III SA/Wa 2645/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz,, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi T. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej: "organem egzekucyjnym") decyzją nr [...] z dnia [...] września 2016 r. orzekł o zabezpieczeniu na majątku T. A. (zwanego dalej: "Skarżącym") zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w kwocie należności głównej 2.232.500 zł. Następnie w dniu [...] października 2016 r. wystawiono zarządzenie zabezpieczenia nr [...], na podstawie którego organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia [...] października 2016 r. nr [...] dokonał zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...] S.A. (doręczone Skażącemu w trybie art. 44 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.) – zwanej dalej: "k.p.a.", w dniu 14 listopada 2016 r. Bank zawiadomienie odebrał w dniu 27 października 2016 r.), zaś zawiadomieniem z dnia 26 października 2016 r. nr [...] wynagrodzenia za pracę Skarżącego w T. Sp. z o.o. (doręczone Skarżącemu i pracodawcy w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 14 listopada 2016 r.). Ponadto zawiadomieniami z dnia 22 listopada 2016 r. nr [...] dokonano zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. (zawiadomienie odebrane w dniu 24 listopada 2016 r.), [...] Bank S.A. (zawiadomienie odebrane w dniu 25 listopada 2016 r.) oraz [...] Bank S.A. (zawiadomienie odebrane w dniu 23 listopada 2016 r.). Skarżącemu powyższe zawiadomienia zostały doręczone w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 7 grudnia 2016 r. Natomiast zawiadomieniami z dnia 1 grudnia 2016 r. nr [...] dokonano zajęcia zabezpieczającego wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Banku S.A. (zawiadomienie odebrane przez Bank w dniu 8 grudnia 2016 r., zaś przez Skarżącego w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 21 grudnia 2016 r.) oraz nr [...] innej wierzytelności pieniężnej w C. Sp. z o.o. (zawiadomienie odebrane przez ww. Spółkę w dniu 21 grudnia 2016 r., zaś przez Skarżącego w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 21 grudnia 2016 r.). W dniu [...] grudnia 2016 r. organ egzekucyjny wystawił tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległość Skarżącego w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2010 r. w kwocie należności głównej 2.232.500 zł powiększonej o należne odsetki za zwłokę. Z dniem wystawienia tytułu wykonawczego powyższe zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne, wobec czego organ egzekucyjny pismami z dnia 13 grudnia 2016 r. zawiadomił dłużników zajętych wierzytelności o przekształceniu się zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne oraz wezwał ich do przekazywania zabezpieczonych środków pieniężnych. Ponadto zawiadomienie z dnia 13 grudnia 2016 r. nr [...] o przekształceniu zajęć wraz z odpisem tytułu wykonawczego nr [...] zostało przydzielone pracownikowi organu egzekucyjnego, celem doręczenia Skarżącemu w jego miejscu zamieszkania, tj. ul. [...], [...] W.. Jak wynika z relacji poborcy skarbowego, w dnia 13 grudnia 2016 r., posesja była zamknięta. Następnie w dniu 14 grudnia 2016 r. pracownik organu egzekucyjnego pozostawił w Urzędzie [...] U. zawiadomienie nr [...] z dnia 13 grudnia 2016 r., celem doręczenia go Skarżącemu w trybie art. 44 § 1 pkt 2 k.p.a. Pozostawił również informację o tym fakcie w oddawczej skrzynce pocztowej Skarżącego. Przedmiotowe zawiadomienie zostało wywieszone na tablicy ogłoszeń Urzędu [...] W. w dniu 15 grudnia 2016 r., zaś zdjęte w dniu 30 grudnia 2016 r. Korespondencja pozostawiona w Urzędzie nie została odebrana przez Skarżącego, w związku z czym organ egzekucyjny uznał, że doręczenie zawiadomienia o przekształceniu zajęć wraz z odpisem tytułu wykonawczego zostało doręczone Skarżącemu w trybie art. 44 § 4 k.p.a. w dniu 28 grudnia 2016 r. Następnie w piśmie z dnia 6 lutego 2017 r. Skarżący wniósł o umorzenie prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że w niniejszej sprawie nie doszło do skutecznego doręczenia mu odpisu tytułu wykonawczego, ponieważ na kopercie znajdującej się w aktach sprawy, zawierającej odpis tytułu wykonawczego brak jest adnotacji doręczającego, z której wynikałoby, że nastąpiła próba doręczenia przesyłki zgodnie z art. 42 k.p.a. oraz że doszło do podwójnego awizowania przesyłki zgodnie z art. 44 § 2 i § 3 k.p.a. Skarżący podniósł również, że z pisma Urzędu [...] W. wynika wprost, że nie doszło do awizowania przesyłki, lecz zawiadomienie o złożeniu pism w Urzędzie zostało upublicznione na tablicy ogłoszeń w dniach od 15 do 30 grudnia 2016 r. Natomiast zgodnie z art. 49 k.p.a. strony mogą być zawiadamiane o decyzjach i innych czynnościach organów administracji publicznej przez obwieszczenie lub inny zwyczajowo przyjęty w danej miejscowości sposób publicznego ogłaszania, jeżeli przepis szczególny tak stanowi, jednakże tego typu sposobu doręczenia nie przewidują przepisy regulujące postępowanie egzekucyjne w administracji (ani Ordynacja podatkowa). Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż Skarżącemu nie doręczono odpisu tytułu wykonawczego postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone, a dokonane czynności uchylone. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] marca 2017 r. odmówił umorzenia prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu wskazał, że tytuł wykonawczy o nr [...] wystawiony w dniu 13 grudnia 2016 r. został przydzielony pracownikowi organu celem dokonania doręczenia w miejscu zamieszkania Skarżącego. Z relacji poborcy skarbowego wynika, że posesja była zamknięta, wobec czego w dniu 14 grudnia 2016 r. pracownik organu egzekucyjnego udał się do Urzędu [...] U. celem złożenia korespondencji zawierającej zawiadomienie o przekształceniu zajęcia zabezpieczającego oraz odpis przedmiotowego tytułu wykonawczego. Informację o powyższym pozostawił również w oddawczej skrzynce pocztowej Skarżącego. Organ egzekucyjny wskazał też, że wcześniejsza korespondencja kierowana w toku postępowania zabezpieczającego, pomimo dwukrotnego awizowania nie była podejmowana i wracała z adnotacją poczty do nadawcy, co oznacza że w przypadku doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zastosowano tryb zgodny z art. 44 § 1 pkt 2 k.p.a. Zdaniem organu egzekucyjnego powołany przepis nie wskazuje, że dla potwierdzenia próby doręczenia przesyłek konieczna jest odpowiednia adnotacja umieszczona na przesyłce skierowanej do adresata. Jak wynika z akt sprawy, pracownik organu egzekucyjnego dwukrotnie próbował nawiązać kontakt ze zobowiązanym w miejscu jego zamieszkania. Wobec powyższego organ słusznie zastosował art. 44 k.p.a. Ponadto przedmiotowa przesyłka została pozostawiona w dniu 14 grudnia 2016 r. na okres 14 dni w Urzędzie [...] U.. W okresie od 15 do 30 grudnia 2016 r. zawiadomienie o przesyłce pozostawionej w Urzędzie opublikowane było na tablicy ogłoszeń w Urzędzie [...] U.. Organ egzekucyjny zauważył też, że w świetle treści przepisu art. 44 § 4 k.p.a. doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę organ egzekucyjny uznał, że odpis tytułu wykonawczego należy uznać za doręczony Skarżącemu w dniu 28 grudnia 2016 r. W konsekencji z uwagi na to, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek wymienionych w art. 59 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.) – zwanej dalej: "u.p.e.a.", organ egzekucyjny odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Pismem z dnia [...] marca 2017 r. Skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc w nim o zmianę zaskarżanego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżący zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisu art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez błędne przyjęcie, że brak doręczenia tytułu wykonawczego nie jest podstawą do umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy dopiero z chwilą doręczenia tytułu wykonawczego dochodzi do wszczęcia egzekucji administracyjnej, a więc niewykonanie tej czynności powoduje, że egzekucja jest niedopuszczalna. W uzasadnieniu zażalenia Skarżący podniósł, że odpis tytułu wykonawczego nie został mu doręczony w trybie art. 44 k.p.a., lecz w trybie art. 49 k.p.a., co stanie faktycznym niniejszej sprawy jego zdaniem było niedopuszczalne. Skarżący wskazał też dokonanie przez organ egzekucyjny błędnej wykładni art. 42 k.p.a., z uwagi na przyjęcie, iż dla potwierdzenia próby doręczenia przesyłki nie jest konieczna adnotacja o tym, że doręczyciel zawiadomił adresata o przesyłce w sposób określony w art. 44 k.p.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "organem nadzoru") po rozpatrzeniu powyższego zażalenia postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. Przytaczając motywy swojego rozstrzygnięcia organ nadzoru wyjaśnił na wstępie, że umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, iż dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe. Zatem instytucja ta ma na celu zakończenie postępowania egzekucyjnego z przyczyn natury formalnej, gdy w danej, konkretnej sytuacji zaistniałej w toku postępowania wykonanie obowiązku przez zobowiązanego jest niemożliwe lub niedopuszczalne. Organ nadzoru zauważył też, że przesłanki, na podstawie których można dokonać umorzenia postępowania egzekucyjnego zostały enumeratywnie wymienione w art. 59 § 1 u.p.e.a. i w przypadku ich zaistnienia wywołują po stronie organu egzekucyjnego obowiązek umorzenia takiego postępowania. Umorzenie postępowania może nastąpić na wniosek zobowiązanego, wierzyciela lub z urzędu i powoduje, że cel tego postępowania przestaje być realizowany. Następnie organ nadzoru powołał się na treść przepisów art. 42 § 1, § 2 i § 3, art. 43 oraz art. 44 § 1 k.p.a. wskazując, że z powołanych przepisów wynikają dwie podstawowe przesłanki skuteczności przewidzianego w nim doręczenia. Pierwszą przesłanką jest przechowanie pisma przez oznaczony czas w w urzędzie właściwej gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika urzędu gminy (miasta) lub upoważnioną osobę lub organ. Natomiast drugą przesłanką jest umieszczenie w oddawczej skrzynce pocztowej lub innych określonych przez ustawę miejscach, zawiadomienia o pozostawieniu pisma wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie siedmiu dni w siedzibie urzędu. Tylko w przypadku ziszczenia się tych dwóch przesłanek doręczenie w tym trybie może być uznane za skutecznie dokonane, w postaci prawnego skutku doręczenia (domniemania doręczenia). Przenosząc następnie powyższe rozważania na niniejszej sprawy organ nadzoru zauważył, że organ egzekucyjny z uwagi na fakt, iż wcześniejsza korespondencja kierowana do Skarżącego w toku postępowania zabezpieczającego, pomimo dwukrotnego awizowania, nie była podejmowana i wracała z adnotacją poczty do nadawcy, w odniesieniu do czynności doręczenia tytułu wykonawczego zastosował tryb doręczenia zgodny z tym przewidzianym w art. 44 § 1 pkt 2 k.p.a. Należy zatem zbadać czy nastąpiło prawidłowe zawiadomienie adresata o pozostawieniu przesyłki w urzędzie [...] przez określony czas. Adresat musi być bowiem zawiadomiony zarówno o pozostawieniu pisma, jak i miejscu gdzie może go odebrać i o terminie odbioru, a zawiadomienie musi być wypełnione i podpisane przez pracownika organu. Organ nadzoru zauważył też, że z akt niniejszej sprawy wynika, iż tytuł wykonawczy o nr [...] wystawiony w dniu [...] grudnia 2016 r. został przydzielony pracownikowi organu egzekucyjnego, celem dokonania doręczenia w miejscu zamieszkania Skarżącego. Jednakże z uwagi na fakt, że posesja była zamknięta, w dniu 14 grudnia 2016 r. pracownik organu egzekucyjnego udał się do siedziby Urzędu [...] U., celem złożenia korespondencji zawierającej odpis tytułu wykonawczego. Informację o powyższym pozostawił tego samego dnia w oddawczej skrzynce pocztowej Skarżącego. Ponadto przedmiotowa przesyłka została pozostawiona w dniu 14 grudnia 2016 r. na okres 14 dni w Urzędzie [...] U.. W okresie od 15 do 30 grudnia 2016 r. zawiadomienie o przesyłce pozostawionej w Urzędzie opublikowane było na tablicy ogłoszeń w Urzędzie [...] U.. Biorąc powyższe pod uwagę organ nadzoru uznał, że organ egzekucyjny przy zastosowaniu powyższego trybu doręczenia zastosował przewidziane przez ustawę wymogi. Poborca skarbowy pozostawił bowiem zawiadomienie o złożeniu przesyłki w Urzędzie [...] U. w oddawczej skrzynce pocztowej Skarżącego. Natomiast przedmiotowe pismo było przechowanie przez oznaczony czas 14 dni w urzędzie [...]. W świetle treści art. 44 § 4 k.p.a., doręczenie w tym trybie można uważać za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu czternastu dni, liczonego od następnego dnia od dnia złożenia pisma w urzędzie gminy (miasta), a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W konsekwencji odpis tytułu wykonawczego należy zdaniem organu nadzoru uznać za skutecznie doręczony Skarżącemu w dniu 28 grudnia 2016 r. Końcowo organ nadzoru wskazał na bezzasadność zarzutu Skarżącego dotyczący nie podjęcia przez organ ezgekucyjny działań zmierzających do doręczenia przedmiotowego tytułu wykonawczego na podstawie przepisów przewidzianych w Kodeksie postępowania administracyjnego. Skarżący zaskarżył następnie powyższe postanowienie organu nadzoru wnosząc skargę w piśmie z dnia 26 czerwca 2017 r., w której zarzucił: 1) błąd w ustaleniach faktycznych/dokonanie ustaleń sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, poprzez przyjęcie, iż odpis tytułu wykonawczego został doręczony w trybie art. 44 k.p.a., w sytuacji, gdy z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że próba doręczenia nastąpiła w trybie art. 49 k.p.a., co w przedmiotowym stanie faktycznym było niedopuszczalne, a także poprzez przyjęcie, iż zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki nr [...] zostało pozostawione w skrzynce adresata, w sytuacji, gdy po pierwsze adresat skrzynki nie posiada (korzysta ze skrytki pocztowej), a po drugie nie wynika to z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy, 2) art. 44 § 2, § 3 i § 4 k.p.a., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że dla uznania skuteczności doręczenia pisma w trybie § 4 wystarczające jest jednokrotne zawiadomienie adresata, w sytuacji, gdy z § 3 wynika, że w przypadku nie podjęcia przesyłki w terminie 7 dni, zawiadomienie należy powtórzyć. Wskazując na powyższe zarzuty Skarżący wniósł w swojej skardze o uchylenie zaskarżonego postanowienia organu nadzoru oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że organ nadzoru pominął w niniejszej sprawie fakt, iż niemożliwe było pozostawienie zawiadomienia w oddawczej skrzynce adresata, gdyż takowa nie istnieje. Skarżący korzysta bowiem ze skrytki pocztowej, gdzie pozostawiana jest nieodebrana przez niego korespondencja i wszelkie zawiadomienia pocztowe. Ponadto ze znajdującego się w aktach sprawy potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej odpis tytułu wykonawczego, nie wynika, że doszło do próby doręczenia przesyłki adresatowi oraz kiedy i gdzie zostało pozostawione zawiadomienie. Jednocześnie z zawiadomienia z dnia 14 grudnia 2016 r. dotyczącego przesyłki [...] wynika wprost, że było ono wywieszone na tablicy ogłoszeń urzędu. Natomiast ze zaskarżonego postanowienia nie wynika, na podstawie jakich dokumentów organ nadzoru przyjął, że pracownik organu egzekucyjnego pozostawił zawiadomienie w skrzynce adresata. Skarżący wskazał też, że nawet gdyby przyjąć, iż pracownik organu podatkowego pozostawił na posesji Skarżącego zawiadomienie, to zgodnie z art. 44 § 3 k.p.a. w przypadku niepodjęcia przesyłki w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki w terminie nie dłuższym niż czternaście dni od daty pierwszego zawiadomienia. Natomiast z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, iż pracownik organu egzekucyjnego pozostawił zawiadomienie jeden raz, w dniu 14 grudnia 2016 r., w związku z czym brak jest podstaw do przyjęcia, iż wymogi określone w art. 44 k.p.a. zostały spełnione. Skarżący dodał też, że jego zdaniem w niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt wywieszenia zawiadomienia na tablicy ogłoszeń. Zgodnie bowiem z art. 49 k.p.a. strony mogą być zawiadamiane o decyzjach i innych czynnościach organów administracji publicznej przez obwieszczenie lub w inny zwyczajowo przyjęty w danej miejscowości sposób publicznego ogłaszania, jeżeli przepis szczególny tak stanowi, jednakże tego typu sposobu doręczenia, nie przewidują przepisy regulujące postępowanie egzekucyjne w administracji (ani Ordynacji podatkowej). Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do obowiązującego, od dnia 15 sierpnia 2015 r., nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) - zwanej dalej: "p.p.s.a.", zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie, z wyłączeniem postanowień wierzyciela o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu oraz postanowień, przedmiotem których jest stanowisko wierzyciela w sprawie zgłoszonego zarzutu. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego oraz na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając sprawę w ramach wskazanych powyżej kryteriów stwierdzić należy, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem zaskarżenia w rozpoznanej sprawie było postanowienie organu nadzoru nad postępowaniem egzekucyjnym w administracji utrzymujące w mocy, na skutek zażalenia wniesionego przez Skarżącego, postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów z innych źródeł za 2010 r. w kwocie należności głównej 2.232.500 zł powiększonej o należne odsetki za zwłokę. Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez Skarżącego w jego skardze należy zauważyć na wstępie, że istota sporu sprowadza się w niniejszej sprawie do oceny kwestii wystąpienia przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego w administracji, określonej w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. W konsekwencji należy zgodzić się ze stanowiskiem organu nadzoru wyrażonym w odpowiedzi na skargę, zgodnie z którym nawet przyjęcie wadliwości doręczenia tytułu wykonawczego nie będzie miało wpływu na ocenę rozstrzygnięć organów obu instancji odmawiających umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zauważyć w tym miejscu należy, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z typowym wszczęciem postępowania egzekucyjnego, ściśle związanym z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego. W rozpatrywanej sprawie doszło bowiem na podstawie art. 154 § 4 u.p.e.a. do przekształcenia postępowania zabezpieczającego w postępowanie egzekucyjne (poprzez przekształcenie czynności zabezpieczającej w czynność egzekucyjną) w momencie prawidłowego i terminowego wystawienia przez wierzyciela tytułu wykonawczego. Z tego względu doręczenie tak wystawionego tytułu wykonawczego zobowiązanemu jest jedynie czynnością o charakterze technicznym i drugorzędną z punktu widzenia wszczęcia postępowania egzekucyjnego (które już się toczy). Biorąc powyższe pod uwagę zgodzić się należy również ze stanowiskiem organu nadzoru, że ewentualną wadliwość doręczenia tytułu wykonawczego winno się w tym przypadku rozpatrywać jedynie jako obowiązek organów w zakresie konwalidowania tejże potencjalnie wadliwej czynności i dokonanie doręczenia tytułu wykonawczego w sposób zgodny z wszelkimi zasadami proceduralnymi. Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że niedoręczenie zobowiązanemu tytułu wykonawczego nie wypełnia przesłanki niedopuszczalności egzekucji i nie może być podstawą do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Niedopuszczalność egzekucji, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. musi bowiem wynikać z przepisów prawa wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. W konsekwencji o niedopuszczalności egzekucji administracyjnej decydują dwa rodzaje przesłanek: 1) przestanki podmiotowe - odnoszące się do zobowiązanego i do organu egzekucyjnego. Egzekucja jest w tym przypadku niedopuszczalna w sytuacji, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji w stosunku do podmiotów wskazanych w tytule wykonawczym (ustawodawca wyłączył bowiem w art. 14 u.p.e.a. dopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej wobec osób korzystających z przywilejów lub immunitetów dyplomatycznych) oraz gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym; 2) przesłanki przedmiotowe - odnoszące się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Egzekucja administracyjna jest w tym przypadku niedopuszczalna, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej i gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 22 września 2010 r., sygn. akt II OSK 1473/09, wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2615/10 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 348/13, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał za niezasadne zarzuty Skarżącego podniesione w jego skardze. Ponadto Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa pozwalających na uwzględnienie skargi. Z tych powodów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.