III SA/Wa 261/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Grzegorz Nowecki, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca) sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Protokolant referent Katarzyna Nartanowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2017 r. sprawy ze skargi B. R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości oddala skargę B.R. (dalej ,,Strona" lub ,,Skarżący") w dniu 10 czerwca 2014r. zwrócił się do Prezydenta W. z prośbą o umorzenie zaległości z tytułu podatku od nieruchomości lub o możliwość odpracowania powstałej zaległości z uwagi na stan zdrowia (przewlekła choroba i niepełnosprawność ruchowa) oraz trudną sytuację finansową. Prezydent W. decyzją z dnia [...] września 2014 r. odmówił udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości w wysokości 6325,00 zł - zaległość główna i 1965,00 zł - odsetki za zwłokę dot. nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] (za lata 2009-2013 oraz pierwsze półrocze 2014 r.) oraz w wysokości 6553,40 zł - zaległość główna i 2613,00 zł - odsetki za zwłokę dot. nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] (za lata 2003-2004, 2010-2013 i pierwsze półrocze 2014 r.). Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej ,,SKO’’, ,,organ odwoławczy’’) decyzją z dnia [...] października 2015 r. utrzymało ją w mocy, aprobując jej podstawę faktyczną i prawną. W uzasadnieniu SKO wskazało, że umorzenie zaległości podatkowej jest sposobem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, którego istotą jest ostateczne odstąpienie od poboru podatku po upływie terminu jego płatności. Umorzeniu podlegają też odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej (która sama jest albo nie jest umarzana) oraz opłata prolongacyjna. Przesłanką ustawową umorzenia jest ważny interes podatnika lub interes publiczny. O przesłance "ważnego interesu podatnika" można mówić, np. w razie obniżenia zdolności płatniczych podatnika spowodowanych zdarzeniem losowym lub gdy podatnik znalazł się w trudnej sytuacji życiowej, której nie mógł przewidzieć lub której nie mógł zapobiec, a sytuacje te mogłyby doprowadzić do zachwiania podstaw egzystencji podatnika. Ważny interes podatnika to nadzwyczajna, niezależna od podatnika utrata możliwości zarobkowych ujmowana w kontekście powszechnie uznanego systemu wartości takich jak życie, zdrowie ludzkie czy bezpieczeństwo rodziny. Organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji słusznie uzasadnił, że w sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją przymusową, polegającą na tym, że przedmiotem prośby o umorzenie zaległości podatkowej jest tylko nieruchomość zamieszkana przez podatnika. Skarżący ma obiektywną możliwość poprawy swojej sytuacji majątkowej, chociażby poprzez zbycie czy wynajęcie części posiadanych nieruchomości. Ponadto jak zauważa SKO, Skarżący otrzymywał już pomoc w formie umorzenia zaległości w latach 1996-2002 oraz 2005-2007. Od tego okresu sytuacja majątkowa Strony pozostaje bez zmian, nie podejmuje ona żadnych czynności, które skutkowałyby poprawieniem jej sytuacji finansowej. Udzielanie kolejnych ulg płatniczych w sytuacji braku podejmowania przez Skarżącego innych, możliwych działań, byłoby działaniem wbrew interesowi publicznemu oraz konstytucyjnym zasadom sprawiedliwości społecznej i równości wobec prawa. W ocenie SKO organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ocena sytuacji majątkowej Strony mieści się zaś w granicach swobodnej oceny dowodów. W piśmie z dnia 4 grudnia 2015 r. Skarżący złożył skargę na tę decyzję wyjaśniając, że uzasadnienie dołączy w późniejszym czasie. Kolejne pisma Skarżącego dotyczą wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia wpisu od skargi i wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o sporządzenie uzasadnienia wyroku. Uzupełnienie skargi nie zostało złożone. SKO w odpowiedzi na skargę podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga była niezasadna. Kontroli Sądu poddana została decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości Skarżącego, położonych w W. przy ul. [...] (budynek mieszkalny 198,75 m² i grunt pozostały 2.221 m²) oraz przy ul. [...] (budynek 411 m² oraz grunt pozostały 2.900 m²). Zaległość według stanu na dzień orzekania w I instancji (22 września 2014 r.) obejmowała okres od 2009 do I półrocza 2014 r. (ul. [...]) i opiewała na kwotę 6.325 zł zaległości głównej (oraz odsetki 1.965 zł) oraz okres 2003-2004 (zaległość za ten okres została objęta wpisem hipoteki przymusowej kaucyjnej) oraz od 2010 do pierwszego półrocza 2014 r. (ul. [...]) w kwocie 6.553,40 zł zaległości głównej i 2.663 zł odsetek za zwłokę. Istnienia i stanu zaległości Skarżący nie kwestionował ani w toku postępowania podatkowego, ani w skardze do sądu. We wniosku o umorzenie zaległości (alternatywnie – o możliwość odpracowania podatku na rzecz Dzielnicy [...]) Skarżący wskazał, że jest przewlekle chory i niepełnosprawny i w związku z tym prosił o zatrudnienie go w administracji rządowej lub samorządowej, bo "administracja nie wykorzystuje obligatoryjnego wskaźnika zatrudnienia osób z orzeczeniem niepełnosprawności i z tego tytułu płaci kary – zwiększone składki na PFRON" (wniosek, k. 4 akt adm.). Podniósł, że jako wieloletni działacz społeczny i zawodowy oraz artysta plastyk z bogatym dorobkiem zawodowym i twórczym oraz osoba z wyższym wykształceniem humanistycznym liczył, że uzyska zatrudnienie w administracji lub szkolnictwie. Miał jednak w tym względzie trudności. Zwrócił się jednak do organu o rozważenie jego zatrudnienia motywowany zachętami w prasie do odpracowania "zaległego czynszu" w postaci zaległości podatkowych. Skarżący opisał też kłopoty, jakie miał w związku ze sprawą z wniosku o budowę pracowni [...] (podkreślił, że ma wyższe wykształcenie [...] i ukończył [...] z wyróżnieniem i najlepszym dyplomem szkół [...] 1979 r. i nagrodą Ministra Przemysłu). Wskazał, że administracja budowlana przez prawie 15 lat dowodziła, że jego nieruchomość znajduje się na terenie [...] Parku Krajobrazowego. Postępowania w sprawie pozwolenia na budowę były przy tym przewlekłe. Argument ten Skarżący przytoczył dlatego, że – jak podkreślił – chciał nim wykazać, że powodem jego obecnej, trwającej od kilku lat trudnej sytuacji materialnej, zawodowej i twórczej (pozostawanie bez pracy i dochodów przez kilkanaście lat) nie był spowodowany jego lenistwem, lecz tym, że prawie 40 lat walczył o prawo zabudowy własnej działki – tj. prawo budowy pracowni [...], warsztatu pracy, gdzie mógłby zarabiać na siebie i podatki. Prawa tego Skarżącego pozbawiono. Składał on co prawda oferty pracy na doradcę w Kancelarii Prezydenta RP, do Ministra KiDzN, do Kancelarii Premiera, do Prezydent W. etc., ale niestety bez powodzenia. W aktach sprawy znajdują się załączone przez Wnioskodawcę zaświadczenie o zarejestrowaniu go w Urzędzie Pracy i pobranych świadczeniach, orzeczenie o stopniu niepełnosprawności, pisma z postępowań o warunki zabudowy, 1 strona CV, kopie tytułów wykonawczych na podatek od nieruchomości za 2009 i 2010 r. Organ włączył do materiału dowodowego zestawienie dochodów Skarżącego za lata 2009-2013 oraz pismo z ZUS dotyczące zgłoszenia Skarżącego do ubezpieczenia społecznego. Organy podatkowe odmówiły Skarżącemu udzielenia ulgi wskazując, że nie ma ku temu podstaw w świetle art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Sąd stanowisko to podziela. Zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b [nieistotne w sprawie – wyjaśnienie Sądu], w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności podatkowych nie budzi wątpliwości. Oznacza on, że nawet stwierdzenie przez organy podatkowe, że w danej sprawie występują okoliczności świadczące o spełnieniu określonych przepisami przesłanek, może, lecz nie musi, prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy. Zaznaczyć należy, że zastosowanie tej instytucji prawa administracyjnego możliwe jest dopiero w sytuacji, gdy zostanie stwierdzone istnienie przesłanek, od których wystąpienia przepis prawa uzależnia podjęcie rozstrzygnięcia korzystnego dla strony. Wtedy to, korzystając z uznania administracyjnego, organ podatkowy wydający decyzję dokonuje wyboru rozstrzygnięcia i może – mimo istnienia przesłanek – odmówić uwzględnienia wniosku strony. Natomiast stwierdzenie braku przesłanek zawsze skutkować musi odmową uwzględnienia wniosku. W takim przypadku organ podatkowy nie ma możliwości wyboru między rozstrzygnięciem pozytywnym i negatywnym dla strony. Zdaniem Sądu, organy podatkowe zasadnie uznały, że w rozpoznanej sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika oraz przesłanka interesu publicznego, wskazane w art. 67a § 1 o.p. Powołanie się przez nie na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg w spłacie należności było zatem nietrafione i zbędne, co jednak nie może stanowić podstawy do uchylenia decyzji, jako że nie mogło mieć żadnego wpływu na wynik sprawy. Jak już Sąd wskazał, brak przesłanek musi bowiem skutkować odmową udzielenia wnioskowanej ulgi i takie właśnie rozstrzygnięcie zapadło w rozpoznanej sprawie. Sąd podziela utrwalony już w orzecznictwie i uwzględniony przez organy podatkowe pogląd o wyjątkowym charakterze ulg w spłacie należności podatkowych, nakazującym stosować je w sytuacji, gdy z powodów równie wyjątkowych podatnik nie może wywiązać się uiszczenia obciążających go zaległości podatkowych. Ulgi w spłacie należności stanowią – aczkolwiek dopuszczone przez ustawodawcę i niezbędne z punktu widzenia kompletności systemu podatkowego – to jednak odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Dlatego też równie wyjątkowy charakter muszą mieć okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych lub odsetek, oznaczające w istocie rezygnację Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego z należnych im wpływów z tytułu podatków, jako że skutkujące wygaśnięciem zobowiązania podatkowego. Zaznaczyć przy tym należy, iż wyjątkowość sytuacji uzasadniającej udzielenie ulgi nie musi wynikać z faktu, że sytuacja wnioskodawcy spowodowana została zdarzeniami losowymi w rodzaju klęsk żywiołowych, kradzieży itp. Wyjątkowość ta może przejawiać się w bieżącej sytuacji ekonomicznej i rodzinnej podatnika, wynikając z wysokości uzyskiwanych dochodów, ponoszonych wydatków (np. zwiększonych z uwagi na chorobę) itp. Zasadnie organy podatkowe skoncentrowały się na ocenie, czy sytuacja Skarżącego uzasadnia przyjęcie, że za udzieleniem wnioskowanej przez niego ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami naliczonymi z uwagi na nieterminowe uiszczenie zobowiązań podatkowych, przemawia istnienie jego ważnego interesu lub interesu publicznego. Przesłanki te nie zostały przez ustawodawcę zdefiniowane. W istocie więc w każdej konkretnej sprawie ich istnienie może przejawiać się w odmienny sposób, aczkolwiek w oparciu o piśmiennictwo i orzecznictwo sądowe można określić podstawowe ich ramy. "Ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki. Uzyskanie ulgi w spłacie należności w istocie zawsze leży w interesie podatnika prowadząc bądź to do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych, bądź to do takiego ich rozłożenia w czasie, aby były możliwe do spełnienia. Jednakże interes ten nie jest równoznaczny z przesłanką "ważnego interesu podatnika", o jakiej mowa w art. 67a § 1 o.p. Ustawodawca określił ten interes przymiotnikiem "ważny", co podkreśla jego doniosłość. Nie jest przy tym wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż taki właśnie jest jej interes w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne tego nie potwierdzają. Zdaniem Sądu, przesłankę "interesu publicznego" najpełniej charakteryzuje natomiast pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lutego 2003 r. sygn. akt III SA 1838/01 ( CBOSA), w którym interes ten określono jako "dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Przy ocenie wystąpienia tej przesłanki należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. Znaczenie powyższych przesłanek przyjęte przez organy podatkowe nie odbiega od przedstawionego przez Sąd. Zważywszy zaś na niemożność jednoznacznego zdefiniowania powyższych przesłanek, w każdym indywidualnym przypadku ich znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości. Organy podatkowe rozpatrzyły konkretną sytuację, w jakiej znajdował się Skarżący i jaką przedstawił w toku postępowania. Zasadnie wzięły przy tym pod uwagę także możliwości finansowe Skarżącego oraz okoliczności powstania przedmiotowych zaległości. Zdaniem Sądu, opisane przez Skarżącego okoliczności związane z niemożnością zarobkowania z tego powodu, że miał trudności w uzyskaniu pozwolenia na budowę pracowni plastycznej, nie usprawiedliwiają umorzenia zaległości podatkowych wraz z odsetkami. Ta okoliczność – w subiektywnym przekonaniu Skarżącego – ma znaczenie dla sprawy, bo jego zdaniem wykluczona była w związku z tym możliwość zarobkowania, a co za tym idzie – pozyskania środków na zapłatę podatku. Sąd z tym stanowiskiem się nie zgadza, nie dostrzegając związku między trudnościami z uzyskaniem pozwolenia na budowę pracowni plastycznej a trudną sytuacją Skarżącego. Skoro przez wiele lat Skarżący o takie pozwolenie zabiegał, ale go nie uzyskał, należało rozważyć inne drogi pozyskania środków finansowych jak np. otwarcie pracowni w innym miejscu, czy sprzedaż lub wynajęcie nieruchomości zgodnie z celem, na jaki została przeznaczona. Organy zwróciły na to uwagę i Sąd stanowisko to podziela. Okoliczności powstania zaległości, jakie podał Skarżący, nie mogły być więc uznane za mieszczące się w ramach "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Sam natomiast fakt, że Skarżący jest osobą niepełnosprawną, nie wyklucza możliwości zarobkowania, co zresztą sam Skarżący wielokrotnie podkreślał. To zaś, że oczekiwał on określonej pracy w określonych miejscach (administracja publiczna, oświata), lecz jej nie uzyskał, nie może przemawiać na jego korzyść. Osoby wykształcone, jak Skarżący, mogące pracować i znajdujące się w trudnej sytuacji finansowej, powinny w takich sytuacjach poszukiwać jakiejkolwiek – choćby czasowej – pracy. W każdym razie brak odpowiadającej Skarżącemu oferty pracy ze strony określonych instytucji nie może przemawiać za umorzeniem zaległości. Sąd zaznacza, że istnienie ulg w spłacie należności podatkowych pozwala uwzględnić okoliczność, że w sytuacja materialna podatnika uniemożliwia spłatę całości lub części obciążających go należności podatkowych lub sprawia, że dokonanie zapłaty zagroziłoby egzystencji podatnika i jego rodziny. W rozpoznanej sprawie sytuacja taka, zdaniem Sądu, nie wystąpiła. Skarżący jest właścicielem dwóch dużych nieruchomości (położonych w W. przy ul. [...], o pow. 2.221 m², zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 198,75 m² oraz przy ul. [...] o pow. 2.900 m² zabudowanej budynkiem o pow. 411 m²) i chociaż z części z nich mógłby czerpać pożytki. Nieuczynienie nic w tym kierunku i oczekiwanie, że ciężary podatkowe z tym związane przejmie na siebie gmina nie zasługuje na aprobatę. Tym bardziej, że ulgi podatkowe były już Skarżącemu w przeszłości udzielane, co nie wpłynęło na poprawę jego sytuacji. Nie może być tak, że z instytucji wyjątkowej (ulga podatkowa) Skarżący uczyni sobie sposób pokrywania należności podatkowych. Każdy, kto nieruchomość posiada, musi bowiem liczyć się z obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznych z tego tytułu. Dotyczy to również Skarżącego. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).