III SA/Wa 2539/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (spr.), Asesor WSA Hieronim Sęk, Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi I. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2005 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2005 r., wydanym na podstawie art. 216 § 1, art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej ord. pod. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. nałożył na I. P. (wcześniej J. - numer identyfikacji podatkowej świadczy że jest to ta sama osoba) zwaną dalej Skarżącą karę porządkową w wysokości 2.500 zł. W motywach uzasadnienia organ podał, że w dniu 14 kwietnia 2004 r. rozpoczęto u Skarżącej kontrolę podatkową, w tymże dniu zobowiązała się ona do okazania kontrolującym w terminie do dnia 7 maja 2004 r. wszelkich dokumentów za 2000 r. związanych z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą. W dniu 11 maja 2004 r. Skarżąca złożyła pismo wraz z plikiem dokumentów, które jednakże nie odzwierciedlają opisu zdarzeń gospodarczych, jakie miały miejsce w związku z tą działalnością. Organ zauważył, że w dniu 14 maja 2004 r. wezwano Skarżącą do osobistego stawiennictwa w celu przedstawienia kontrolującym urządzeń księgowych i dokumentów źródłowych. Wezwanie to nie zostało przez nią odebrane. Kolejne wezwanie doręczono Skarżącej w dniu 1 czerwca 2004 r., następne zaś skierowane zostało do niej w dniu 6 lipca 2004 r. Skarżąca jednakże nie zgłosiła się mimo, że zgodnie z art. 156 § 1 pkt 1 ord. pod. była do tego zobowiązana. Na postanowienie to Skarżąca złożyła zażalenie, w którym podniosła, że wbrew twierdzeniom organu, rozliczenie za 2000 r., nazwane przez nią "operatem rozliczeniowym", na żądanie organu przedłożyła. Rozliczenie to sporządziła, uprawniona do tego firma rewidencka. Rozliczenia tego organ podatkowy nie kwestionował, co oznacza, że nałożenie kary porządkowej jest bezprzedmiotowe. Na tej podstawie Skarżąca wniosła o jej umorzenie. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, uznając zastosowanie środka dyscyplinującego w postaci nałożenia kary porządkowej za uzasadnione. Organ odwoławczy przypomniał, że wymierzenie kary, o której mowa wyżej uzależnione jest od łącznego spełnienia przesłanek takich jak: prawidłowe wezwanie uczestnika postępowania do określonego zachowania i pouczenie o skutkach niedopełnienia obowiązku tego zachowania oraz naruszenie bez uzasadnionej przyczyny obowiązku wskazanego w wezwaniu. Zdaniem organu II instancji Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przesłanki te wypełnił. W wezwaniu z dnia 14 maja 2004 r. określił bowiem wyraźnie jakiego zachowania oczekuje od Skarżącej oraz pouczył ją o skutkach niewykonania tego obowiązku, zaś zachowanie Skarżącej należy ocenić jako bezzasadną odmowę okazania przedmiotu oględzin, tj. dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą. W skardze na to postanowienie Skarżąca zarzuciła, że wydane w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia nie są rzetelne, obiektywne i nie odzwierciedlają prawdy zawartej w złożonych przez nią wyjaśnieniach oraz przedłożonym rozliczeniu. Skarżąca powtórzyła, że nie uchylała się od przedstawienia żądanych przez organ podatkowy dokumentów. Uznając, że nałożona na Skarżącą kara porządkowa jest bezzasadna i zbyt dotkliwa, wniosła o jej umorzenie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest bezzasadna. Na wstępie Sąd wyjaśnia, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej u.p.p.s.a., kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 u.p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 i 2 u. p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia. Rozpoznając skargę Sąd, zgodnie z art. 134 § 1 u. p. p. s. a., rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Cytowany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego strona nie podnosi zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga jest bezzasadna. Celem regulacji zawartej w art.262 ord. pod. jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniom organów podatkowych oraz innych obowiązkom prawnym, które nakładają na uczestników postępowania przepisy Ordynacji podatkowej. Zastosowanie środków dyscyplinujących wobec osób, które nie wykonują tych obowiązków ma zapewnić sprawne prowadzenie postępowania oraz wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie. Katalog czynów zagrożonych karami porządkowymi zawarty w art.262 ord. pod. ma charakter zamknięty. Zatem organ nie może stosować przewidzianych w tym przepisie kar porządkowych do innych czynów, nawet wtedy gdyby ich zajście utrudniało prowadzenie postępowania lub hamowało jego tok. Warunkiem wymierzenia kary porządkowej w związku z niedopełnieniem obowiązku określonego w art.262 ord. pod. jest pouczenie przez organ podatkowy osoby zobowiązanej do jego wykonania o skutkach niezastosowania się do wezwania, w tym o skutkach wynikających z tego przepisu. Brak pouczenia o możliwości zastosowania kary porządkowej skutkuje niemożnością jej zastosowania. Pierwsza przesłanka zastosowania kary porządkowej z tytułu naruszenia obowiązku osobistego stawienia się przed organem podatkowym jest niedopełnienie tego obowiązku bez uzasadnionej przyczyny. Natomiast drugą przesłanką nałożenia kary z tego tytułu jest prawidłowość wezwania osoby do osobistego udziału w postępowaniu. W wypadku kiedy wezwanie narusza przepisy art.155 i nast. Ordynacji podatkowej, kara porządkowa nie może zostać nałożona. Kara porządkowa z tytułu naruszenia obowiązku osobistego stawienia się przed organem podatkowym może być nałożona wyłącznie na te kategorie podmiotów, które zostały wymienione w art.262 par.1 i 2.Są to strona, pełnomocnik strony, świadek, biegły lub osoba, która wyraziła zgodę na powołanie jej na biegłego ( Ordynacja podatkowa – komentarz prof. B. Brzeziński, dr hab. M. Kalinowski, dr M. Masternak, dr A. Olesińska Wydawnictwo CH.BECK system Legalis Internet) W świetle powyższego należy zauważyć, iż przepisy Ordynacji podatkowej przyjmują w art. 155 § 1 zasadę osobistego stawiennictwa strony lub innych osób do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Zgodnie z treścią § 2, jeżeli osoba wezwana nie może stawić się z powodu choroby, kalectwa lub innej ważnej przyczyny, organ podatkowy może przyjąć wyjaśnienie lub zeznanie albo dokonać czynności w miejscu pobytu tej osoby. W ocenie Sądu w sprawie niniejszej zachodziły przesłanki ustawowe do zastosowania wobec Skarżącej przez organy podatkowe kary porządkowej na podstawie przepisu art. 262 § 1 pkt 1 i pkt 2 ord. pod. zgodnie z którym strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani( pkt 1) oraz bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności (pkt 2 )mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.500 zł. Jak wynika z akt sprawy Naczelnik Urzędu Skarbowego W. skierował do Skarżącej cztery wezwania, tj.: 1) z dnia 29.01.2004 r., wzywające do osobistego stawiennictwa w celu przedłożenia dokumentów źródłowych dotyczących uzyskanych przychodów za rok 2000, 2) z dnia 4.05.2004 r., wezwanie do osobistego stawiennictwa w celu złożenia wyjaśnień podatkowych, 3) z dnia 14.05.2004 r., wezwanie do okazania osobom przeprowadzającym kontrolę urządzeń księgowych i dokumentów źródłowych wyszczególnionych w wezwaniu 4) z dnia 12.07.2004 r. ponowne wezwanie do dostarczenia dokumentów związanych z prowadzoną działalnością z wyjaśnieniem że dokumenty, które dostarczyła w dniu 11 maja 2004 r, nie są tymi do przedłożenia których została wezwana .Te wezwania znajdują się w aktach sprawy. Brak jest w aktach przesłanych do Sądu wezwania, o którym mowa w postanowieniu organu I instancji z dnia 6.07.2004 r. Do wszystkich wezwań załączone zostały ich zwrotne potwierdzenia odbioru przez skarżącą. Z treści wymienionych wyżej wezwań wynika, że dwa pierwsze wezwania dotyczą osobistego stawienia się w urzędzie i okazania dokumentacji przez skarżącą, natomiast dwa następne nie wskazują wprost na osobiste stawiennictwo, choć tak można wnioskować z ich treści. Nie ma jednak wątpliwości, że wzywają skarżącą do dokonania czynności jaką jest okazanie organowi podatkowemu urządzeń księgowych i dokumentacji źródłowej w celu przeprowadzenia czynności kontrolnych.. Jak wskazano wyżej warunkiem zastosowania kary porządkowej na podstawie art.262 ord. pod. jest doręczenie stronie prawidłowego wezwania. Wezwaniem, które nie budzi żadnych wątpliwości co do zastosowania omawianej kary na podstawie art.262 § 1 pkt 1 z tytułu nie stawienia się osobiście bez uzasadnionej przyczyny jest pierwsze wezwanie z dnia 29.01.2004 r. Spełnia ono wymogi określone w art.159 ord. pod. i wbrew twierdzeniom strony skarżącej szczegółowo precyzuje żądanie organu co do skarżącej. Drugie wezwanie nie określa sprawy co do której skarżąca miałaby złożyć wyjaśnienia i w jakim charakterze miałaby te wyjaśnienia składać. Zauważyć jednak należy, iż jedno prawidłowe wezwanie z pouczeniem o skutkach prawnych niezastosowania się do niego, nie wykonane w terminie przez osobę wymienioną w art.262 Ordynacji podatkowej skutkuje nałożeniem kary porządkowej. Przepis ten nie wymaga bowiem więcej niż jednego wezwania do zastosowania kary w nim przewidzianej. Jak wynika z akt sprawy skarżąca nie stawiła się bez uzasadnionej przyczyny, nie usprawiedliwiła swojej nieobecności, w sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w art.155 § 2 ord. pod. W dwóch następnych wezwaniach skarżącą zobowiązano do dostarczenia kontrolującym dokumentacji podatkowej do wglądu, nie określono natomiast czy skarżąca musi uczynić to osobiście, przez pełnomocnika, czy też przez pocztę. Żadne jednak z tych wezwań wbrew zarzutom skargi nie budzą wątpliwości w jakim celu skarżącą wzywano. Mimo braku zastrzeżenia co do osobistego stawiennictwa, skarżąca była zobowiązana do dokonania czynności wymienionej w wezwaniach. Z akt sprawy wynika, iż skarżąca do chwili obecnej nie okazała kontrolującym dokumentacji podatkowej, a w piśmie z dnia 12.06.2004 r. poinformowała Naczelnika Urzędu Skarbowego W., że dokumenty te okaże warunkowo, to znaczy wtedy gdy urząd odniesie się do przedstawionego przez nią audytu opracowanego przez biegłego rewidenta. Z powyższego wynika jednoznacznie, że skarżąca odmówiła bez uzasadnionej przyczyny okazania tych dokumentów, których organ podatkowy uprawniony był żądać na podstawie art.286 par.1 ord. pod. Były one niezbędne do dalszego prowadzenia postępowania kontrolnego. W sprawie zachodzi więc druga przesłanka do zastosowania kary porządkowej określona w art.262 §1 pkt 2 ord. pod. Sąd nie podziela poglądu wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu, iż omawiane okoliczności zachowania skarżącej to odmowa wydania przedmiotu oględzin. Nie w celu oględzin przecież organ podatkowy chciał zapoznać się z dokumentami podatkowymi skarżącej. Zażądał ich w celu przeprowadzenia czynności kontrolnych, do dokonania których udział skarżącej, poprzez okazanie urządzeń księgowych i dokumentów źródłowych był niezbędny. Strona jednak odmówiła udziału w tych czynnościach powodując zawieszenie postępowania kontrolnego. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art.151u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.