacji od podatnika domagającego się zwrotu nadpłaconej kwoty nie można wymagać złożenia korekty deklaracji, gdyż pierwotna deklaracja jest prawidłowa. Zatem skoro Skarżąca w niniejszej sprawie nie twierdziła, że w złożonych deklaracjach wykazała zawyżone zobowiązania podatkowe, to organ pierwszej instancji bezzasadnie stwierdził w decyzji, że Skarżąca miała obowiązek złożyć skorygowane deklaracje. Z treści pism kierowanych w niniejszej sprawie przez Skarżącą do organów podatkowych wynika, że jej zdaniem organ zaliczał wpłaty podatków oraz kwoty nadpłat i kwoty pochodzące z egzekucji na poczet nieistniejących zobowiązań. W skardze Skarżącą twierdzi wprost, że przedmiotowe kwoty były zaliczane na poczet zobowiązań, które w momencie zarachowania wpłaty były przedawnione. W rozpoznanej sprawie organy nie wyjaśniły tych kwestii ograniczając sprawę do zakresu wynikającego z postanowień powołanych w zaskarżonej decyzji podczas, gdy już z samej treści rozliczenia dołączonego do wniosku Skarżącej z dnia 14 stycznia 2009 r. wynikało, że Skarżąca zmierza do zweryfikowania sposobu zarachowania przez organ wpłat wszystkich podatków dokonanych przez nią w latach 1996-2003 oraz zaliczenia nadpłat podatku na poczet zobowiązań a także zaliczenia kwot pochodzących z egzekucji. W ocenie Sądu organ drugiej instancji bezzasadnie uznał sprawę za bezprzedmiotową w sytuacji, gdy jej zakres wykraczał poza zakres powołanych w zaskarżonej decyzji postanowień w sprawie zaliczenia nadpłat podatku dochodowego za lata 1995, 1996, 2001 oraz kwot uzyskanych w wyniku egzekucji. Żądania skarżącej zawarte we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. przekraczały zakres powoływanych postanowień i powinny były zostać ocenione przez organy obydwu instancji. Merytoryczne rozważania organu pierwszej instancji zawarte w piśmie z dnia 29 czerwca 2009 r. w, których organ odnosi się m.in. do wpłat dokonywanych przez Skarżącą na poczet zobowiązań podatkowych za okresy z lat 1996-2002 a także kwot uzyskanych w wyniku egzekucji powinny znaleźć się w decyzji organu pierwszej instancji a także powinny być przedmiotem rozważań decyzji odwoławczej. Rozważania te objęte były zakresem żądań Skarżącej zawartych we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. Kwestie te jednak zostały pominięte w decyzji organu pierwszej instancji, natomiast w decyzji organu drugiej instancji po stwierdzeniu, że nie dotyczą one zakresu sprawy zostały przytoczone jako stanowisko organu pierwszej instancji przedstawione w toku postępowania odwoławczego. W tym miejscu należy wskazać, że w tych rozważaniach niezgodnie z prawdą wskazano, że żądanie rozliczenia nadpłaty za 1994 r. w wysokości 521,74 zł nie zostało podniesione we wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. Stwierdzenie to mija się z prawdą, gdyż W wyjaśnieniach do wniosku z dnia 14 stycznia 2009 r. (karta 15 akt administracyjnych) wskazana została kwota 521,74 zł (skarżąca twierdziła, że była to nadpłata podatku za 1994 r., która nie została rozliczona). Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie organy powinny były przeanalizować wpłaty dokonane przez Skarżącą na poczet zobowiązań wskazanych we wniosku z 14 stycznia 2009 r. wynikających z deklaracji PIT-5, PIT-4 i VAT-7 a także nadpłaty podatku dochodowego i kwoty uzyskane w toku egzekucji i rozstrzygnąć w przedmiocie dysponowania przez organ pierwszej instancji kwotami przewyższającymi wymagalne zobowiązania podatkowe Skarżącej. Z tych wszystkich względów Sąd uznał, że w niniejszej sprawie organy pierwszej i drugiej instancji nie wyjaśniły stanu faktycznego sprawy w stopniu pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy czym naruszyły art. 122 O.p. oraz sporządziły uzasadnienia decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania dlatego też należało stwierdzić, że organ drugiej instancji uchylając decyzję organu pierwszej instancji i umarzając postępowanie naruszył art. 233 § pkt 2 lit. a) O.p. W niniejszej sprawie nie wystąpiły naruszenia prawa dające podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji, z tego względu Sąd nie mógł uwzględnić wniosku Skarżącej o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nie mógł zasądzić na rzecz Skarżącej żądanej kwoty zadośćuczynienia za doznane od organu krzywdy, gdyż w tym zakresie właściwe są Sądy powszechne. Zgoda na podanie wyroku do publicznej wiadomości wykracza poza kompetencje orzecznicze sądu administracyjnego określone w przepisach ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako P.p.s.a. W ocenie Sądu brak jest wystarczających podstaw do złożenia w oparciu o art. 304 § 2 kodeksu postępowania karnego zawiadomienia o popełnieniu przestępstwa w związku z niniejszą sprawą, jednakże Skarżąca jeżeli uważa, że przesłanki ku temu są wystarczające może to uczynić we własnym zakresie w oparciu o art. 304 § 1 powołanej ustawy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 152 i art. 200 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.