III SA/Wa 2588/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek (sprawozdawca), Protokolant ref. staż. Patrycja Kęcik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] września 2010 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych za 2007 i 2008 r. z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oraz odmowy umorzenia zaległości podatkowych za 2009 r. z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego 1) uchyla zaskarżoną decyzję utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości za 2009 r. z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oraz decyzję Wójta Gminy W. z dnia [...] grudnia 2009 r. nr [...] w części odmawiającej umorzenia zaległości za 2009 r. z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego, 2) w pozostałym zakresie oddala skargę, 3) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w części, w której zostały uchylone. Pismem z dnia 10 listopada 2009 r. Pani J. K. (dalej jako: “Skarżąca") zwróciła się do Wójta Gminy W. z wnioskiem o umorzenie wszystkich zaległych opłat z tytułu podatku gruntowego oraz pobranej wody. Decyzją z [...] grudnia 2009 r. Wójt Gminy W. umorzył zaległość IV raty za rok 2007 w kwocie 102,00 zł oraz zaległość II, III i IV raty za rok 2008 w wysokości 379,00 zł łącznego zobowiązania pieniężnego oraz odmówił umorzenia zaległości podatkowych za rok 2009 z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego. W uzasadnieniu stwierdził, iż w sprawie wystąpiły takie okoliczności, które można uznać za “ważny interes podatnika" i na tej podstawie załatwił pozytywnie wniosek Skarżącej dotyczący umorzenia zaległości IV raty łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2007 oraz II, III i IV raty podatku za 2008 rok w wysokości 379,00 zł. Odmówił natomiast umorzenia zaległości łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2009 w kwocie 506,00 zł uznając iż Skarżąca jest w stanie sama uregulować zaległą należność. Pismem z 18 grudnia 2009 r. Skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji, ponownie podnosząc argumenty przemawiające w jej ocenie za umorzeniem łącznego zobowiązania pieniężnego za 2009 r. Decyzją z dnia [...] września 2010 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i dokonał jego wszechstronnej oceny gdyż przedstawił dokonane ustalenia faktyczne oraz ich prawnopodatkową ocenę w aspekcie odnoszącym się do przedmiotu sprawy. Nadto organ podatkowy w sposób nienaruszający prawa, z zachowaniem czynnego udziału strony w postępowaniu, zebrał i rozważył w sposób wyczerpujący wszystkie okoliczności sprawy, w tym sytuację majątkową i zdrowotną Skarżącej oraz okoliczności związane z charakterem powstałych zobowiązań podatkowych. W jego ocenie, zestawienie rocznych dochodów dwuosobowej rodziny w kwocie 11.403,60 złotych oraz dodatkowego miesięcznego świadczenia rentowego w wysokości 179,00 złotych, nawet przy ponoszeniu przez Skarżącą kosztów związanych z bieżącym utrzymaniem i zakupem lekarstw nie może stanowić postawy do umorzenia łącznej zaległości podatkowej w wysokości 583 złotych za rok 2009. Organ podkreślił także, iż podatek rolny jest podatkiem typu majątkowego, a więc zależnym tylko od faktu posiadania nieruchomości, nie zaś od tego czy nieruchomość przynosi dochody (straty) lub czy podatnik dysponuje środkami na zapłatę podatku. Z uwagi na to oraz na fakt, że Skarżąca posiada grunty o powierzchni 6,40 ha, to być może – w ocenie organu – powinna rozważyć możliwość wydzierżawienia, czy sprzedaży gruntu lub jego części, co pozwoliłoby Jej uzyskać środki na polepszenie sytuacji majątkowej, w tym na uregulowanie należnego podatku. Pismem z 20 września 2010 r. Skarżąca wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze zakwestionowała zasadność decyzji a w szczególności zarzuciła organom podatkowym pierwszej i drugiej instancji nieuwzględnienie przedstawionej przez nią rzeczywistej sytuacji materialnej w jakiej się znalazała. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), zwanej dalej "p.u.s.a." sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres sądowej kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.), w tym także na decyzje w przedmiocie ulg w spłacie zobowiązań, wydawane przez organy podatkowe. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a.), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego (lit. "b"), a także wydanego bez zachowania innych reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c"). Warto przy tym zauważyć, iż kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie ograniczają zarzuty i wnioski skargi, ani powołana przez skarżącego podstawa prawna. Sąd może zatem uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które wyartykułowano wprost w skardze. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny legalności rozstrzygnięcia organów podatkowych odmawiających Skarżącej udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, w tym prawidłowości oceny okoliczności podniesionych przez stronę skarżącą w kontekście przesłanek zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji zauważyć na wstępie trzeba, iż w rozpatrywanej sprawie decyzje organu pierwszej i drugiej instancji zostały wydane w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.) – dalej jako: "O.p." Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powołanego przepisu wynika, że umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w razie zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, jak również oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Zaakcentować przy tym należy, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na przyznaniu organom podatkowym możności dokonania wyboru między dwoma równowartościowymi rozwiązaniami. Zakres uznania administracyjnego nie jest jednak uprawnieniem nieograniczonym, a dowolność w rozpoznawaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych jest niedopuszczalna. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302, wyrok NSA z 28 listopada 2001 r., sygn. akt SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). W doktrynie oraz utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że ocena, czy istnieją przesłanki udzielenia ulgi podatkowej w konkretnej sprawie, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2002 r., sygn. akt III SA 2302/00). Obowiązki te bezpośrednio wynikają z art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. Natomiast, jeżeli mimo istnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., podejmuje się decyzję polegającą na odmowie umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, winny zostać określone motywy takiego rozstrzygnięcia. Istotnym dla oceny zaskarżonej decyzji oraz postępowania ją poprzedzającego jest stwierdzenie, że możliwości wydawania władczych rozstrzygnięć przez organ administracji w ramach konstrukcji uznania administracyjnego jaką stwarza przepis art. 67a § 1 O.p. nie należy utożsamiać z niedokonaniem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Podstawowym warunkiem przeprowadzenia oceny czy zachodzą przesłanki wymienione w przepisie art. 67a § 1 O.p. jest bowiem ustalenie okoliczności faktycznych. W sprawach dotyczących umorzenia zaległości podatkowej jest to istotne o tyle, że organ powinien dokonać zestawienia wpływów i wydatków podatnika w kontekście wysokości należności podatkowej pozostałej do spłaty i w oparciu o to zestawienie zadecydować czy umorzyć zaległości. Taka dyrektywa postępowania jest również pochodną wyrażonej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej zobowiązującej organy podatkowe do podejmowania wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Na organach podatkowych ciążył zatem obowiązek dokładnego wyjaśnienia sytuacji majątkowej Skarżącej oraz ustalenia, czy zapłata należności rzeczywiście przekracza jej możliwości płatnicze. W celu prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, organy miały obowiązek ustalenia wysokości osiąganego przez Skarżącą dochodu oraz wysokości ponoszonych wydatków na utrzymanie i dać temu wyraz w decyzji poprzez rachunkowe porównanie tych kwot. Szczegółowe uzasadnienie dlaczego organy uznały umorzenie zaległości podatkowych za 2009 r. za nieuzasadnione winno znaleźć odzwierciedlenie w treści decyzji. Jak wynika z akt sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się do zbadania legalności zaskarżonej decyzji zamiast ponownie merytorycznie zbadać sprawę, a organ pierwszej instancji odmowę umorzenia zaległości uzasadnił jednym zdaniem, sprowadzającym się do stwierdzenia, ż skarżąca jest w stanie spłacić zaległość. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie zawiera analizy sytuacji materialnej i osobistej Skarżącej. Brak w nich również jakiejkolwiek oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w oparciu o art.191 O.p. Tym samym, w ocenie Sądu, naruszone zostały normy wynikające z przepisów art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. Dokonana przez Sąd ocena decyzji obu instancji prowadzi do wniosku, że organy wyżej określonych obowiązków nie dopełniły, w tym nie dały w decyzjach wyrazu, że porównały dochody z wydatkami. Przeprowadzenie analizy sytuacji materialnej Skarżącej, a mianowicie z jednej strony ustalenie poziomu uzyskiwanych dochodów, a z drugiej poziomu wszystkich koniecznych wydatków, pozwoliłoby ocenić czy Skarżąca ma możliwości zapłaty zaległych należności i ewentualnie w jakiej wysokości. Skoro organy nie dały wyrazu w decyzji, że ustaliły te dane, to ponownie rozstrzygając sprawę w przedmiocie wniosku Skarżącej dokonają niezbędnych w tym zakresie ustaleń faktycznych, przeprowadzą porównanie wskazanych wielkości i wydadzą rozstrzygnięcie w oparciu o wnioski wynikające z dokonanego zestawienia dochodów i wydatków. Granice orzekania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego określa art. 134 § 1 i 2 P.p.s.a. Stosownie do tych przepisów Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może też wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące nieważnością zaskarżonego aktu lub czynności. Biorąc pod uwagę, że w niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się tak istotnych wad rozstrzygnięć, które uzasadniałyby stwierdzenie nieważności tych aktów, zasadne było uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odmowy umorzenia zaległości za 2009 rok z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego oraz decyzji organu pierwszej instancji w takiej samej części. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji wyroku.