III SA/Wa 2560/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Marek Krawczak, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi T. F. na zmianę interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 14 maja 2014 r. nr PL/LM/830/61/EOB/2014/RD-44950 w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę Skarżący – T. F., zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwrotu podatku pobranego od umowy sprzedaży. W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny: Skarżący w dniu 24 października 2012 r. kupił od teścia – H. T., na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w Biurze Maklerskim w Z. 6.788 sztuk akcji spółki H. S.A. o wartości 154.087,60 zł (22,70 zł za jedną sztukę). Należności zostały zapłacone gotówką w dniu podpisania umowy. Była to cena, po jakiej H. i A. małżonkowie T. kupili akcje na giełdzie w dniu 16 marca 2007 r. W konsekwencji powyższego, Biuro Maklerskie zdjęło 6.788 sztuk akcji spółki H. S.A. z rachunku maklerskiego H. i A. T., wprowadzając je na rachunek Skarżącego po cenie 22,70 zł, o łącznej wartości 154.087,60 zł. W dniu 29 października 2012 r. Skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w H. deklarację dotyczącą podatku od czynności cywilnoprawnych w postaci deklaracji PCC-3. Wypełniając część D deklaracji Skarżący wstawił stawkę 2% podatku od kwoty 154.087,60 zł, płacąc 3.082,00 zł. Po zorientowaniu się o niewłaściwie zastosowanej stawce podatkowej (opłata taka wynosić powinna 1% od wartości transakcji), Urząd Skarbowy w H., po uprzednim złożeniu korekty PCC-3, zwrócił Skarżącemu 1.541 zł. Na początku 2013 r. zlikwidowano Biuro Maklerskie w Z. i rachunki maklerskie klientów przeniesiono do Punktu Obsługi Klientów Nr [...], Centralnego Domu Maklerskiego P. S.A. w L., ul. [...]. Umową z dnia 30 kwietnia 2013 r. rozwiązano umowę sprzedaży z dnia 24 października 2012 r. Na skutek dobrowolnej woli stron, zostały uchylone skutki prawne oświadczenia woli (tzn. nieważność względna), rozwiązano w ten sposób umowę sprzedaży z dnia 24 października 2012 r. Rozwiązanie przez strony umowy sprzedaży akcji z dnia 24 października 2012r. nastąpiło dobrowolnie (dobrowolna wola stron). Przyczyną tych dobrowolnych ustaleń były coraz bardziej pogarszające się układy w małżeństwie Skarżącego z B. F., córką H. i A. T., o czym nie wiedzieli teściowie przed sprzedażą akcji, tj. przed dniem 24 października 2012 r. W § 2 umowy z dnia 30 kwietnia 2013 r., sporządzonej w Biurze Maklerskim w L., H. T. kupił od Skarżącego 6.788 sztuk akcji spółki H. po 22,70 zł o wartości 154.087,60 zł (płacąc gotówką) w biurze maklerskim. Biuro przeniosło te akcje z rachunku Skarżącego na rachunek H. i A. T. W związku z powyższym Skarżący zapytał, czy w tej sytuacji, powołując się na przepisy Kodeksu cywilnego, należy mu się zwrot zapłaconego w dniu 29 października 2012 r. podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1.541 zł? Zdaniem Skarżącego, podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 1.541 zł, zapłacony przez niego od umowy sprzedaży akcji spółki H. S.A. w dniu 29 października 2012 r., a rozwiązanej umową z dnia 30 kwietnia 2013 r. z woli stron, powinien zostać mu zwrócony przez Urząd Skarbowy w H., ponieważ transakcja została rozwiązana. W interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że stanowisko Skarżącego jest prawidłowe. Jednakże Minister Finansów w dniu [...] maja 2014 r. zmienił ww. interpretację indywidualną, uznając stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Wskazał, że nie ma możliwości zastosowania przepisów prawa podatkowego bez jednoznacznego ustalenia jaka czynność cywilnoprawna jest przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niedokonanie przez organ wydający interpretację indywidualną oceny prawnej stanu faktycznego, przedstawionego we wniosku o wydanie tej interpretacji w oparciu o przepisy prawa cywilnego, w ocenie Ministra Finansów, skutkowało wywiedzeniem wobec tego stanu niewłaściwych wniosków w oparciu o przepisy prawa podatkowego. Dodatkowo organ zauważył, że mimo wezwania przez Dyrektora Izby Skarbowej w L., Skarżący nie zaprezentował własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, co niewątpliwie przerzuciło obowiązek dokonania takiej oceny na organ wydający interpretację, wobec podjętej przez ten organ decyzji o wydaniu interpretacji indywidualnej, mimo niekompletności wniosku o jej wydanie interpretacji. Minister powołał się na przepisu ustawy z dnia 9 września 2000r. – o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.; dalej: "u.p.c.c."), tj. art. 11 ust. 1 pkt 1. Wskazał, że przepisy u.p.c.c. nie definiują pojęcia nieważności względnej. W związku z powyższym pojęcie to powinno być zdefiniowane na podstawie prawa cywilnego. W świetle przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121; dalej "K.c.") - nieważność względną czynności prawnej powoduje wada oświadczenia woli w postaci błędu lub groźby. Wadliwość ta nie powoduje nieważności czynności z mocy prawa. Istnienie jej uprawnia natomiast konkretną osobę do podważenia tej czynności. Wzruszenie czynności następuje przez złożenie oświadczenia drugiej stronie. Organ przytoczył treść art. 84, art. 87 oraz art. 88 § 1 K.c. i wskazał, że Skarżący nie wskazał, która z wad oświadczenia woli wystąpiła w przedstawionym przez niego stanie faktycznym. Minister Finansów wskazał, że wobec niedokonania przez Skarżącego oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, można jedynie domniemywać, że w jego ocenie oświadczeniem, o którym mowa w art. 88 § 1 K.c., jest powołana przez Stronę umowa z dnia 30 kwietnia 2013 r. W ocenie Ministra Finansów, umowa z dnia 30 kwietnia 2013 r. nie miała charakteru oświadczenia o uchyleniu się od skutków oświadczenia woli złożonego w umowie sprzedaży akcji. Treść umowy przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazuje, że wolą stron było zawarcie nowej umowy sprzedaży. Nie można więc zgodzić się z twierdzeniem Skarżącego, iż umowa zawarta przez niego w dniu 30 kwietnia 2013 r. miała charakter oświadczenia o uchyleniu się od skutków oświadczenia woli złożonego w umowie sprzedaży akcji z dnia 24 października 2012 r. W ocenie Ministra Finansów umowa z dnia 30 kwietnia 2013 r. jest kolejną umową sprzedaży. Konsekwencją takiego zakwalifikowania tej czynności cywilnoprawnej jest nie tylko brak podstaw do zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, pobranego od umowy sprzedaży akcji z dnia 24 października 2012r., ale także fakt podlegania umowy sprzedaży z dnia 30 kwietnia 2013 r. opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na zasadach przewidzianych w przepisach u.p.c.c. dla umów sprzedaży. Minister Finansów stwierdził, że żadna ze stron umowy sprzedaży nie złożyła oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczenia woli złożonego w dniu 24 października 2012 r. Tym samym zawarta umowa sprzedaży akcji jest ważna, a podatek z tytułu jej zawarcia został zapłacony prawidłowo. Do czasu bowiem uchylenia się od skutków prawnych oświadczenia woli dokonaną czynność podlegającą opodatkowaniu uważa się za niewadliwą. Nie stanowi przesłanki do dokonania zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych rozwiązanie umowy sprzedaży z woli stron (za porozumieniem stron), na którą powołuje się Wnioskodawca. Minister Finansów podkreślił, że przepis art. 11 ust. 1 u.p.c.c. zawiera enumeratywnie wymienione przypadki, których zaistnienie skutkuje zwrotem podatku. W przepisie tym nie zostało wymienione rozwiązanie umowy, jako przesłanka zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Minister Finansów, w odpowiedzi na wezwanie Skarżącego do usunięcia naruszenia prawa stwierdził brak podstaw do zmiany stanowiska zawartego w zmienionej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zmiany interpretacji indywidualnej oraz zarzucił organowi nieuwzględnienie w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa "właściwej przesłanki do uchylenia woli", którą był "fakt oświadczenia woli złożonej pod wpływem bezprawnej groźby drugiej strony, grożącej Skarżącemu poważną startą dla jego syna F. F., w przypadku nierozwiązania umowy z dnia 24 października 2012 r. umową z dnia 30 kwietnia 2013 r., co skutkowałoby cofnięciem testamentów przez H. i A.T. uprawniających F. F. do całego spadku po ich śmierci". Uzasadniając swoje żądania Skarżący ponownie przedstawił stan faktyczny opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dodatkowo podniósł, iż H. i A. T. zaproponowali mu rozwiązanie umowy kupna-sprzedaży z dnia 24 października 2012 r. i przeniesienie tychże akcji z powrotem na ich rachunek maklerski. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wbrew stanowisku Skarżącego, interpretacja zmienna, wydana przez organ, jest prawidłowa. Skarżący nieprawidłowo zakwalifikował ilość, znaczenie i skutki prawne transakcji, dotyczących przeniesienia własności akcji. Pierwsza umowa kupna-sprzedaży akcji została zawarta przez Skarżącego w dniu 24.10.2012. W jej wyniku własność akcji przeszła na T. F. Umowa ta wywołała skutek w postaci powstania obowiązku uiszczenia podatku PPC, który to podatek został uiszczony. W dniu 30 kwietnia 2013 została zawarta- między tymi samymi stronami- druga umowa kupna sprzedaży akcji, jednakże Skarżący był sprzedającym, a jego teściowie- nabywcami. Umowa ta również spowodowała skutki podatkowe w postaci objęcia jej podatkiem PCC. Zawieranie- nawet wielokrotnie –umów kupna- sprzedaży między tymi samymi stronami nie jest niedopuszczalne. Prawo cywilne za nadrzędną zasadę uznaje bowiem zasadę swobody umów, w myśl której to strony decydują czy zawrzeć umowę, jaką umowę zawrzeć i z kim. Tylko wyjątkowe sytuacje pozwalają na ingerencję innych podmiotów w treść zawieranych między stronami umów i ich swobodę. Jednakże uchylenie się od skutków oświadczeń woli, wyrażanych podczas zawierania umów, może nastąpić tylko w wyjątkowych wypadkach- w razie zaistnienia tzw. wad oświadczeń woli i pod ściśle określonymi przez ustawodawcę warunkami. W myśl art. 88 § 1 k.c., uchylenie się od skutków prawnych oświadczenia woli, które zostało złożone innej osobie pod wpływem błędu lub groźby, następuje przez oświadczenie złożone tej osobie na piśmie. Uchylenie się od skutków prawnych umowy, zawartej pod wpływem groźby, może zatem nastąpić tylko przez złożenie oświadczenia woli, które w sprawie niniejszej powinno zostać skierowane do teściów Skarżącego. Do czasu złożenia oświadczenia o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczenia woli, dokonaną czynność podlegającą opodatkowaniu uważa się za niewadliwą, nie dotkniętą wadą (w tym wypadku- w postaci groźby). Ponieważ oświadczenie woli o uchyleniu się od skutków prawnych oświadczenia (czyli umowy z dnia 24 października 2012 r) zawartego pod wpływem groźby, nie zostało złożone przez Skarżącego, zatem druga z zawartych umów nie może być uważana za uchylającą skutki poprzedniej umowy, o znaczeniu, podpadającym pod treść art.88 k.c. Umowa z dnia 30 kwietnia 2013 nie może zostać uznana za zawartą w celu uchylenia się od skutków prawnych umowy sprzedaży (z dnia 24 października 2012), zdziałanej pod wpływem groźby, ale musi zostać potraktowana jako kolejna, zawarta między stronami, umowa. Przepisy kodeksu cywilnego nie przewidują możliwości "dobrowolnego uchylenia skutków prawnych oświadczenia woli", "dobrowolne uchylenie" zaprzecza możliwości zaistnienia groźby. Tego typu zapisy w umowie nie wywołują skutków takich, jakie chciałyby strony umowy, tj. nieważności względnej. Jak trafnie zauważył Minister Finansów, przepis art. 11 ust. 1 u.p.c.c. zawiera enumeratywnie wymienione przypadki, których zaistnienie skutkuje zwrotem podatku. W przepisie tym nie zostało wymienione rozwiązanie umowy, jako przesłanka zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro zatem nie zaistniała żadna przewidziana prawem przesłanka do dokonania zwrotu podatku od czynności cywilnoprawnych, Sąd uznał skargę za niezasadną i oddalił ją stosownie do art. 151 p.p.s.a.