III SA/Wa 245/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca), Sędziowie asesor WSA Konrad Aromiński, sędzia WSA Radosław Teresiak, Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2019 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz z byłym Prezesem Zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, marzec i maj 2013 r. oddala skargę Naczelnik P. Urzędu Skarbowego W. – dalej "NUS" - postanowieniem z [...] kwietnia 2018 r. wszczął z urzędu, wobec J. K. - dalej: "Skarżąca" lub "Strona" - byłego członka zarządu H. Sp. z o.o. (pop. "E.-P." Sp. z o.o.) – dalej "Spółka" - postępowanie podatkowe w zakresie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Przedmiotowe postępowanie zostało zakończone decyzją NUS z [...] lipca 2018 r. orzekającą o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, solidarnej ze Spółką oraz byłym Prezesem zarządu ww. Spółki – E. K., za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r., w łącznej wysokości 1.001.934.70 zł wraz z należnymi od tych zaległości odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 430,405 zł. Skarżąca, pismem z 7 sierpnia 2018 r., złożyła odwołanie od powyższej decyzji zarzucając jej naruszenie: 1) art. 299 Kodeksu spółek handlowych - dalej "k.s.h." - poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r. pomimo, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu w ww. Spółce nie orzeczono bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, która posiadała znaczny majątek i regulowała swoje zobowiązania i brak było jakichkolwiek podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tejże Spółki; 2) art. 208 § 1 w zw. z art. 208 § 8 k.s.h. poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki pomimo, że wykazano, iż Skarżąca nie była członkiem zarządu; 3) art. 116 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) – dalej "O.p." - poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej pomimo, że wykazano, iż w czasie obejmowania stanowiska przez Skarżącą w Spółce nie wystąpiły okoliczności, w których należałoby ogłosić upadłość. W uzasadnieniu odwołania Skarżąca wskazała, że Spółka utworzyła Regulamin Zarządu, w którym zostały określone uprawnienia i obowiązki wybranego zarządu. Na podstawie tego dokumentu utworzony został podział kompetencji zarządu. Skarżąca w firmie zajmowała się: nadzorem nad kadrami, podpisywaniem umów o pracę, zatrudnianiem i zwalnianiem pracowników, przewodniczeniem komisji socjalnej, nadzorem i wprowadzeniem systemu jakości ISO, reklamą, opracowywaniem i wdrażaniem nowych wyrobów, nadzorem nad opracowywaniem umów kooperacyjnych i o współpracę, nadzorem nad działem prawnym. Powyższe obowiązki nie pokrywały się z zadaniami określonymi w Regulaminie Zarządu. Jak wskazała Strona, w zakres jej obowiązków, nie wchodziły żadne kwestie związane z zobowiązaniami wobec Spółki. Skarżąca nigdy nie ponosiła odpowiedzialności za zobowiązaniami Spółki. Osobą odpowiedzialną za kwestie finansowe był wyłącznie jej Prezes Zarządu. Skarżąca odwołując się do treści art. 116 § 2 O.p. podkreśliła, że uwzględniając zakres zadań jakimi zajmowała się w Spółce, nigdy nie była członkiem zarządu Spółki. Strona podniosła, że w toku prowadzonego postępowania organ podatkowy nie wykazał, że pełnienie wyznaczonych dla Skarżącej obowiązków, przyczyniło się negatywnie na dział związany z wierzytelnościami Spółki. Natomiast Skarżąca, wykazała w pełni, iż jej działalność w Spółce nie prowadziła do późniejszych problemów finansowych. Wskazała, że problemy finansowe Spółki rozpoczęły się po opuszczeniu przez nią Spółki. W dalszej części odwołania Strona zarzuciła, że w sprawie zakończonej decyzją NUS z [...] lipca 2018 r. nie została stwierdzona bezskuteczność egzekucji względem Spółki w okresie kiedy w jej zarządzie była Skarżąca. Wskazała, że za dowód bezskuteczności egzekucji jako przesłanki pozytywnej odpowiedzialności z art. 299 k.s.h. może służyć między innymi: postanowienie sądu o oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości ze względu na brak wystarczających środków w majątku spółki na zaspokojenie kosztów postępowania; wykaz majątku Spółki, z którego wynika, że nie pokrywa on egzekwowanej wierzytelności; sprawozdanie finansowe spółki, z którego wynika brak istnienia wystarczających środków na zaspokojenie egzekwowanej wierzytelności. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiekolwiek części majątku spółki. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Strony, brak jest podstaw do uznania egzekucji za bezskuteczną. Spółka posiadała bowiem znaczny majątek i regulowała swoje zobowiązania. Wobec Spółki nie istniały nadto podstawy do zgłoszenia jej upadłości. Mając na względzie powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. - dalej "DIAS" – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji stwierdził, że warunek formalny wszczęcia postępowania do Skarżącej jako osoby trzeciej z art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3 O.p. został spełniony. DIAS wskazał, że w związku z nieuregulowaniem przez Spółkę zobowiązań Naczelnik T. M. Urzędu Skarbowego w R. wystawił następujące tytuły wykonawcze: - [...] z [...]marca 2013 r. obejmujący zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń 2013 r. w kwocie 41.289 zł - doręczony Zobowiązanemu 28 marca 2013 r., - [...] z [...] maja 2013 r. obejmujący zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w kwocie 16.596 zł - doręczony Zobowiązanemu 11 czerwca 2013 r, - [...] z [...] lipca 2013 r. obejmujący zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2013 r. w kwocie 949.247 zł - doręczony Zobowiązanemu 23 lipca 2013 r. Postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r. zostało z kolei wszczęte przez NUS na podstawie postanowienia z [...] kwietnia 2018 r., uznanego za doręczone w trybie art. 150 O.p. 4 maja 2018 r., zatem wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec Spółki nastąpiło przed dniem wszczęcia wobec Skarżącej postępowania w trybie art. 116 O.p. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy przytaczając treść art. 116 § 1 i 2 O.p. wyjaśnił, że w chwili upływu terminów płatności zobowiązań podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r., które stosownie do treści art. 103 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j, Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) – dalej "ustawa o VAT" - przypadały, odpowiednio w dniach: 25 lutego 2013 r., 25 kwietnia 2013 r. oraz 25 czerwca 2013 r. - w skład zarządu Spółki wchodzili: Skarżąca (członek zarządu) oraz E. K. (prezes zarządu). Powyższe potwierdzają zgromadzone w aktach sprawy materiały, w tym odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego z 8 lutego 2018 r. oraz odpisy dokumentów z akt rejestrowych Spółki. Z przedmiotowych dokumentów wynika, że Skarżąca została powołana do zarządu Spółki na mocy uchwały nr 4 Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 17 lutego 2004 r. (protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z 17 lutego 2004 r. sporządzony w formie akia notarialnego Rep. A nr [...]). Dnia 30 kwietnia 2014 r. Skarżąca zrezygnowała z pełnionej funkcji. Wniosek o zmianę danych podmiotu w rejestrze przedsiębiorców Sądu Rejonowego dla W. w W. Sądu Gospodarczego został złożony przez Spółkę 10 czerwca 2014 r. W ocenie DIAS, NUS słusznie zatem przyjął, że Skarżąca pozostawała członkiem zarządu ww. Spółki w dacie upływu terminów płatności zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r., a tym samym, może ponosić odpowiedzialność za wynikające z tytułu nie uiszczenia tych zobowiązań zaległości podatkowe. Spełniona zatem została pierwsza pozytywna przesłanka odpowiedzialności w trybie art. 116 O.p., o której mowa w art. 116 § 2 O.p. DIAS stwierdził również, że NUS dochował obowiązku uwzględnienia solidarnego charakteru odpowiedzialności osoby trzeciej, bowiem w osnowie decyzji z [...] lipca 2018 r. wskazał, iż orzeczona odpowiedzialność Skarżącej ma charakter odpowiedzialności solidarnej i występuje wraz ze Spółką oraz drugim członkiem zarządu. Ponadto organ ten realizując obowiązek przeprowadzenia postępowania podatkowego wobec wszystkich osób – członków zarządu, którzy potencjalnie mogą ponosić taką odpowiedzialność, wszczął i przeprowadził równolegle postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki także wobec drugiego członka zarządu. Odnosząc się z kolei do podnoszonych przez Stronę zarzutów, jakoby wobec wprowadzonego w Spółce Regulaminu Zarządu i utworzonego w związku z nim podziału kompetencji, nie można uznać by Strona była członkiem zarządu Spółki, albowiem w zakres jej obowiązków nie wchodziły żadne kwestie związane z odpowiedzialnością za sprawy finansowe Spółki DIAS wyjaśnił, że użyte w art. 116 § 2 O.p. sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Organ odwoławczy stwierdził także, że w sprawie zaistniała druga przesłanka pozytywnej odpowiedzialności tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki (art. 116 § 1 O.p.). W toku prowadzonego postępowania nie ustalono składników majątku, z których przeprowadzenie egzekucji pozwoliłoby na zaspokojenie zaległych zobowiązań. Bezskuteczne okazały się również próby zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych Spółki. DIAS podkreślił, że organy podatkowe mogą wykazywać przesłankę bezskuteczności egzekucji za pomocą wszelkich dowodów. W rozpoznawanej sprawie takimi dowodami były dokumenty zgromadzone w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki. Z materiałów tych wynika, że podejmowane czynności nie doprowadziły do zaspokojenia zaległych roszczeń. Postępowania egzekucyjne wobec Spółki prowadzone były nieprzerwanie od 2011 roku i dotyczyły nie tylko zaległości, objętych niniejszym postępowaniem, ale również zobowiązań z lat poprzednich i kolejnych. Jak wskazano w postanowieniu z 1 grudnia 2017 r. w trakcie prowadzonego postępowania dokonywano pobrań od Zobowiązanego, które zostały rozliczone na poczet istniejących zaległości, w tym kosztów egzekucyjnych. Mimo częściowo pozyskanych przez organ egzekucyjny środków pieniężnych, na dzień [...] lipca 2018 r. w dalszym ciągu pozostały nieuregulowane zobowiązania podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług m.in. za: styczeń 2013 r. w wysokości 41.289 zł, marzec 2013 r. w wysokości 11.398,70 zł, maj 2013 r. w wysokości 949.247 zł. DIAS uznał zatem orzeczenie o odpowiedzialności za te zaległości byłego członka zarządu za uprawnione i zasadne. DIAS zauważył, że art. 116 O.p. stanowi expressis verbis o bezskuteczności egzekucji także "w części", co oznacza, że egzekucja może być bezskuteczna także w sytuacji częściowego zaspokojenia wierzytelności. W takim bowiem wypadku egzekucja jest bezskuteczna co do tych roszczeń, które zostały niezaspokojone. Za tę część odpowiedzialność może i powinien ponosić członek zarządu, który doprowadził swym działaniem lub zaniechaniem do powstania zaległości. Organ odwoławczy stwierdził także, że zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza, aby została spełniona którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącej za zaległość podatkową Spółki. DIAS stwierdził, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwala przyjąć, że Spółka w okresie w jakim funkcję członka jej zarządu pełniła Skarżąca, kwalifikowała się do uznania za dłużnika niewypłaconego w rozumieniu przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Spółka nie wywiązywała się należycie z ciążących na niej obowiązków podatkowych i nie odprowadzała należnych na rzecz Skarbu Państwa podatków, co najmniej od 2011 roku. W okresie, w jakim funkcje członka zarządu pełniła Skarżąca, Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2011 r., luty, kwiecień, wrzesień, październik, listopad 2012 r., styczeń, marzec, maj 2013 r. w łącznej kwocie 3.906.607.90 zł. Ponadto Spółka posiadała również niewykonane zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne za okres październik 1999 r., wrzesień 2002 r., listopad 2006 r., styczeń, wrzesień 2007 r., czerwiec 2008 r., lipiec 2009 r., czerwiec, lipiec 2010 r., styczeń , marzec – październik 2011 r., czerwiec, wrzesień, listopad, grudzień 2012 r., styczeń – kwiecień, lipiec – grudzień 2013 r. w łącznej wysokości 1.531.900.02 zł. Nie były to jedyne niewykonane przez nią zobowiązania. Postępowaniem egzekucyjnym objęto również należności na rzecz Gminy S. B. Z wydruku stanu zaległości zobowiązanego na dzień 29 listopada 2017 r. wynika, że z tytułu zobowiązań powstałych do końca 2013 r. postępowaniem egzekucyjnym objęto zaległości za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2012 r., styczeń, luty, czerwiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2013 r. w łącznej kwocie 223.365.90 zł. Mając powyższe na uwadze DIAS stwierdził, że Spółka w sposób trwały, zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, co z kolei wyczerpuje przesłankę, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, pozwalającą uznać Spółkę za dłużnika niewypłacalnego. W ocenie DIAS wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki winien zostać zgłoszony najpóźniej w czerwcu 2011 r., a nie w 2013 r. - jak wskazał w zaskarżonej decyzji NUS. Pomimo iż DIAS nie podzielił stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji, jakoby przesłanki upadłościowe wystąpiły dopiero w 2013 r., wadliwa w tym zakresie ocena organu pierwszej instancji pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. DIAS zauważył, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pozwolił przesądzić, że w okresie w jakim funkcję członka zarządu Spółki sprawowała Skarżąca, Spółka była dłużnikiem niewypłacalnym. Tym samym trafnie uznano, że Skarżąca - jako były członek jej zarządu, może ponosić odpowiedzialność podatkową za zaległości podatkowe ww. Spółki, na podstawie art. 116 O.p. W ocenie DIAS w sprawie nie zaistniała także okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Strony, a dotycząca zgłoszenia wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego we właściwym terminie, bowiem jak wynika z akt sprawy, w tym pisma Sądu Rejonowego dla W. w W. [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych z 12 lutego 2018r. sygn. akt [...] wniosek taki nie został w ogóle złożony. Ponadto, w ocenie DIAS, analiza treści składanych przez Stronę pism nie pozwala na przyjęcie, że Strona wskazała na okoliczności, które świadczyłyby o braku zawinienia w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Skarżąca mimo, iż będąc osobą odpowiedzialność za sprawy Spółki dopuściła do sytuacji, w której Spółka nie regulowała należnych i wymagalnych zobowiązań. Takiego z kolei działania nie sposób rozpatrywać w kontekście braku winy. Ponadto DIAS podkreślił, że Skarżąca nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa i w konsekwencji zaspokoiłaby zaległości podatkowe Spółki w znacznej części. Skarżąca pismem z 7 grudnia 2018 r. wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej naruszenie: - art. 299 k.s.h. poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec i maj kwartał 2013 r. pomimo, że w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji członka zarządu w Spółce nie orzeczono bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, która posiadała znaczny majątek i regulowała swoje zobowiązania i brak było jakichkolwiek podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tejże spółki; - art. 208 § 1 w zw. z art. 208 § 8 k.s.h. poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec i maj kwartał 2013 r. pomimo, że wykazano, iż Skarżąca nie była członkiem zarządu; - art. 116 § 1 i § 2 O.p. poprzez orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącej za zobowiązania Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec i maj kwartał 2013 r. pomimo, że wykazano, iż w czasie obejmowania stanowiska przez Skarżącą w Spółce, nie wystąpiły okoliczności, w których należałoby ogłosić upadłość. Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania względem Skarżącej. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności podatkowej Skarżącej oraz czy wykazano przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. Przedmiotem skargi jest decyzja DIAS z [...] listopada 2018 r. utrzymująca w mocy decyzję NUS z [...] lipca 2018 r. orzekająca o odpowiedzialności podatkowej Skarżącej, solidarnej ze Spółką oraz byłym Prezesem zarządu ww. Spółki, za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, marzec, maj 2013 r., w łącznej wysokości 1.001.934.70 zł wraz z należnymi od tych zaległości odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie 430,405 zł. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11). Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej". W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12). Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącą funkcji w zarządzie. Na podstawie art. 208 § 2 k.s.h. każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 k.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 czerwca 2009 r., III SA/GI 1513/08, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07). Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.). W ocenie Sądu organ prawidłowo wywiązał się z tych obowiązków. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżąca pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług objętych zaskarżoną decyzją. Zobowiązania, za które Skarżąca odpowiada były wymagalne w dacie wydawania zaskarżonej decyzji i nie były przedawnione w dacie orzekania jego odpowiedzialności. Użyte w art. 116 § 2 O.p." sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Skarżąca została powołana do Zarządu Spółki na mocy uchwały nr 4 Nadzwyczajnego zgromadzenia Wspólników z 17 lutego 2004 r. (akt notarialny Rep. A – [...]). Z chwilą powołania do zarządu Spółki Skarżąca, zgodnie z art. 201 § 1 k.s.h. stała się jej pełnoprawnym reprezentantem, upoważnionym i zobowiązanym do prowadzenia spraw Spółki. Zgodnie bowiem z art. 208 § 2 k.s.h. każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Przy czym, w myśl art. 204 § 1 k.s.h., prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (art. 204 § 2 ww. ustawy). Przepisy Kodeksu spółek handlowych regulujące prawa i obowiązki członka zarządu nie pozostawiają wątpliwości co tego, że żaden wewnętrzny podział obowiązków w spółce nie zwalnia członków zarządu z obowiązku odpowiedzialności za prawidłowe prowadzenie spraw spółki. Osoba pełniąca funkcję członka zarządu powinna posiadać wiedzę o sprawach Spółki, w tym także sprawach finansowych. Obowiązek ten istnieje także wówczas, gdy członkowie zarządu dokonali podziału obowiązków między sobą, nawet w sytuacji, gdy jeden z członków zarządu pozbawił drugiego możliwości działania w tych sprawach. Osoba podejmująca się piastowania funkcji członka zarządu powinna zdawać sobie sprawę, że charakter prawny tej funkcji oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, co zostało jasno wyartykułowane w przepisach art. 201 § 1 i art. 208 § k.s.h. Dla ustalenia odpowiedzialności podatkowej członków zarządu nie jest istotny panujący wewnątrz danej spółki wewnętrzny podział zadań między poszczególnymi członkami jej zarządu. Wewnętrzny podział kompetencji nie stanowi bowiem przesłanki do wyłączenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalone jest stanowisko, że kwestia podziału zadań i obowiązków między poszczególnych członków zarządu spółki z o. o., czy też niezajmowanie się przez nich sprawami finansowymi - nie mają wpływu na zakres odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki (por. wyrok z 31 marca 2018 r. sygn. akt 1 FSK 1172/16, uchwała składu siedmiu sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, wyrok z 29 listopada 2017 r. sygn. akt II FSK 3139/15, wyrok z 29 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 2022/15). W sytuacji, gdy Skarżąca wraz z drugim członkiem zarządu, opierając się na wzajemnym zaufaniu dokonali pomiędzy sobą podziału obowiązków związanych z prowadzeniem spraw Spółki, nie można wywodzić, że nie miała możliwości działania w jej imieniu, i nie ponosi odpowiedzialności za niewykonane przez Spółkę zobowiązania podatkowe. W związku z powyższym nie zasługuje na uwzględnienie zarzut Skarżącej o braku podstaw do orzeczenia o jej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki z uwagi na podział kompetencji zarządu. Należy następnie odnieść się do zarzutu negującego ustalenie bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. W tym zakresie rację należy przyznać organowi. Skarżąca zarzuca organowi błędne ustalenie co do bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Nie wskazuje jednak przy tym, jakie składniki majątkowe Spółki winny zostać jeszcze objęte egzekucją, a nie zostały nią objęte. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r. II FPS 6/08). Postępowanie egzekucyjne wobec Spółki było prowadzone, ale nie dało efektów w postaci zaspokojenia zobowiązań Spółki. Zaznaczyć należy, że czynności egzekucyjne zostały podjęte niedługo po powstaniu zaległości podatkowych. W wyniku zajęć rachunków bankowych okazało się, że brak na nich środków pieniężnych. Czynności egzekucyjne nie ograniczały się tylko do nieefektywnego zajęcia rachunku bankowego. Organ egzekucyjny poszukiwał majątku Spółki zarówno pod adresem jej siedziby (tzw. biuro wirtualne), ale także pod adresem zgłoszonym jako miejsce prowadzenia działalności w miejscowości Klaudyny. W żadnym z tych miejsc nie ujawniono majątku Spółki. Także obecny zarząd nie wskazał żadnego mienia Spółki. W pełni należy podzielić pogląd organu podatkowego, że nieruchomości gruntowe Spółki oznaczone nr księgi wieczystej [...] i [...] z uwagi na ich niewielką powierzchnię, ułożenie i znaczne obciążenia hipoteczne nie przedstawiają żadnej wartości uzasadniającej prowadzenie wobec nich egzekucji administracyjnej. Co do nieruchomości oznaczonej nr [...], jakkolwiek w uzasadnieniu brak jest oceny organu do tej akurat nieruchomości, to w aktach sprawy (karta nr 69) zalega wypis z księgi wieczystej, z którego rubryki 1.5 wynika, że obszar nieruchomości to 0 m². Nieruchomości są to zatem skrawki gruntu o jedynie ewidencyjnym znaczeniu. Organ prawidłowo przyjął, że także egzekucja z samochodów (uszkodzona Skoda [...] i Daewoo [...]) jest nieopłacalna, a nadto z uwagi na brak kontaktu ze Spółką nie można ustalić lokalizacji tych samochodów. Stawiany zarzut wadliwości postępowania dowodowego sprowadzający się do niewyjaśnienia przez organ okoliczności bezskuteczności egzekucji oraz nieujawnienia majątku Spółki jest gołosłowny i nie ma podstaw w materiale dowodowym. Zdaniem Sądu, w obszarze bezskuteczności egzekucji postępowanie dowodowe spełniało wymogi wyznaczone przepisami O.p. Nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia dodatkowych dowodów, bowiem przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności Strony za powstałe zaległości zostały potwierdzone dowodami, które stanowiły materiał podlegający wszechstronnej ocenie w procesie orzekania. Odnosząc się do zarzutu błędnego ustalenia czasu właściwego na wnioskowanie o upadłość należy wskazać na regulacje art. 21 oraz art. 11 u ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2003 r. nr 60. poz. 535 ze zm.) – dalej jako "P.u.n.". Sąd stwierdza, że w zaskarżonej decyzji organ szczegółowo omówił kwestie przesłanek wynikających z tych przepisów. W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z 14 stycznia 2016 r., II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe". Przesłanki wynikające z art. 11 P.u.n. mają charakter alternatywny i równorzędny, co oznacza, że zaistnienie chociażby jednej z nich daje podstawę do ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy, a tym samym obliguje jego reprezentantów do złożenia stosownego wniosku, nie później jednak niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13). Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 P.u.n., LEX 2011 nr 95901 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2016 r., II FSK 798/14; z 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14). W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15). Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami. Mając na względzie powyższe, dla wykazania przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości organ mógł się ograniczyć do wykazywania przesłanki, o której mowa w art. 11 ust. 1 P.u.n. A w ramach tego przepisu organ mógł ograniczyć się do badania wysokości zobowiązań, ustalać fakt ich niewykonania, aby stwierdzić czy doszło do zaprzestania wykonywania wymagalnych zobowiązań i czy niewypłacalność ma charakter trwały. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 P.u.n. Organ doszedł do wniosku, że przesłanka do wnioskowania o ogłoszenie upadłości powinna zostać oparta na trwałym zaprzestaniu wykonywania wymagalnych zobowiązań, co odpowiada przesłance wskazanej w art. 11 ust. 1 P.u.n. Organ przede wszystkim wywodzi, że jeżeli przyczyną jest zaprzestanie płacenia długów (tak jak to miało miejsce w przedmiotowej sprawie), to właściwy czas należy oceniać w odniesieniu do tej przyczyny. Organ ustalił, że Spółka nie wywiązywała się należycie z ciążących na niej obowiązków podatkowych i nie odprowadzała należnych na rzecz Skarbu Państwa podatków co najmniej od 2011 r. W okresie w jakim funkcje członka zarządu pełniła Skarżąca, Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, grudzień 2011 r., luty, kwiecień, wrzesień, październik, listopad 2012 r., styczeń, marzec, maj 2013 r. Ponadto Spółka posiadała również niewykonane zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne od 1999 r., Gminy S. B. od 2012 r., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. od lutego 2013 r. oraz wobec Naczelnika P. Urzędu Skarbowego W. od kwietnia 2016 r. Organ miał więc wszelkie podstaw aby przyjąć, że Spółka w sposób trwały zaprzestała regulowania swoich wymagalnych zobowiązań, co z kolei wyczerpywało przesłankę z art. 11 ust. 1 P.u.n., pozwalającą uznać Spółkę za dłużnika niewypłacalnego. Właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. Dla jego określenia nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu. Zatem moment zgłoszenia wniosku o upadłość nie może być pozostawiony swobodnemu uznaniu członkowi zarządu, gdyż punktem odniesienia w tym zakresie są przepisy prawa upadłościowego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1287/05 - CBOSA). To na zarządzie spoczywa obowiązek monitorowania stanu finansów spółki i oceny, czy dochodzi do krótkotrwałego wstrzymania płacenia długów na skutek przejściowych trudności, czy też dochodzi do zaprzestania płacenia długów w sposób trwały. Zarząd powinien zatem zgłosić wniosek o upadłość, jeżeli tylko zachodzi zagrożenie niewypłacalnością, której nastąpienie w sposób oczywisty niweczy sens postępowania upadłościowego, pozbawiając wszystkich wierzycieli jakiejkolwiek ochrony prawnej ich interesów. Prowadząc działalność w trudnej sytuacji gospodarczej, jak również podejmując działania naprawcze mające na celu ratowanie spółki, organ zarządczy podejmuje działania należące do kategorii tzw. ryzyka gospodarczego. Oznacza to, że – jak podkreśla się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym – członek zarządu winien liczyć się z koniecznością ogłoszenia upadłości spółki także w sytuacji, gdy podejmowane działania nie przyniosą zamierzonego rezultatu lub z poniesieniem odpowiedzialności za nagromadzone długi (dla przykładu wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Poznaniu z 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Po 970/13; w Krakowie w wyroku z 13 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 127/12, w Warszawie z 11 sierpnia 2010 r., sygn. akt VIII SA/Wa 258/10 - CBOSA). Za utrwalony w orzecznictwie należy uznać pogląd, że nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10). Jeżeli istnieją przesłanki do ogłoszenia upadłości, zaś zarząd nie składa takiego wniosku, licząc np. na poprawę sytuacji gospodarczej, podejmuje to na własne ryzyko. Pogląd taki wyraził między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 14 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 1347/10 (CBOSA) stwierdzając, że członek zarządu osoby prawnej, która stała się niewypłacalna w rozumieniu przepisów ustawy prawo upadłościowe i naprawcze nie może uwolnić się od odpowiedzialności za jej zobowiązania podatkowe powołując się na potencjalną możliwość radykalnej poprawy rentowności firmy, nawet jeżeli wykaże, że liczne, sensowne działania w tym kierunku podejmował. Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1251/10 - CBOSA wskazał, że sformułowanie art. 116 § 1 pkt 1 O.p. prowadzi do wniosku, że w zamiarze ustawodawcy od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w tym przepisie, a nie świadome ich niepodjęcie, nawet jeśli w ocenie danego członka zarządu były racjonalne przyczyny takiej decyzji. Jak słusznie wskazuje się wyrok Sądu Apelacyjnego w R. z [...] maja 2017 r., sygn. akt [...], subiektywne przekonanie członka zarządu, że mimo niepłacenia długów spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności. To bowiem na zarządzie spoczywa obowiązek monitorowania spraw spółki i oceny, czy dochodzi do krótkotrwałego wstrzymania płacenia długów na skutek przejściowych trudności czy też dochodzi do zaprzestania płacenia długów w sposób trwały. Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość nie może polegać na samej nadziei na wpływy i zyski. Przenosząc powyższe poglądy, które Sąd podziela i uznaje za własne, na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organ wykazał, opierając się o treść prawidłowo rozumianego i zastosowanego art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. i art. 11 ust. 1 P.u.n., że Spółkę należało uznać za dłużnika niewypłacalnego, a Skarżąca we właściwym czasie nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości. W konsekwencji niezasadne są też zarzuty naruszenia art. 116 § 1 i 2 O.p. Chybionym jest też zarzut naruszenia art. 299 k.s.h. Ten przepis nie ma zastosowania w sprawach odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółek. Organ nie stosując tego przepisu nie mógł go naruszyć. Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącej tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez stronę skarżącą, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.